Основные направления налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов

ГАРАНТ:

См. Основные направления налоговой политики РФ на 2010 г. и на плановый период 2011 и 2012 гг. (одобрены Правительством РФ 25 мая 2009 г.)

В соответствии с принципами среднесрочного финансового планирования Министерством финансов Российской Федерации в 2007 году был впервые разработан документ, определяющий концептуальные подходы формирования налоговой политики в стране на трехгодичный плановый период 2008 - 2010 годов. Предлагаемые Минфином России мероприятия, предусматривающие изменение в 2008 - 2010 годах налогового законодательства в части налогового администрирования, а также порядка исчисления и уплаты отдельных налогов и сборов, отражены в Основных направлениях налоговой политики, одобренных Правительством Российской Федерации в марте 2007 года.

Правительство Российской Федерации поручило федеральным органам исполнительной власти учитывать Основные направления налоговой политики в Российской Федерации в процессе бюджетного проектирования на 2008 год и на период до 2010 года. Указанным документом следует руководствоваться при планировании как федерального бюджета, так и при подготовке проектов ежегодных бюджетов субъектов Российской Федерации.

Помимо решения задач в области бюджетного планирования "Основные направления налоговой политики в Российской Федерации" на трехлетний период позволяют определить для всех участников налоговых отношений среднесрочные ориентиры в налоговой сфере, что приводит к повышению стабильности и определенности условий ведения экономической деятельности на территории Российской Федерации. Несмотря на то обстоятельство, что "Основные направления налоговой политики" не являются нормативным правовым актом, этот документ представляет собой основание для внесения изменений в законодательство о налогах и сборах, которые разрабатываются в соответствии с предусмотренными в нем положениями. Такой порядок приводит к увеличению прозрачности и прогнозируемости налоговой политики государства.

Масштабных мер в области налоговой политики, сопоставимых с глобальной перестройкой налоговой системы, в среднесрочной перспективе не запланировано. Но необходимо принимать во внимание, что проведение социально-экономических преобразований, интеграция России в мировую экономику неизбежно требуют внесения поправок в налоговое законодательство. На сегодняшний день решены не все задачи, поставленные в ходе налоговой реформы. Поэтому эта отрасль законодательства будет динамично изменяться.

В трехлетней перспективе приоритеты Правительства Российской Федерации в области налоговой политики остаются такими же, какими они и были запланированы на период 2008 - 2010 годов - создание эффективной, сбалансированной налоговой и бюджетной системы, отказ от необоснованных мер в области увеличения налогового бремени.

С точки зрения количественных параметров российской налоговой системы с учетом изменений, которые предполагается реализовать в среднесрочной перспективе, цели налоговой политики, поставленные в Основных направлениях налоговой политики на предыдущий плановый период, остаются неизменными. Речь идет о следующих стратегических целях:

1. Сохранение неизменного уровня номинального налогового бремени в среднесрочной перспективе при условии поддержания сбалансированности бюджетной системы. При этом с учетом принятых расходных обязательств бюджетной системы, а также заложенного в долгосрочном периоде увеличения социальной направленности бюджетной политики, в условиях изменчивости прогнозов внешнеэкономической конъюнктуры снижение налоговой нагрузки на экономических агентов возможно при сбалансированном снижении налоговых ставок, а также путем перераспределения налоговой и административной нагрузки с помощью проведения структурных преобразований налоговой системы - повышения качества налогового администрирования, нейтральности и эффективности основных налогов.

2. Унификация налоговых ставок, повышение эффективности и нейтральности налоговой системы за счет внедрения современных подходов к налоговому администрированию, оптимизации применяемых налоговых льгот и освобождений, интеграции российской налоговой системы в международные налоговые отношения.

Введенные в действие к настоящему времени основы российской налоговой системы были сформированы во многом с учетом лучшей мировой практики в области налоговой политики. Вместе с тем эффективность функционирования российской налоговой системы хотя и соответствует нынешнему уровню развития экономики, но все же далека от ожидаемой. Однако проблемы с внедрением в России инструментов налоговой политики, которые успешно функционируют во многих зарубежных странах, свидетельствуют не о неэффективности данных инструментов, а о том, что причины этих проблем лежат вне системы принятия решений в отношении налоговой политики.

Отчасти подобные проблемы могут быть решены с помощью адаптации широко используемых инструментов налоговой политики к современным условиям российской экономики, примером чего является успешное использование в России плоской ставки налога на доходы физических лиц. Вместе с тем, во многих случаях неэффективность налоговой системы связана с недостаточной эффективностью системы применения и администрирования законодательства о налогах и сборах, судебной системы, органов государственной власти и управления в целом. В среднесрочной перспективе предполагается принимать последовательные меры по исправлению указанных недостатков налоговой системы, однако основным условием результативности таких мер будет их тесная координация с социально-экономическими преобразованиями в иных областях.

Таким образом, настоящие "Основные направления налоговой политики на 2009 год и на плановый период 2010 и 2011 годов" составлены с учетом преемственности базовых целей и задач, поставленных в документе, определяющем стратегию налоговой реформы на 2008 - 2010 годы.

I. Основные итоги реализации "Основных направлений налоговой политики на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов" в 2007 году

"Основные направления налоговой политики на 2008 - 2010 годы", одобренные Правительством Российской Федерации, предусматривают внесение изменений в налоговое законодательство по следующим направлениям:

1. Контроль за трансфертным ценообразованием в целях налогообложения.

2. Налогообложение дивидендов, выплачиваемых российским лицам.

3. Регулирование налогообложения контролируемых иностранных компаний.

4. Проблемы определения налогового резидентства юридических лиц.

5. Введение института консолидированной налоговой отчетности при исчислении налога на прибыль организаций.

6. Совершенствование налога на добавленную стоимость.

7. Индексация ставок акцизов.

8. Налогообложение организаций при совершении операций с ценными бумагами.

9. Налогообложение налогом на доходы физических лиц при совершении операций с ценными бумагами.

10. Совершенствование налога на имущество физических лиц (введение налога на недвижимость).

11. Совершенствование системы вычетов, предоставляемых по налогу на доходы физических лиц.

12. Совершенствование налога на добычу полезных ископаемых.

13. Создание особых экономических зон портового типа.

14. Внесение изменений в налоговое законодательство в связи с созданием целевого капитала некоммерческих организаций и создания благоприятных условий для функционирования некоммерческих организаций в социально значимых областях.

15. Совершенствование налогового законодательства в части регулирования учетной политики налогоплательщиков.

16. Международное сотрудничество, интеграция в международные организации и соглашения, информационный обмен.

17. Введение в налоговое законодательство понятия индексируемой налоговой единицы.

18. Создание налоговых стимулов для осуществления инновационной деятельности.

19. Реформирование налога на игорный бизнес.

20. Совершенствование порядка налогообложения при реализации концессионных соглашений.

По указанным направлениям в 2007 году были приняты следующие решения.

1. Контроль за трансфертным ценообразованием в целях налогообложения

В соответствии с концептуальным подходом, предусмотренным Основными направлениями налоговой политики на 2008 - 2010 гг., Министерством финансов Российской Федерации в 2007 году был разработан и представлен в Правительство Российской Федерации законопроект, предусматривающий внесение в Налоговый кодекс Российской Федерации изменений, направленных на совершенствование правового регулирования общественных отношений в сфере налогового контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов.

Разработанный законопроект направлен на предотвращение тех способов минимизации налогов, в основе которых лежит использование в сделке цены, отклоняющейся от цены, которая была бы применена независимыми лицами, не связанными отношениями участия в капитале, общего контроля либо иными отношениями, позволяющими оказывать влияние на экономические результаты и (или) условия и результаты сделок.

В связи с этим основной целью законотворческой деятельности в рассматриваемой сфере является упорядочение и повышение эффективности налогового контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов при применении трансфертного ценообразования, уточнение перечня взаимозависимых лиц и совершенствование основ определения соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, регулируемым или рыночным ценам для целей налогообложения.

В рамках перечисленных направлений совершенствования налогового контроля за трансфертным ценообразованием необходимо дополнить и расширить действующие в настоящее время положения статей 20 и 40 Налогового кодекса Российской Федерации новыми положениями, регулирующими соответствующие правоотношения и определяющими для целей налогообложения общие положения о взаимозависимых лицах и контролируемых сделках, а также о признании соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, регулируемым или рыночным ценам.

В частности, для реализации предлагаемой концепции налогового контроля за трансфертным ценообразованием необходимо определить следующие положения:

определение взаимозависимых лиц, а также порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации;

общие положения о ценах, а также перечень источников информации, используемой при определении соответствия цены контролируемой сделки регулируемым или рыночным ценам;

определение методов, используемых при определении соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, рыночным ценам;

перечень контролируемых сделок, а также порядок обоснования цен и декларирования в налоговые органы о совершенных налогоплательщиком контролируемых сделках;

порядок взимания налогов исходя из оценки результатов контролируемых сделок на основе регулируемых или рыночных цен;

общие положения о заключаемых между налоговыми органами и налогоплательщиками соглашениях о ценообразовании.

При этом новые нормы налогового законодательства о контроле за трансфертным ценообразованием в налоговых целях, с одной стороны, должны быть направлены на эффективное противодействие использованию трансфертных цен в сделках между организациями, осуществляющими свою деятельность в юрисдикциях с различными налоговыми режимами, в целях уклонения от налогообложения, но с другой стороны, не должны создавать препятствий для деятельности добросовестных налогоплательщиков, в том числе формирующимся на территории Российской Федерации крупным холдинговым компаниям.

Срок вступления новых норм о контроле за трансфертным ценообразованием 2009 - 2010 гг., введение в действие новых положений налогового законодательства в этой части будет производиться одновременно с вступлением в силу правил налогообложения для консолидированных групп налогоплательщиков в части исчисления и уплаты налога на прибыль организаций участниками таких групп.

По результатам обсуждения в Правительстве Российской Федерации Минфину России было поручено доработать законопроект, уточнив перечень контролируемых сделок, перечень оснований для признания лиц взаимозависимыми, механизм и методы определения цен для целей налогообложения, а также обеспечить согласование его положений с положениями законопроекта о консолидированной налоговой отчетности по налогу на прибыль организаций.

Проект федерального закона "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации, а также признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона от 9 июля 1999 года N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения" будет представлен в Правительство Российской Федерации одновременно с законопроектом, предусматривающим введение института консолидированной отчетности по налогу на прибыль организаций.

2. Налогообложение дивидендов, выплачиваемых российским лицам

В рамках работы по внесению изменений в налоговое законодательство в 2007 году были внесены изменения в Налоговый кодекс Российской Федерации, в соответствии с которыми установлена нулевая ставка налога на прибыль организаций при получении дивидендов российскими лицами. Такое освобождение будет предоставляться при "стратегическом участии" российской организации в российской или иностранной организации, выплачивающей дивиденды. Критерий стратегического участия устанавливается в виде непрерывно владения на праве собственности в течение 365 дней доли в уставном (складочном) капитале (фонде) организации, выплачивающей дивиденды, в размер не менее чем 50% и при выполнении условия, согласно которому в абсолютном выражении такая доля превышает 500 млн. руб*(1).

При этом ставка 0% не применяется, если дивиденды выплачивает иностранная организация, которая зарегистрирована на территории государства, включенного в перечень, утвержденный приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н "Об утверждении перечня государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны)".

Данным приказом утвержден перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны).

3. Введение института консолидированных групп налогоплательщиков в налоговое законодательство и особого порядка исчисления налога на прибыль организаций для участников таких групп

Минфином России разработан и направлен на согласование в заинтересованные федеральные органы исполнительной власти проект федерального закона "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с созданием консолидированной группы налогоплательщиков".

В настоящее время для организаций, входящих в единую группу или холдинг с высокой степенью участия, невозможно консолидировать налоговые обязательства по налогу на прибыль организаций, хотя фактически управление финансовыми потоками организаций - участников холдингов из единого центра означает наличие единой налоговой базы для всех участников. Препятствия для формальной консолидации обязательств по налогу на прибыль для участников холдинга создают стимулы для применения различных косвенных инструментов управления налоговыми обязательствами - например, путем использования трансфертных цен по сделкам между организациями - участниками с целью перераспределения финансовых ресурсов.

Для исправления этого недостатка налогового законодательства предлагается внедрить в Российской Федерации широко используемый в зарубежных странах институт консолидированной налоговой отчетности при исчислении группой компаний своих обязательств по налогу на прибыль. При применении данных норм возможно суммировать финансовый результат в целях налогообложения различным налогоплательщикам, входящих в состав группы.

Консолидированной группой предлагается признавать добровольное объединение налогоплательщиков на основе договора в целях консолидации обязанностей по уплате налога на прибыль. При этом в состав группы включаются компании, прямо или косвенно принадлежащие материнской компании на основании критерия в виде минимальной доли участия. Организации - участники одной консолидированной группы налогоплательщиков не могут входить в другие консолидированные группы налогоплательщиков.

В состав консолидированной группы не могут включаться организации, являющиеся резидентами особых экономических зон, а также организации, применяющие специальные налоговые режимы.

Предполагается, что кредитные организации могут формировать консолидированную группу налогоплательщиков исключительно с участием других кредитных организаций, страховые организации - исключительно с участием страховых организаций, негосударственные пенсионные фонды - исключительно с участием негосударственных пенсионных фондов, профессиональные участники рынка ценных бумаг - исключительно с участием профессиональных участников рынка ценных бумаг.

В консолидированную группу налогоплательщиков не могут одновременно входить организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, страховые и кредитные организации, а также негосударственные пенсионные фонды и организации, не являющиеся кредитными, страховыми организациями, негосударственными пенсионными фондами или профессиональными участниками рынка ценных бумаг.

Договор о создании консолидированной группы налогоплательщиков подлежит регистрации в налоговом органе по месту налогового учета участника группы, который, в соответствии с договором, является налогоплательщиком, ответственным за исполнение консолидированных обязанностей группы.

Лицо, ответственное за исполнение консолидированных обязанностей группы, исполняет обязанности группы по представлению деклараций, уплате налога, представляет группу при проведении мероприятий налогового контроля и т.п.

Консолидированная группа налогоплательщиков составляет единую налоговую декларацию, отражающую сведения о консолидированной расчетной базе, определенной в целом по группе, а также о налоговой базе каждого участника группы. Консолидированная расчетная база при этом определяется путем суммирования по установленным правилам налоговой базы по налогу на прибыль всех организаций - участников консолидированной группы налогоплательщиков. В частности, при определении консолидированной расчетной базы по налогу на прибыль организаций для участников консолидированной группы в этот показатель не включаются доходы и расходы по операциям между организациями - участниками консолидированной группы налогоплательщиков. Также не учитываются прибыли и убытки от операций между организациями - участниками консолидированной группы налогоплательщиков.

Система консолидированной отчетности о прибыли группы компаний должна предусматривать порядок учета убытков, формирования резервов, в том числе при изменении состава лиц, формирующих консолидированного налогоплательщика, ликвидации группы и т.д.

При этом распределяться суммы налога на прибыль такого консолидированного налогоплательщика между бюджетами субъектов Российской Федерации будут так же, как в настоящее время распределяется налог, исчисленный в отношении обособленных подразделений, не являющихся юридическими лицами. То есть пропорционально средней арифметической доле компании в совокупной стоимости основных фондов и фонда оплаты труда консолидированной группы.

Предполагаемый срок вступления в силу вышеназванных поправок - 2009 - 2010 годы одновременно с вступлением в силу новых норм, регулирующих трансфертное ценообразование в налоговых целях.

4. Совершенствование налога на добавленную стоимость

В рамках работы по совершенствованию налога на добавленную стоимость с 2007 года введена единая декларация по налогу на добавленную стоимость и общий порядок возмещения этого налога. Налогоплательщики уменьшают суммы налога, начисленные по операциям, облагаемым налогом по ставкам в размере 10 или 18 процентов, на суммы налога по материальным ресурсам, использованным при производстве и (или) реализации товаров (работ, услуг), как облагаемых налогом по ставке 10 или 18 процентов, так и по ставке в размере 0 процентов, без специального решения налогового органа. Это позволяет производить зачет соответствующих сумм налога, предъявленных при приобретении товаров (работ, услуг), использованных для осуществления операций, облагаемых по нулевой ставке, в течении одного налогового периода.

С 1 января 2008 года налоговый период по налогу на добавленную стоимость установлен как квартал.

Принятие указанных норм упростило процедуру применения нулевой ставки налога и налоговых вычетов и в ряде случаев привело к сокращению сроков возмещения налога и уменьшению налоговой отчетности.

В целях предотвращения фиктивного экспорта и контроля за возмещением налога на добавленную стоимость по экспортным операциям проведена работа по подготовке необходимых документов, направленных на создание единой государственной автоматизированной информационной системы контроля за вывозом товаров с таможенной территории Российской Федерации и возмещением налога на добавленную стоимость при экспорте товаров.

Разработана Концепция создания системы контроля вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации и контроля правомерности применения ставки 0 процентов по налогу на добавленную стоимость при экспорте товаров и подготовлено распоряжение Правительства Российской Федерации об одобрении этой Концепции*(2).

Создание такой системы позволит организовать оперативное взаимодействие между таможенными и налоговыми органами по обмену информацией в электронном виде о фактическом вывозе товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации, повысить эффективность контрольных мероприятий налоговых органов и сократить потери федерального бюджета из-за неправомерного возмещения сумм налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.

С 1 января 2008 года установлен упрощенный порядок применения нулевой ставки налога на добавленную стоимость в отношении товаров, реализуемых на экспорт, в случае их вывоза за пределы территории Российской Федерации через портовые особые экономические зоны.

Установлен льготный порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг) российскими организаторами Олимпийских и Паралимпийских игр, а также товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации для их использования в целях проведения указанных игр.

5. Индексация ставок акцизов

В целях упрощения администрирования акцизов на нефтепродукты с 1 января 2007 г. изменен действующий порядок применения акцизов в отношении нефтепродуктов, за исключением прямогонного бензина. Так, из числа налогоплательщиков исключены лица, совершающие операции по оптовой, оптово-розничной и розничной реализации нефтепродуктов, и признаны налогоплательщиками лица, осуществляющие производство и реализацию нефтепродуктов.

В отношении прямогонного бензина сохранены свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином. При этом предусмотрена выдача свидетельств о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, производителю прямогонного бензина (свидетельства на производство прямогонного бензина), а также лицам, осуществляющим производство продукции нефтехимии из приобретенного прямогонного бензина (свидетельства на переработку прямогонного бензина).

В целях сокращения потерь доходов бюджета от непоступления акцизов из-за занижения отпускных цен на сигареты и папиросы с 1 января 2007 г. адвалорная составляющая ставки акциза на сигареты и папиросы установлена в процентах от максимальной розничной цены, декларируемой налогоплательщиками.

Проведена индексация размеров ставок акцизов на подакцизные товары на период 2008 - 2010 г.г. Федеральным законом от 16.05.2007 N 75-ФЗ "О внесении изменений в главу 22 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

С 1 января 2008 года упрощен порядок подтверждения освобождения от налогообложения акцизами товаров, экспортируемых через портовые особые экономические зоны.

Вместе с тем необходимо отметить, что в части акцизов на нефтепродукты индексация ставок не производилась, начиная со ставок на 2005 год. При этом индексация ставок не была предусмотрена и Основными направлениями налоговой политики на 2008 - 2010 годы. В условиях, когда указанные акцизы взимаются по специфическим ставкам, подобный подход означает ежегодное снижение акциза на нефтепродукты на величину, эквивалентную среднегодовой инфляции в течение 6 лет.

6. Налогообложение организаций при совершении операций с ценными бумагами

С учетом поправок, внесенных Федеральным законом от 24.07.2007 N 216-ФЗ, главой 23 Кодекса предусмотрены особенности определения налоговой базы, исчисления и уплаты налога на доходы по операциям с ценными бумагами и операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом по которым являются фондовые индексы, рассчитываемые организаторами торговли на рынке ценных бумаг. Уточнен перечень расходов, учитываемых при определении дохода (убытка) по операциям купли - продажи ценных бумаг, порядок определения дохода (убытка) по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок. В части налога на прибыль организаций установлен порядок налоговой базы по операциям с закладными (в порядке определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования).

7. Совершенствование налога на доходы физических лиц

Реформирована система налоговых вычетов, предоставляемых физическим лицам: введен новый вычет на сумму отчислений на добровольное пенсионное страхование, а также объединены все социальные вычеты на образование и здравоохранение в один с увеличением предельной общей суммы такого вычета до 100 000 рублей.

Объединение социальных налоговых вычетов по НДФЛ позволит налогоплательщику управлять своим социальным пакетом и направлять при необходимости совокупную сумму социальных вычетов на одну цель: на образование, на лечение, на страхование или распределять ее иным образом по своему усмотрению*(3).

В целях развития рынка добровольного негосударственного пенсионного обеспечения осуществлен переход к системе налогообложения, при которой налогообложению подлежат только пенсионные выплаты.

8. Внесение изменений в налоговое законодательство в целях создания благоприятных условий для функционирования некоммерческих организаций в социально значимых областях

Федеральным законом от 30.12.2006 N 276-ФЗ были внесены изменения в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций".

В частности, согласно внесенным поправкам в главу 25 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются:

денежные средства, полученные некоммерческими организациями на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций";

денежные средства, полученные некоммерческими организациями - собственниками целевого капитала от управляющих компаний, осуществляющих доверительное управление имуществом, составляющим целевой капитал, в соответствии с Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций";

денежные средства, полученные некоммерческими организациями от специализированных организаций управления целевым капиталом в соответствии с Федеральным законом "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций".

Федеральным законом от 19.07.2007 N 195-ФЗ было предусмотрено вступление в силу внесенных изменений с 1 сентября 2007 года, что позволило учесть их при исчислении авансовых платежей по налогу на прибыль уже в 2007 году.

В целях поддержки развития некоммерческих организаций, функционирующих в социально значимых областях, Министерством экономического развития и торговли подготовлен проект федерального закона "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации". Данный законопроект направлен на совершенствование правового регулирования отношений государства, некоммерческих организаций и гражданского общества и предполагает, в частности, изменение порядка налогообложения некоммерческих организаций (а также физических лиц - благополучателей при осуществлении благотворительной деятельности).

В целях создания благоприятных налоговых условий для функционирования некоммерческих организаций, осуществляющих свою деятельность в социально-значимых областях, разработан законопроект, направленный на установление равных условий для некоммерческих организаций и государственных и муниципальных учреждений при применении освобождения от налогообложения НДС социально-значимых услуг, в том числе услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, услуг по содержанию детей в дошкольных организациях.

Предлагается также дополнительно установить освобождение от налогообложения НДС ряда услуг по социальному обслуживанию детей-сирот, детей, оставшихся без попечения родителей, граждан пожилого возраста, безнадзорных и иных лиц, находящихся в трудной жизненной ситуации, услуг в сфере физической культуры и спорта, профессиональной ориентации и культуры и искусства, оказываемых в рамках государственных или муниципальных контрактов.

9. Создание налоговых стимулов для осуществления инновационной деятельности

С 1 января 2008 года в целях стимулирования инновационной деятельности установлено освобождение от налога на добавленную стоимость при передаче исключительных прав на изобретения, полезные модели, промышленные образцы, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, топологии интегральных микросхем, секреты производства (ноу-хау), а также прав на использование указанных результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Кроме того, налогоплательщикам предоставлено право применять освобождение от налога на добавленную стоимость при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ, относящихся к созданию новой продукции и технологий или к усовершенствованию производимой продукции и технологий, независимо от источников оплаты.

Создание налоговых стимулов для осуществления инновационной деятельности включает в себя, в частности:

- включение в состав средств целевого финансирования, не учитываемых при определении базы налога на прибыль научных организаций, средств, получаемых из зарегистрированных в установленном порядке фондов поддержки научной и (или) научно-технической деятельности,

- установление к основной норме амортизации специального повышающего коэффициента (не более 3) в отношении амортизируемых основных средств, используемых только для научно-технической деятельности*(4).

Федеральным законом от 27.07.2006 N 144-ФЗ в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации были внесены изменения в части создания благоприятных условий налогообложения для налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в области информационных технологий.

Для налогоплательщиков-организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, за исключением налогоплательщиков, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны, применяются особая шкала налоговых ставок, согласно которой регрессия начинает применяться с налоговой базы, превышающей 75 001 рубль на одно физическое лицо.

Организации, осуществляющие деятельность в области информационных технологий, имеют право не применять установленный порядок амортизации в отношении электронно-вычислительной техники. В этом случае расходы указанных организаций на приобретение электронно-вычислительной техники признаются материальными расходами налогоплательщика в порядке, установленном подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Кодекса, - включаются в состав расходов в полной сумме по мере ввода в эксплуатацию.

Для использования предоставленных преимуществ организацией должен быть получен документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий.

Порядок государственной аккредитации организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий, был установлен постановлением Правительства Российской Федерации от 6 ноября 2007 г. N 758 .

В этой связи практика применения вышеназванных положений незначительна, поэтому дополнительные меры по стимулированию деятельности в области информационных технологий могут быть рассмотрены с учетом результатов, полученных по истечении 2008 - 2009 годов.

10. Улучшение качества налогового администрирования

Налоговая политика не может быть инструментом краткосрочного регулирования экономики. Следует добиваться стабильности налогового законодательства и не допускать изменений, снижающих устойчивость доходной части бюджета к резким изменениям внешнеэкономических факторов. Уточнение налогового законодательства должно быть направлено на ликвидацию неопределенности норм законодательства и возможности его неоднозначной трактовки. С учетом роста расходных обязательств бюджетной системы, неопределенности прогнозов внешнеэкономической конъюнктуры снижение нагрузки возможно, прежде всего, за счет повышения качества налогового администрирования.

С 2007 года введен в действие комплекс изменений в налоговое законодательство, направленных на совершенствование налогового администрирования*(5). Внесенные в Налоговый кодекс Российской Федерации поправки касаются наиболее конфликтных сторон взаимоотношений налоговых органов и налогоплательщиков, возникающих в процессе осуществления налогового контроля, истребования документов у налогоплательщика в ходе налоговых проверок, взыскания недоимки.

Несмотря на то, что эти изменения были приняты еще в 2006 году, они носят масштабный характер, а их эффективное внедрение является отдельной и весьма сложной задачей.

Работа по повышению эффективности налогового администрирования призвана создать баланс прав и обязанностей налогоплательщиков и государства в лице налоговых органов. С тем, чтобы с одной стороны избавить налогоплательщиков от излишнего административного воздействия, с другой - сохранить за налоговыми органами достаточные полномочия по контролю за соблюдением законодательства.

Начиная с 2009 года, обжалование решений налоговых органов о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в судебном порядке будет возможно только после административного обжалования этого решения в вышестоящий налоговый орган. Мировой опыт показывает, что при эффективном функционировании досудебных процедур до разбирательства дела в суде доходит незначительное количество споров между налоговыми органами и налогоплательщиками.

Совершенствование налогового администрирования основывается не только на законодательстве, но и требует изменения культуры и идеологии взаимоотношений между налоговыми органами и налогоплательщиками. В рамках этой деятельности проводятся организационные преобразования в системе налоговых органов. Будут приняты и внедрены административные регламенты деятельности налоговых органов, определяющие процедуры рассмотрения заявлений налогоплательщика, выдачи необходимых документов и т.д.

Утверждены критерии оценки деятельности налоговых органов, которые учитывают не только эффективность мероприятий по контролю за соблюдением налогового законодательства, но и состояние работы с налогоплательщиками в целом. Анализ результатов в соответствии с этими критериями позволит более точно оценить результативность работы налоговых органов, в том числе и в отношении налогов, поступающих в бюджеты субъектов и местные бюджеты. На основании этих критериев утверждена и начала применяться система премирования сотрудников налоговых органов в зависимости от достигнутых результатов.

