Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 14 декабря 2007 г. N 03-03-06/2/228 О налогообложении налогом на прибыль операций, связанных с уступкой права требования по кредитному договору

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 14 декабря 2007 г. N 03-03-06/2/228

Вопрос: ОАО просит разъяснить положения гл. 25 Налогового кодекса РФ в части исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль по операциям уступки денежного требования.

1. В соответствии с п. 1 ст. 279 НК РФ при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа признается убытком отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг).

При этом для целей налогообложения прибыли убыток определяется в размере суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований статьи 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором, по которому налогоплательщик выступил в качестве кредитора по долговому обязательству.

Банк, являющийся первым кредитором, уступает право требования к заемщику по кредитному договору, с убытком. Срок возврата кредита - 15.09.2008 г. При этом условиями кредитного договора предусмотрен возврат кредита частями, в соответствии с графиком погашения (15.12.2007 г., 15.03.2008 г., 15.06.2008 г., 15.09.2008 г.)

Учитывая вышеизложенное, просим разъяснить, правомерно ли в данном случае рассматривать под датой платежа в целях применения п. 1 ст. 279 НК РФ день окончательного погашения кредита, установленный договором, т.е. 15.09.2008 г.

2. Согласно п. 3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

В соответствии с п. 5 ст. 271 НК РФ при реализации финансовым агентом услуг финансирования под уступку денежного требования, а также реализации финансовых услуг новым кредитором, получившим указанное требование, дата получения дохода определяется как день последующей уступки права требования или исполнения должником данного требования.

Банком приобретены права требования, вытекающие из договора купли-продажи товаров, расчеты по которому осуществляются покупателем в рассрочку: 31.10.2007 г., 31.01.2008 г., 30.04.2008 г.

Исходя из вышеизложенного, просим разъяснить, какой день следует понимать под датой получения дохода от реализации финансовых услуг: день прекращения обязательства должником - 30.04.2008 г. либо день каждого частичного платежа, осуществляемого должником, т.е. 31.10.2007 г., 31.01.2008 г., 30.04.2008 г.

Кроме того, в случае, если датой получения дохода от реализации финансовых услуг признается день каждого частичного платежа, просим Вас предоставить разъяснения относительно методики учета расходов на приобретение права требования: пропорционально сумме дохода, относящегося к отчетному (налоговому) периоду; либо в сумме, равной доходу, относящемуся к отчетному (налоговому) периоду.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 16.10.2007 N 5565 по вопросу налогообложения налогом на прибыль операций, связанных с уступкой права требования по кредитному договору, и исходя из содержащейся в письме информации сообщает следующее.

1. Банк уступает право требования по кредитному договору новому кредитору.

В соответствии с пунктом 1 статьи 279 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при уступке налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг), осуществляющим исчисление доходов (расходов) по методу начисления, права требования долга третьему лицу до наступления предусмотренного договором о реализации товаров (работ, услуг) срока платежа отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) признается убытком налогоплательщика. При этом размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требовании статьи 269 Кодекса по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Под датой платежа в данном случае понимается дата погашения кредита, установленная кредитным договором.

2. Согласно Гражданскому кодексу Российской Федерации существуют два различных гражданско-правовых договора: договор факторинга - договор финансирования под уступку денежного требования (глава 43) и договор уступки (переуступки) права требования (глава 24). Из письма не ясно, о каком договоре идет речь.

В соответствии с пунктом 3 статьи 279 Кодекса при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как стоимость имущества, причитающегося этому налогоплательщику при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Таким образом, если речь идет о дальнейшей переуступке ранее приобретенного банком права требования по кредитному договору, то расходом признается сумма, которую банк уплатил предыдущему кредитору по обязательству.

При факторинге у банка как финансового агента в целях налогообложения прибыли возникает доход в виде вознаграждения за финансирование долга клиента.

Расход по договору факторинга возникает у клиента в виде денежного вознаграждения финансовому агенту (в частности, расходы в виде фиксированного сбора за обработку одной поставки, расходы в виде комиссии за факторинговое обслуживание - проценты от суммы счета-фактуры (за административное управление задолженностью) и комиссии за предоставление денежных средств клиенту фактором в рамках факторингового обслуживания за каждый день).

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин