Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 29 мая 2006 г. N 03-06-01-04/107 О бухгалтерском учете затрат на приобретенное здание и его реконструкцию, а также порядке формирования первоначальной стоимости здания при принятии его в состав основных средств, подлежащих налогообложению налогом на имущество организаций

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 29 мая 2006 г. N 03-06-01-04/107

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики совместно с Департаментом регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности рассмотрел письма от 03.04.2006 N 08-03/35 и N 08-03/36 о бухгалтерском учете затрат на приобретенное здание и его реконструкцию, а также порядке формирования первоначальной стоимости здания при принятии его в состав основных средств, подлежащих налогообложению налогом на имущество организаций, и сообщает следующее.

1. Согласно статье 374 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения для российских организаций признается, в частности, недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства" и счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности".

Как следует из вашего письма организация приобрела здание, эксплуатация которого не возможна без капитального ремонта. При этом по зданию начаты капитальные работы и по мере завершения этапов работ здание введено во временную эксплуатацию. Однако работы, позволяющие нормальную эксплуатацию здания выполнены не в полном объеме, что не позволяет окончательно сформировать его стоимость.

В соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях) затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).

Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.

В связи с этим объекты незавершенного капитального строительства, учитываемые в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на счетах по учету капитальных вложений, до перевода их в состав основных средств не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество организаций.

В соответствии с Положением о порядке начисления амортизационных отчислений по основным фондам в народном хозяйстве, утвержденным Госпланом СССР, Минфином СССР, Госбанком СССР, Госкомцен СССР, Госкомстатом СССР, Госстроем СССР 29.12.1990 N ВГ-21-Д/144/17-24/4-73 (N ВГ-9-Д), по не оконченным строительством или не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, но фактически эксплуатируемым теми предприятиями и организациями, которым они будут переданы в основные средства, или с их согласия другими предприятиями и организациями, амортизация начисляется в общем порядке - с первого числа месяца ввода в эксплуатацию. Основанием для начисления суммы амортизации является справка о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений.

При оформлении актами о приемке ввода в действие этих объектов и зачисления их в состав основных средств производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации.

Суммы начисленной амортизации по указанным объектам капитального строительства до момента государственной регистрации и принятия указанных объектов к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств отражаются в бухгалтерском учете на дебете счетов учета затрат на производство в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" и учитываются при расчете остаточной стоимости основных средств для целей исчисления налога на имущество организаций, после перевода их в состав основных средств.

При рассмотрении вопроса о начислении амортизации следует также учитывать Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н и Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина России 13.10.2003 N 91н.

2. При формировании в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, необходимо руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденным приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Пунктами 28 и 31 данного Положения установлено, что затраты по полученным займам и кредитам, предназначенные для строительства объектов основных средств не включаются в первоначальную стоимость основных средств и относятся на текущие расходы организации заемщика при прекращении работ связанных со строительством объекта основных средств после срока, превышающего три месяца. Кроме того, если объект основных средств не принят к бухгалтерскому учету в состав основных средств, но на нем начат фактический выпуск продукции (выполнение работ, оказание услуг), то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость данного объекта должно быть прекращено с первого числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации.

Заместитель директора департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов РФ

А.И. Иванеев