Также в налоговых органах была создана система внутреннего налогового аудита. Подход, основанный на разделении функций по принятию решений по результатам налоговых проверок, выполняемых контрольными подразделениями Федеральной налоговой службы, и рассмотрению жалоб налогоплательщиков на указанные решения, оправдывает себя. Изменение подходов к организации налогового контроля, а также усиление аналитической составляющей в деятельности Федеральной налоговой службы, приводит к заметному сокращению количества выездных налоговых проверок. Так, если в 2004 году было проведено 306 тыс. выездных налоговых проверок, то по итогам 2007 года количество выездных налоговых проверок составило 106 тыс. С 56 тыс. в 2006 году до 17 тыс. в 2007 году сократилось количество "тематических проверок", что свидетельствует о комплексном подходе налоговых органов к организации проверки, а также приводит к снижению административной нагрузки на бизнес.

При этом о возросшем качестве работы налоговых органов в области налогового контроля свидетельствуют показатели результативности налоговых проверок - если в 2006 году доля удовлетворенных исковых требований в судах в пользу налоговых органов составила 52% от общего объема требований, то по итогам 2007 года этот показатель составил 67%. Внедрение процедур досудебного рассмотрения споров, а также критериев материального стимулирования работников налоговых органов позволит и далее повышать эффективность налогового администрирования при общем снижении административной нагрузки на налогоплательщиков.

II. Меры в области налоговой политики, планируемые к реализации в 2009 году и в плановом периоде 2010 и 2011 годов

В ближайшие годы будет продолжена подготовка изменений в области налоговой политики, предусмотренных для реализации в соответствующие сроки "Основными направлениями налоговой политики в 2008 - 2011 годах". Помимо этого предлагается внесение изменений в законодательство и уточнение ранее заявленных подходов к проведению налоговой реформы по следующим направлениям.

1. Администрирование налогов и сборов

В целях устранения существующих недостатков предлагаются следующие меры по совершенствованию части первой Налогового кодекса Российской Федерации, планируемые к введению в действие уже начиная с 2009 года:

1. Урегулирование ситуации с суммами налогов, сборов, пени и штрафов, списанных со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов в счет уплаты указанных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, но не перечисленных банками, которые на момент принятия решения о признании соответствующих сумм безнадежными к взысканию и списании ликвидированы в соответствии с законодательством Российской Федерации.

2. Возможно внесение изменений в законодательство, направленных на уточнение порядка приостановления операций по счетам в банках организаций и индивидуальных предпринимателей (вместе с тем, необходимо отметить, что борьбу с нарушениями и злоупотреблениями в этой области необходимо вести, прежде всего, в сфере регулирования правоприменительной практики и привлечения к ответственности за выявленные правонарушения).

3. Конкретизация видов налоговых правонарушений и ответственности за их совершение (включая ответственность банков за непредставление или несвоевременное представление необходимых сведений, а также конкретизация иных видов правонарушений и ответственности).

2. Совершенствование налога на добавленную стоимость.

В рамках определения налоговой и бюджетной политики на среднесрочную перспективу в настоящее время рассматриваются предложения по переходу к единой ставке налога на добавленную стоимость с установлением величины этой ставки на уровне ниже действующей величины основной ставки НДС. В силу того, что принятие такой меры в условиях долгосрочного бюджетного планирования требует всесторонней взвешенной оценки всех возможных макроэкономических и бюджетных последствий, окончательное решение по срокам перехода к единой ставке НДС с одновременным снижением основной налоговой ставки должно быть принято до августа 2008 года.

Среди прочих направлений совершенствования налога на добавленную стоимость необходимо сосредоточиться на решении следующих проблем:

1. В целях совершенствования действующего порядка применения нулевой ставки необходимо продолжить работу по оптимизации перечня документов, подтверждающих обоснованность применения данной ставки, и активизировать межведомственное взаимодействие по созданию системы контроля за вывозом товаров с таможенной территории Российской Федерации и возмещением налога при экспорте товаров. В частности, по мере создания указанной системы контроля следует рассмотреть вопрос об исключении из числа документов, обосновывающих право на нулевую ставку, документа, подтверждающего оплату операции, а также исключить условие, согласно которому для обоснования нулевой ставки покупателем экспортируемого товара должно быть только иностранное лицо. Также следует пересмотреть требования и к иным документам.

2. В рамках реализации жилищно-коммунальной реформы требуется уточнить порядок налогообложения организаций - собственников жилья.

3. Как показывает практика, необходимо внесение изменений в порядок оформления счетов-фактур, а также решение вопроса о возможности оформления счетов-фактур с отрицательными показателями (кредит-счетов) с целью урегулирования порядка применения налоговых вычетов (начиная с 2009 - 2010 гг).

В целях снижения издержек налогоплательщиков по исполнению налогового законодательства будет рассмотрен вопрос о внесении изменений в законодательство в отношении незначительных нарушений правил заполнения счета-фактуры. Указанные изменения должны определить, при незаполнении или неверном заполнении каких показателей счет-фактура может быть признан несоответствующим установленным требованиям (с 2009 года).

Кроме того, надлежит приступить к поэтапному созданию системы электронного документооборота счетов - фактур при взаимодействии налогоплательщиков между собой и с налоговыми органами.

4. Требует решения в законодательном порядке вопрос налогообложения при реализации (передаче) государственного (муниципального) имущества, составляющего государственную (муниципальную) казну, не закрепленного за государственными (муниципальными) учреждениями, а также вопрос о порядке восстановления сумм налога при осуществлении операций, не являющихся объектом налогообложения. В части налогообложения реализации имущества казны уже с 2008 года будет применен подход с использованием налогового агента, аналогичный порядку налогообложения налогом на добавленную стоимость при аренде имущества у органов государственной власти.

5. Необходимо уточнить порядок применения НДС при расчетах неденежными средствами. Использование метода начисления при определении права на вычет при внутренних операциях подразумевает отказ от такого условия предоставления права на налоговый вычет, как фактическая оплата каких-либо сумм поставщикам товаров (работ, услуг). В этой связи начиная с 2009 года следует отказаться от особого порядка принятия к вычету налога при совершении товарообменных операций, зачетов взаимных требований и при использовании в расчетах ценных бумаг и освободить налогоплательщиков, использующих для оплаты приобретенных товаров (работ, услуг) неденежные формы, от обязанности перечислять своим контрагентам суммы налога на основании отдельного платежного поручения.

6. Следует внести в Налоговый кодекс изменения, направленные на повышение эффективности налогового контроля за уплатой налога на добавленную стоимость в части уточнения порядка проведения камеральных проверок налоговых деклараций, в которых заявлена сумма к возмещению. В частности, уже в 2008 году целесообразно разрешить налоговым органам по итогам налоговой проверки одной декларации выносить два решения: одно в отношении тех сумм, которые на вызвали у налоговых органов сомнений в правомерности принятия к вычету, второе - в отношении сумм, по которым налоговые органы посчитали заявленные вычеты необоснованными. Эта мера снизит объем невозмещаемых сумм НДС, по которым у налоговых органов и налогоплательщиков нет спора.

7. Представляется необходимым освободить, начиная с 2009 года, от налогообложения налогом на добавленную стоимость реализацию услуг, имеющих социальный характер. Вносимые изменения будут направлены, прежде всего, на некоторое изменение наименования таких услуг, а также на обеспечение ситуации, при которой от налогообложения освобождаются услуги вне зависимости от того, предоставляет их государственное (муниципальное) учреждение или некоммерческая организация. Речь идет о следующих услугах:

услуги по социальному обслуживанию детей-сирот, детей, оставшихся без попечения родителей, детей, являющихся членами семей, доходы которых на одного члена не превышают прожиточного минимума;

услуги по поддержке и социальному обслуживанию граждан пожилого возраста, безнадзорных и иных лиц, находящихся в трудной жизненной ситуации, признаваемые таковыми в соответствии с законодательством, регулирующим отношения в сфере социального обслуживания и в связи с деятельностью по профилактике безнадзорности;

физкультурно-оздоровительные услуги населению, включая проведение занятий по физической культуре и спорту, проведение спортивных и оздоровительных мероприятий, предоставление объектов физической культуры и спорта для населения (в том числе спортивных площадок, корпусов, залов и баз, теннисных кортов, полей для спортивных игр или занятий, катков и конькобежных дорожек, помещений для физкультурно-оздоровительных занятий, велотреков, велодромов), подготовка инструкторов физической культуры и спорта;

услуги показа спектаклей, показа экспозиций выставок произведений искусства и экспозиций музеев, услуги создания музейных каталогов и оказание услуг по их использованию;

услуги по психологической поддержке, профессиональной подготовке, переподготовке и повышению квалификации кадров, оказываемые по направлению органов службы занятости.

8. Начиная с 2010 года предлагается рассмотреть вопрос о возможности применения налога на добавленную стоимость в размере 0% при вывозе продуктов переработки в таможенном режиме переработки на таможенной территории Российской Федерации. При этом необходимо обеспечить порядок применения нулевой ставки налоги, аналогичный порядку, применяемому при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта.

3. Налог на доходы физических лиц и единый социальный налог

В части налогообложения налогом на доходы физических лиц в долгосрочной перспективе будет сохранена налоговая ставка в размере 13%. Такое решение подтверждено Бюджетным посланием Президента Российской Федерации Федеральному Собранию. Также будут внесены следующие изменения в законодательство:

1. В целях реализации демографической политики с 2009 года необходимо увеличение размеров налоговых вычетов по налогу на доходы физических лиц, предоставляемых налогоплательщикам, на обеспечении которых находится ребенок (родители, в том числе приемные родители, опекуны, попечители), с 600 до 800 рублей с одновременным отказом от установления предельного размера дохода, до достижения которого предоставляется данный вычет.

2. Также с 2009 года будет увеличен предельный размер дохода, до достижения которого налогоплательщик имеет право на применение стандартного налогового вычета по налогу на доходы физических лиц, с 20000 рублей до 40000 рублей.

3. В связи с введением государственной поддержки формирования пенсионных накоплений в целях стимулирования уплаты дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии, начиная с 2009 года будут освобождаться от налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом как взносы на софинансирование формирования пенсионных накоплений со стороны государства, так и дополнительные взносы работодателей, уплачиваемые в пользу застрахованного лица в порядке, определенном Федеральным законом от 30 апреля 2008 г. N 56-ФЗ "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений". Дополнительные взносы со стороны работодателей освобождаются от налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в пределах, установленных для софинансирования со стороны государства*(6). При этом размер социальных налоговых вычетов увеличивается со 100 000 рублей до 120 000 рублей и будет включать расходы физического лица по уплате дополнительных страховых взносов на накопительную часть трудовой пенсии.

4. Существующие освобождения от налогообложения налогом на доходы физических лиц предполагается с 2009 года расширить, в частности, за счет включения сумм компенсации части родительской платы за содержание ребенка в государственных и муниципальных образовательных учреждениях, реализующих основную общеобразовательную программу дошкольного образования.

5. Ряд действующих оснований для освобождения допускает расширительное толкование, что приводит к выведению из под налогообложения налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, например, сумм заработной платы, выплачиваемой под видом компенсационных выплат за тяжелые, вредные и (или) опасные условия труда. В этой части с 2009 года также требуется уточнение налогового законодательства, предотвращающее подобное уклонение от налогообложения и ограничивающее применение указанной льготы (либо предусматривающее отказ от нее).

6. Необходимо снятие ограничений на применение социального налогового вычета для опекунов. В настоящее время налогоплательщики - опекуны и попечители не могут воспользоваться социальным налоговым вычетом в случае оплаты лечения своих подопечных в возрасте до 18 лет, в то время как налогоплательщики - родители имеют такое право. Необходимо устранение подобного несоответствия, начиная с 2009 года.

7. В плановом периоде будет рассмотрен вопрос о возможности предоставления налогового вычета по суммам уплаченных процентов по образовательным кредитам. В последнее время стали появляться специализированные финансовые услуги (образовательные кредиты), которые предоставляются налогоплательщикам для получения высшего профессионального образования. Если проводимый в плановом периоде мониторинг покажет активное развитие подобных инструментов, полагаем целесообразным предусмотреть с 2010 - 2011 гг. возможность предоставления налогового вычета не только по затратам непосредственно на обучение, но и по процентам, уплаченным по образовательным кредитам.

8. Необходимо освобождение от налогообложения налогом на доходы физических лиц, начиная с 2009 года, сумм, уплаченных благотворительными некоммерческими организациями на образовательные цели, в том числе по дошкольному образованию, за определенные категории граждан (малоимущие, дети- сироты, дети оставшиеся без попечения родителей, инвалиды).

9. Необходимо предусмотреть возможность применения социального вычета по налогу на доходы физических лиц по лечению детей, находящихся на попечении родителей и после достижения ими 18 лет (включая детей до 24 лет, обучающихся в образовательных учреждениях по очной форме и не имеющих собственных источников доходов), а также предусмотреть в налоговом законодательстве возможность применения вычета опекунами и возможность применения социального вычета в отношении расходов на дошкольное образование детей. Срок введения в действие: 2009 - 2010 гг.

10. В 2009 - 2010 гг. необходим пересмотр условий и размеров предоставления социальных налоговых вычетов в части оплаты социальных услуг, предоставляемых детям-инвалидам, престарелым родителям. В настоящее время социальный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц предоставляется только в случае оплаты добровольного медицинского страхования и лечения за лиц, определенных подпунктом 3 пункта 1 статьи 219 НК РФ. Полагаем целесообразным распространить указанный налоговый вычет и на случаи оплаты за этих лиц социальных услуг, например услуг по уходу за больными, инвалидами, престарелыми.

11. Начиная с 2009 года будет принято решение об освобождении от налогообложения налогом на доходы физических лиц следующих видов доходов:

сумм оплаты некоммерческими организациями путевок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения для инвалидов, не работающих в указанных организациях, а также для детей, за счет целевых поступлений;

доходов физических лиц, не состоящих с некоммерческой организацией в трудовых отношениях, в случае оплаты их лечения; расширение перечня физических лиц, оплата обучения которых некоммерческой организацией производится без уплаты налога на доходы физических лиц;

доходов, получаемых детьми-сиротами, детьми, оставшимися без попечения родителей, и детьми, являющимися членами семей, доходы которых на одного члена не превышают прожиточного минимума, от некоммерческих организаций;

выплат, производимых лицам-добровольцам за найм жилого помещения и проезд, действующим на основании соглашения о добровольческой деятельности, заключенного между добровольцем и некоммерческой организацией.

Также представляется целесообразным расширение предусмотренных пунктом 1 статьи 219 Кодекса оснований для получения социального налогового вычета по налогу на доходы физических лиц в части благотворительности - будет принято решение об отмене условия, при котором социальный налоговый вычет на благотворительность предоставляется исключительно при перечислении физическими лицами части своего дохода на осуществление уставной деятельности организаций, частично или полностью финансируемых за счет средств бюджетов.

12. В настоящее время единый социальный налог взимается по регрессивной шкале ставок, причем действующие пороги регрессии не индексировались с момента их введения. В связи с этим эффективная ставка единого социального налога (отношение фактических совокупных поступлений ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование в бюджет расширенного правительства к налоговой базе, которой является начисленная зарплата и прочие виды выплат), начиная с 2006 года снижается темпами, составляющими около 1 процентного пункта в год. По оценкам, величина эффективной ставки налога в 2005 году составила 24,5%, а в отсутствие индексации порогов регрессии по итогам 2009 года может снизиться до 20,2%. Для предотвращения падения эффективной налоговой ставки единого социального налога в среднесрочной перспективе необходимо рассмотреть вопрос о совершенствовании налогообложения фонда оплаты труда в увязке с принятием решений по реформе пенсионного обеспечения, медицинского и социального страхования.

13. Также по мере принятия соответствующих решений по налогу на прибыль организаций будут приняты решения об освобождении от налогообложения налогом на доходы на физических лиц и единым социальным налогом материальной выгоды, возникающей в связи с оплатой среднего и высшего профессионального образования сотрудников, и прочих выгод, рассматриваемых ниже при обсуждении налога на прибыль организаций.

4. Акцизы

В части налогообложения акцизами в 2009 году и плановом периоде 2010 и 2011 годов планируется проведение следующей политики в части, не предусмотренной "Основными направлениями налоговой политики на 2008 - 2010 годы":

1. Будут уточнены нормы, регулирующие порядок применения вычетов по подакцизному сырью, в том числе при возврате подакцизных товаров или их утрате.

2. В 2008 году введен в действие технический регламент "О требованиях к автомобильному и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту"*(7). В этой связи в Налоговый кодекс будут внесены изменения, предусматривающие дифференциацию ставок акцизов на моторное топливо с целью установления более низких ставок акцизов на более качественное и экологически безопасное моторное топливо. Дифференциация ставок акцизов будет производиться при соблюдении условия об отсутствии потерь бюджетов бюджетной системы в результате такой дифференциации по сравнению с вариантом индексации акцизов без дифференциации (этот вариант подразумевает отсутствие индексации акцизов на нефтепродукты в 2009 и 2010 годах и ежегодное осуществление такой индексации, начиная с 2011 года).

При этом предполагается, что будут установлены три ставки акциза:

1) на прямогонный бензин, а также на автомобильный бензин и дизельное топливо, не соответствующее классам 3 - 5;

2) на автомобильный бензин и дизельное топливо класса 3;

3) на автомобильный бензин и дизельное топливо класса 4 и 5.

Следует отметить, что с учетом сроков, в течение которых в соответствии с указанным техническим регламентом в Российской Федерации разрешается производство моторного топлива 3 и 4 классов, а также выпуск автомобильного бензина, удовлетворяющего требованиям к октановому числу, установленному регламентом, решение по ставкам акцизов предполагается принять до конца 2008 года.

3. В 2011 году продолжится индексация специфических ставок акцизов на табачные изделия на 20 процентов по отношению к уровню 2010 года, а адвалорной ставки - на 0,5 процентных пункта. Индексацию прочих специфических ставок акцизов (за исключением акцизов на моторное топливо) предполагается осуществлять пропорционально прогнозируемым темпам роста потребительских цен. При этом с учетом превышения уровня прогнозируемого индекса потребительских цен в 2009 - 2010 годах над прогнозом, использовавшимся при подготовке проекта закона о федеральном бюджете на 2008 - 2010 годы, предполагается осуществить соответствующую корректировку специфических ставок акцизов и на 2009 - 2010 годы. В совокупности ставки акцизов будут проиндексированы ежегодно на 10%.

4. В соответствии с принятыми решениями индексация ставок акцизов на нефтепродукты на 2009 и 2010 годы в соответствии с прогнозируемой инфляцией не производится. Однако уже начиная с 2011 года предполагается осуществлять индексацию ставок акцизов в части нефтепродуктов темпами, соответствующими темпам ежегодной инфляции.

5. Налогообложение операций с ценными бумагами

"Основные направления налоговой политики на 2008 - 2010 годы" предусматривали к реализации в плановом периоде целый ряд мер, направленных на повышение эффективности налогообложения операций с ценными бумагами. Некоторые из этих мер были реализованы в рамках совершенствования налогового законодательства уже в 2007 году. С учетом результатов проведенного за истекший год анализа проблем, возникающих у налогоплательщиков и налоговых органов в области применения налогового законодательства, представляется что в среднесрочной перспективе должны быть предприняты дополнительные меры в области совершенствования порядка налогообложения операций с ценными бумагами. Речь идет о внесении изменений в налоговое законодательство, начиная с 2009 - 2010 гг., в следующих областях:

1. В рамках применения налога на прибыль организаций в ходе применения законодательства выявляются неурегулированные ситуации, в частности, с операциями РЕПО, в т.ч. с иностранными участниками, доверительным управлением в случае, когда за пределами России находится хотя бы одно из трех лиц (учредитель, бенефициар, доверительный управляющий).

Если сделка РЕПО заключается между иностранной организацией (продавец по первой части РЕПО) и российской организацией (покупатель по первой части РЕПО) и в период, когда акции находятся у российской организации происходит выплата дивидендов, следует предусмотреть норму, согласно которой российская организация обязывается удержать налог на дивиденды, не удержанный у источника выплаты дивидендов налоговым агентом или удержанный не в полной сумме.

В случае, когда доверительным управляющим является российское лицо, а бенефициаром - иностранное, полагаем целесообразным предусмотреть обязанность доверительного управляющего, который может быть сам зарегистрирован в реестре акционеров в качестве номинального владельца акций, представлять сведения о стране налогового резидентства бенефициара.

В этом случае эмитент акций сможет при выплате дивидендов доверительному управляющему удерживать налог по ставке, соответствующей соглашению об избежании двойного налогообложения со страной резидентства бенефециара, при условии предоставления ему последним подтверждения своего постоянного местонахождения в этой стране.

2. Следует урегулировать вопросы определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций при осуществлении налогоплательщиками операций по предоставлению займов ценными бумагами.

3. В рамках разработки концепции создания в Российской Федерации мирового финансового центра в 2008 - 2009 годах будут дополнительно рассмотрены вопросы, связанные с налогообложением операций по реализации ценных бумаг "стратегическими" акционерами - организациями и физическими лицами.

6. Налог на прибыль организаций

В ходе анализа правоприменительной практики возникает все больше вопросов, связанных с недостатками законодательного регулирования отдельных аспектов применения налога на прибыль организаций. Эти вопросы также должны быть решены в ближайшее время в ходе работы по совершенствованию налогового законодательства.

1. В рамках проведения амортизационной политики, направленной на создание стимулов для увеличения капитальных вложений в основные средства, в последние годы был принят целый ряд решений как общего характера (введение амортизационной премии), так и частного характера (ускоренная амортизация основных фондов, используемых исключительно для научно-исследовательской деятельности). Создание дальнейших стимулов в этой области возможно путем изменения состава амортизационных групп таким образом, чтобы сократить сроки полезного использования отдельных видов амортизируемых основных средств. Принятие такого решения находится в компетенции Правительства Российской Федерации.

В рамках повышения эффективности амортизационной политики требуется анализ практики применения существующей в настоящий момент "амортизационной премии" в размере 10 процентов (отнесение на расходы текущего налогового периода расходов на приобретение основных средств в размере 10% их стоимости до начала начисления амортизации), а также оценка выпадающих доходов бюджетов бюджетной системы в результате такой премии. Необходимо иметь в виду, что в условиях существенного роста капитальных вложений в основные средства, а также учитывая продолжительность инвестиционного проекта, основные объемы ввода в эксплуатацию объектов основных средств приходятся на 2007 - 2009 годы, поэтому размер потерь бюджетной системы (в первую очередь, бюджетов субъектов Российской Федерации) от уже применяемой "амортизационной премии" может быть значительным. Поэтому политика в области изменения размеров "амортизационной премии" может быть определена после такого анализа.

Кроме того, введение в действующее налоговое законодательство различных способов ускорения начисления амортизации не сопровождалось мерами, противодействующими использованию этих инструментов в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

Анализ правоприменительной практики свидетельствует о возможностях получения необоснованной налоговой выгоды при использовании ускоренной амортизации (в первую очередь, повышающих коэффициентов и "амортизационной премии"). В частности, наличие "амортизационной премии" в виде возможности отнесения к расходам, уменьшающим налоговую базу в налоговом периоде, до 10 процентов первоначальной стоимости основных средств без каких-либо ограничений создает возможность для произвольного занижения стоимости имущества путем последовательности операций по продаже основных средств между взаимозависимыми лицам с применением 10-процентной премии после каждой реализации имущества*(8). Это приводит к необоснованному росту амортизации, фактически - приводит к переоценке основных фондов, не допускающейся в налоговых целях.

В целях их пресечения при последующей продаже амортизируемого имущества возможен вариант внесения в законодательство, уже начиная с 2009 года, принципа "возврата льготы". Так, будет рассмотрен вопрос о том, чтобы в случае, если организация применяла ускоряющие коэффициенты при начислении амортизации и пользовалась "амортизационной премией", то при продаже такого основного средства ранее, чем через 5 лет, сумма ускоренной амортизации подлежит восстановлению в налоговой базе и при определении финансового результата от продажи основного средства не учитывается.

Для устранения возможностей применения различных вариантов ускоренной амортизации для получения необоснованной налоговой выгоды необходимо предусмотреть в налоговом законодательстве ограничения по начислению амортизации в случае, если основное средство получено дочерней компанией от материнской и наоборот. Также следует сократить возможности применения ускоренного коэффициента амортизации при лизинге, установив, что этот коэффициент используется только при первичном приобретении основного средства у лизинговой компании. Если основное средство, приобретенное организацией по договору лизинга, передается в новый лизинг или сублизинг, то ускоряющий коэффициент применяться не должен.

В рамках совершенствования амортизационной политики будет рассмотрен вопрос о концептуальном пересмотре подходов к начислению амортизации в налоговых целях, начиная с 2010 - 2011 годов. В частности, предлагается отказаться от пообъектного начисления амортизации и перейти к начислению амортизации методом убывающего остатка по укрупненным амортизационным группам (пулам).

Следует отметить, что определение сроков службы отдельных активов является очень сложной задачей. Так, в Советском Союзе производились оценки сроков службы активов, при этом определялись нормы амортизации (для целей бухгалтерского учета) исходя из линейного способа начисления амортизации. Однако с момента этих оценок прошло около 30 лет, поэтому полагаться на разработанные в то время нормы проблематично: изменились технологии, изменились характеристики используемого оборудования. Нынешние сроки полезной эксплуатации, используемые для расчета норм амортизации, во многом основаны на нормах, рассчитанных в Советском Союзе, с корректировкой, выполненной по неясной методике.

В силу этого можно утверждать, что действующая система начисления амортизации при налогообложении прибыли организаций может оказывать существенное искажающее воздействие на инвестиционные решения. Рациональным в этих обстоятельствах является решение, которое приводило бы к таким искажениям, которые в совокупности влияли бы на инвестиционные решения желательным образом (например, стимулировали бы приобретение качественных активов в тех случаях, когда производство с их участием предполагается осуществлять длительное время), и при этом, чтобы способ начисления амортизации приводил к меньшим издержкам администрирования и исполнения налогового законодательства в сравнении с другими способами.

Такой способ разработан и применяется в ряде стран. Это способ начисления амортизации по методу убывающего остатка в составе укрупненных групп (пулов). Применение данного способа основывается на следующих положениях:

1) определяется период, за который начисляется амортизация (в тех странах, где отчетный период равен налоговому, для начисления амортизации используется такой же период, обычно это год). Каждому пулу при этом методе соотнесена определенная норма амортизации ;

2) амортизация начисляется по методу убывающего остатка, то есть в каждом периоде, для которого начисляется амортизация, сумма начисленной за период амортизации равна остаточной стоимости пула активов, умноженной на норму амортизации . Остаточная стоимость пула при этом уменьшается на сумму начисленной амортизации;

3) при приобретении актива стоимость вновь приобретенного актива включается в соответствующую этому активу амортизационную группу (пул);

4) при реализации актива из стоимости амортизационной группы (пула) вычитается цена, по которой актив был реализован;

5) применение ускоренных норм амортизации в рамках данного способа реализуется путем выделения субгрупп (субпулов) для каждой из групп, к которой применяются повышенные коэффициенты амортизации.

В принципе, при таком способе начисления амортизации амортизационные группы могут существовать бесконечно долго и, соответственно, вычет стоимости каждого актива из налоговой базы может происходить бесконечно. При этом следует учесть, что через определенное время остаточная стоимость актива становится малой, поэтому ее влияние на налоговые обязательства и инвестиционные решения тоже становится пренебрежимо малым. Списание актива для целей бухгалтерского учета и инвентаризации при этом не влияет на результат налогового учета.

Однако в некоторых случаях амортизационные группы могут перестать существовать (будут закрыты).

Во-первых, при реализации актива может возникнуть ситуация, когда цена реализации равна или превышает остаточную стоимость пула до учета данного факта реализации. При равенстве после вычета из остаточной стоимости пула цене реализации, остаточная стоимость обнуляется, амортизационная группа ликвидируется. Если же цена реализации актива выше остаточной стоимости пула до учета реализации этого актива, то после вычета остаточная стоимость становится отрицательной. Тогда следует абсолютную величину этой отрицательной остаточной стоимости включить в налогооблагаемый доход, обнулив при этом остаточную стоимость амортизационной группы, и ликвидировать амортизационную группу.

Во-вторых, в принципе, возможна ситуация, при которой активы, относящиеся к некоторой амортизационной группе, хотя ранее и приобретались предприятием, с некоторого момента не требуются в производстве продукции данного предприятия. Тогда через некоторое время остаточная стоимость амортизационной группы может стать относительно малой. В этом случае целесообразно установить правило: если остаточная стоимость амортизационной группы стала меньше определенной величины, следует единовременно отнести на расходы (вычесть из налоговой базы) эту остаточную стоимость, обнулив тем самым остаточную стоимость амортизационной группы и ликвидировав ее.

Представляется необходимым отметить следующие достоинства предлагаемого метода начисления амортизации:

во-первых, при использовании пулов стимулируется использование активов, выполняющих те же функции, но имеющих большую продолжительность службы;

во-вторых, данному методу свойственна чрезвычайная простота начисления амортизации и контроля правильности начисления, что приводит к значительному снижению издержек на исполнение налогового законодательства.

В частности, для определения сумм начисленной амортизации достаточно проделать весьма простой расчет для каждой группы (которых может быть до 10). Это существенно экономит время в сравнении с начислением амортизации по отдельным видам активов. Не требуется отслеживать срок эксплуатации отдельного актива. Для включения актива в группу выполняется простая арифметическая операция, а отнесение актива к той или иной группе не представляет сложности. Исключение актива из группы также сопровождается очень простым расчетом. Все эти расчеты могут быть очень легко и с минимальными затратами времени проверены контролирующими органами за нужное число лет. При этом основной объект контроля - проверка правильности отнесения актива к нужной амортизационной группе.

Также следует отметить, что данный способ начисления амортизации настолько прост, что может легко использоваться малым бизнесом, не применяющим специальные налоговые режимы.

Что же касается конкретных предложений о делении основных средств на группы и определения норм амортизации для них, то для этих целей возможно использование предложений, разработанных Министерством финансов Российской Федерации во второй половине 90-х годов.

2. Начиная с 2010 года будут внесены изменения в налоговое законодательство, направленные на устранение недостатков, связанных с переносом на будущее убытков поглощаемых (реорганизуемых) или приобретаемых компаний. Проведение реорганизации широко используется для минимизации налогообложения налогом на прибыль. Кроме того, отсутствие ограничений создает на рынке искаженные стимулы, направленные на приобретение неэффективного бизнеса без последующего его развития. В настоящее время существует возможность посредством присоединения убыточных организаций направить на погашение их убытков всю полученную прибыль. В этой связи в среднесрочной перспективе следует предусмотреть в налоговом законодательстве особый порядок переноса убытков, установив ограничения как по сроку, так и по размеру прибыли, направляемой на погашение убытка для реорганизуемых организаций.

3. Начиная с 2009 года будут решены вопросы, связанные с налогообложением доходов иностранных организаций, полученных на территории Российской Федерации. Так, с целью привлечения к налогообложению иностранных организаций, следует установить, что постоянное представительство иностранной компании должно возникать и при отсутствии у нее привязки к определенному месту деятельности в России (например, при осуществлении деятельности в качестве коммивояжера, деятельности по обслуживанию клиентов и т.д.).

Также следует предусмотреть в налоговом законодательстве положения, в соответствии с которыми участие иностранной компании в простом товариществе должно приводить к образованию у нее постоянного представительства в Российской Федерации. Соответственно, доходы от ее участия в простом товариществе должны облагаться по российским правилам по ставке 24%.

4. Необходимо урегулировать в налоговом законодательстве вопрос об определении рыночного уровня процентов по кредитам, займам, векселям и прочим операциям, доходы по которым не относятся к доходам от реализации товаров (работ, услуг). Соответственно, к таким доходам не могут применяться положения статьи 40 Налогового кодекса. В рамках совершенствования норм законодательства о контроле за трансфертным ценообразованием в налоговых целях следует распространить правила определения рыночной цены с необходимой спецификой и на финансовые операции, совершаемые между взаимозависимыми лицами.

5. В среднесрочной перспективе внесение изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации, а также развитие правоприменительной практики должно быть направлено на обеспечение учета при налогообложении прибыли организаций всех экономически обоснованных расходов организации по обучению, лечению, пенсионному обеспечению работников.

В настоящее время к расходам на оплату труда относятся, в частности, суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации.

С 1 января 2008 г. расширены возможности по отнесению на расходы сумм страховых взносов по добровольному личному страхованию работников. Установлено, что взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 рублей в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников.

В предыдущей редакции Налогового кодекса Российской Федерации размер взноса учитывался только на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей и не мог превышать 10 000 рублей на одного застрахованного работника.

Начиная с 2009 года предполагается увеличение с 3 до 6 процентов норматива, исчисляемого исходя из суммы расходов на оплату труда, в пределах которых взносы организации по договорам добровольного личного страхования, предусматривающие оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов.

К расходам на оплату труда также относятся начисления, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, по основному месту работы работникам, руководителям или иным специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров.

К расходам налогоплательщика на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными учреждениями относятся расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой (в том числе с повышением квалификации кадров), в соответствии с договорами с такими учреждениями.

С 2009 года также необходимо расширить условия для принятия в расходы затрат организации на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам и профессиональную подготовку работников налогоплательщика, а также физических лиц, заключивших с налогоплательщиком трудовой договор на неопределенный срок, не позднее трех месяцев после получения образования или профессиональной подготовки, оплаченных налогоплательщиком.

Соответствующая оплата обучения не должна облагаться налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом.

В части пенсионного обеспечения следует отметить включение с 2009 года в состав расходов сумм дополнительных взносов работодателей, уплачиваемые в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений".

Начиная с 2009 года будет реализована возможность учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. В случае принятия данной меры она будет носить временный характер (не более 4 лет), а сами расходы должны нормироваться в процентах от суммы расходов на оплату труда (соответствующая оплата также не будет подлежать налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом).

6. В последние годы был принят ряд мер, направленных на стимулирование расходов организации на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки. Возможность использования в российском налоговом законодательстве применяемого в некоторых зарубежных странах повышающих коэффициентов в целях ускоренного учета текущих затрат на научные исследования и разработки требует закрепления приоритетных направлений в исследованиях и разработках, в отношении которых повышающие коэффициенты могут быть использованы. Если такой инструмент будет использоваться в Российской Федерации, он должен носить точечный, исключительный характер в отношении действительно приоритетных исследований и разработок.

7. В целях повышения эффективности освоения природных ресурсов должен быть уточнен порядок ведения налогового учета соответствующих расходов. В частности, начиная с 2009 года, расходы на приобретение лицензий на право пользования недрами должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации в течение срока, не превышающего 2 года. При этом в рамках нового порядка налогового учета таких расходов уже понесенные в прошлом расходы организаций на указанные цели, не учтенные на начало 2009 года при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, также должны быть отнесены на расходы в течение 2 лет (2009 и 2010 годов).

8. Предлагается рассмотреть вопрос о целесообразности установления, начиная с 2010 года, отчетного периода по налогу на прибыль организаций продолжительностью 1 календарный год (т.е. совпадающего с налоговым периодом). При принятии такого решения ежемесячные авансовые платежи в течение года будут уплачиваться на основании финансового результата предыдущего года без ежемесячного или ежеквартального определения базы для расчета авансовых платежей.

7. Налог на добычу полезных ископаемых, взимаемый при добыче углеводородного сырья (нефти и природного газа)

Одним из основных факторов значительного прироста налоговых доходов бюджетной системы является увеличение доходов, получаемых в связи с добычей полезных ископаемых. В связи с этим особое внимание уделяется эффективному функционированию налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ). Речь идет, прежде всего, о следующих изменениях в налоговом законодательстве:

1. С 2007 года в Налоговый кодекс Российской Федерации на постоянной основе введена специфическая налоговая ставка НДПИ в размере 419 рублей за одну тонну добытой нефти. При этом указанная налоговая ставка применяется с несколькими коэффициентами - коэффициентом, характеризующим динамику мировых цен на нефть, и понижающим коэффициентом, характеризующим степень выработанности запасов конкретного участка недр.

Кроме того, в целях стимулирования добычи сверхвязкой нефти и нефти на участках недр, расположенных полностью или частично в границах Республики Саха (Якутия), Иркутской области, Красноярского края, применительно к этим условиям добычи была установлена нулевая налоговая ставка (для месторождений Восточной Сибири она применяется вплоть до достижения накопленного объема добычи нефти уровня 25 млн. тонн).

При этом налоговым законодательством установлено существенное условие, заключающееся в том, что для применения понижающего коэффициента, характеризующего степень выработанности, и нулевой ставки количество добытого полезного ископаемого должно определяться прямым методом (посредством применения измерительных средств и устройств). Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения. Согласно нормам Налогового кодекса раздельное определение количества добытой нефти на конкретном участке недр и ее подготовки необходимо осуществлять на едином технологическом объекте.

На основании проблем, выявленных в ходе применения новых норм налогового законодательства в 2007 году, предлагается в 2008 году разработать и внести в Налоговый кодекс изменения, направленные на уточнение порядка применения учета добытой нефти в целях применения понижающих коэффициентов и нулевой налоговой ставки.

Также предусматривается уточнить используемое в Налоговом кодексе Российской Федерации определения количества добытого ископаемого в части добытой нефти.

2. В качестве одной из мер, позволяющих обеспечить рентабельную разработку месторождений, освоение которых связано с повышенными затратами (месторождения, расположенные на континентальном шельфе Российской Федерации и морском дне, мелкие месторождения, новые месторождения в Тимано-Печерском бассейне, на Ямале), требует решения вопрос о распространении в льготного режима уплаты налога на добычу полезных ископаемых (нулевая ставка налога на добыче полезных ископаемых на период разработки месторождения, налоговые каникулы до достижения соответствующих объемов добычи или более эффективный инструмент в виде понижающих коэффициентов к ставке НДПИ) при добыче нефти на соответствующих участках недр. Соответствующие решения будут приняты уже в 2008 году.

3. В рамках повышения эффективности использования природных ресурсов в Российской Федерации также целесообразно начать поэтапную отмену нулевой ставки налога на добычу полезных ископаемых при добыче попутного нефтяного газа (с учетом фактической возможности добывающих организаций по использованию попутного газа) либо рассмотреть альтернативный способ решения этого вопроса в виде взимания штрафов за его сжигание.

Помимо этого будет рассмотрен вопрос об отмене с 2009 или 2010 года нулевой ставки НДПИ в отношении технологических потерь при добыче нефти.

4. В 2007 году были приняты решения о поэтапном повышении внутрироссийских цен на газ, а также о росте цен на природный газ, поставляемый в страны СНГ. Вместе с тем, налоговая нагрузка на экономических агентов, осуществляющих деятельность по добыче нефти, превышает налоговую нагрузку на экономических агентов, осуществляющих деятельность по добыче природного газа. В результате, предприятия газовой отрасли в условиях растущих цен и неизменных ставок НДПИ располагают значительными дополнительными доходами, имеющими характер природной ренты. Увеличение налоговых изъятий от газовой отрасли в бюджет предполагается не ранее 2011 года путем повышения ставки НДПИ, взимаемого при добыче природного газа.

5. В целях повышения эффективности налога на добычу полезных ископаемых, взимаемого при добыче нефти, с учетом роста себестоимости тонны добываемой нефти предлагается с 2009 года повысить необлагаемый минимум, учитываемый при расчете коэффициента , установленного пунктом 3 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, с 9 до 15 долларов США.

8. Налог на добычу полезных ископаемых, уплачиваемый при добыче твердых полезных ископаемых

В рамках реализации основных направлений налоговой политики на 2008-2010 гг. в среднесрочной перспективе предполагалось реализовать комплекс мер по совершенствованию налога на добычу полезных ископаемых в части полезных ископаемых, не относящихся к углеводородному сырью. В частности, предполагалось в 2008 - 2009 годах перейти к максимально широкому использованию специфических налоговых ставок (в первую очередь, в отношении каменного угля, торфа, солей и т.д.).

В связи с этим требуется совершенствование налогообложения добычи полезных ископаемых, не относящихся к углеводородному сырью, с целью применение специфической ставки налога на добычу полезных ископаемых к добыче различных видов твердых полезных ископаемых, а также уточнение действующих норм налогового законодательства в отношении определения налогооблагаемой базы, количества добытых полезных ископаемых и расходов на их добычу.

9. Налогообложение в рамках специальных налоговых режимов

Низкий уровень развития малого бизнеса в России по сравнению с ведущими зарубежными странами, а также ослабление государственной поддержки развития сельского хозяйства в переходный период формирования рыночных отношений предопределили необходимость разработки при проведении налоговой реформы особых мер по поддержке указанных секторов экономики. Отмена в связи с введением части второй Налогового кодекса большинства налоговых льгот для субъектов малого бизнеса и сельскохозяйственных товаропроизводителей, предоставлявшихся по основным налогам в рамках общего режима налогообложения, была компенсирована введением специальных налоговых режимов, которые в значительной степени способствовали стабилизации их экономического положения и снижению социальной напряженности в обществе.

Проведенные в последние пять лет меры по совершенствованию таких специальных налоговых режимов, как упрощенная система налогообложения, система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности позволили в значительной степени снизить налоговую нагрузку на малый бизнес и сельскохозяйственных товаропроизводителей, что повлекло за собой развитие производства, расширение инвестиционной деятельности, а упрощение налогообложения не только снизило издержки налогоплательщиков на ведение налогового и бухгалтерского учета, но и повысило административную эффективность налогообложения.

Указанные меры создали стимулы для перехода субъектов предпринимательской деятельности на специальные налоговые режимы, в том числе из сферы "теневого" бизнеса. За 2002-2007 г.г. (на начало года) количество налогоплательщиков, применяющих указанные специальные налоговые режимы увеличилось с 2,0 млн. до 3,7 млн. (из них 1,0 млн. - организации) или в 1,8 раза, а поступления налогов, уплачиваемых в связи с применением этих режимов выросли в 3,3 раза.

Закрепление налогов, уплачиваемых при применении указанных специальных налоговых режимов, за бюджетами субъектов Российской Федерации и местными бюджетами, а также предоставление права органам местного самоуправления самим вводить единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности, позволило стабилизировать доходную базу их бюджетов.

Вместе с тем практика применения специальных налоговых режимов выявила ряд негативных тенденций, отрицательно влияющих на поступление налогов в бюджет. Так, повсеместно налоговыми органами выявляются факты искусственного разделения организаций для получения доступа к специальным налоговым режимам в целях минимизации налогообложения. Критерии идентификации субъектов предпринимательской деятельности для получения доступа к упрощенной системе налогообложения перестали соответствовать современным задачам развития экономики, так как обеспечивая доступ субъектов хозяйственной деятельности к этому льготному налоговому режиму, они не предусматривают механизмов, предотвращающих злоупотребления, связанные с неправомерным использованием предоставляемых преимуществ.

В отношении единого сельскохозяйственного налога необходимо отметить, что не установлены ограничения по размерам экономической деятельности для целей этого налога, что позволяет переходить на его уплату крупным сельскохозяйственным товаропроизводителям, уровень доходности которых позволяет уплачивать налоги наравне с прочими экономическими агентами, не использующими специальные налоговые режимы. В то же время для малых сельскохозяйственных товаропроизводителей этот налоговый режим остается достаточно сложным ввиду необходимости ведения бухгалтерского и налогового учета.

Действующая ставка единого сельскохозяйственного налога (6%) установлена с учетом того, что этот налог заменяет собой наряду с другими налогами и налог на добавленную стоимость. Этот налог уплачивается по продукции сельскохозяйственного производства по ставке 10 процентов, в то время как ставка налога на потребляемые в ходе производства сельскохозяйственной продукции покупные сырье и материалы, а также услуги сторонних организаций, в основном, составляет 18 процентов.

Следовательно, предоставление налогоплательщикам единого сельскохозяйственного налога при неизменной ставке этого налога (6%) права перехода в число налогоплательщиков налога на добавленную стоимость экономически не оправдано, поскольку приведет к значительным потерям бюджета за счет возмещения сельскохозяйственным товаропроизводителям превышения "входного" НДС над уплаченным НДС.

Поэтому перевод налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога на уплату налога на добавленную стоимость при неизменной ставке единого сельскохозяйственного налога не является целесообразным до перехода к единой ставке налога на добавленную стоимость. Одновременно следует отметить, что сельскохозяйственные товаропроизводители вправе применять общий режим налогообложения и уплачивать налог на добавленную стоимость в рамках общего режима.

При этом уплата налога на прибыль организаций производится указанными налогоплательщиками по пониженной ставке (статья 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 N 110-ФЗ).

Для единого налога на вмененный доход характерно отсутствие механизма объективного обоснования размеров базовой доходности по видам предпринимательской деятельности, подлежащим налогообложению единым налогом на вмененный доход, и ее корректировки. Это приводит к занижению налоговой базы и размера налоговых поступлений в местные бюджеты. По ряду видов предпринимательской деятельности, которые могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход, отсутствуют ограничения по объемным показателям (производство мебели, строительство домов и др,), что приводит к необоснованному переходу на этот налоговый режим крупных предприятий. Вместе с тем, единый налог на вмененный доход вводился исключительно для тех форм предпринимательской деятельности, которая чрезвычайно сложна для налогового контроля.

Изменения, внесенные в Налоговый кодекс в 2007 году*(9), скорректировали порядок налогообложения в рамках специальных налоговых режимов. Наряду с уточняющими поправками предусмотрен, например, порядок налогообложения при переходе с одного режима на другой, уточнен перечень видов деятельности, которые могут быть переведены на уплату единого налога на вмененный доход. Установлено, что единый налог на вмененный доход не применяется в отношении видов предпринимательской деятельности в случае осуществления их налогоплательщиками, отнесенными к категории крупнейших.

В рамках проведения налоговой политики в среднесрочной перспективе будет обеспечено положение, при котором с учетом того обстоятельства, что специальные налоговые режимы - это исключение из общего режима налогообложения, не будет расширена область их применения.

В целях придания специальным налоговым режимам более целевого характера при подготовке изменений в Налоговый кодекс необходимо:

1. Уточнить критерии по идентификации субъектов предпринимательской деятельности. Применение таких режимов должно стать возможным исключительно представителями малого предпринимательства. В частности, ограничение для использования системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход возможно, например, путем установления предельного количества работающих.

2. Для повышения объективности установления единого налога на вмененный доход, следует разработать порядок определения базовой доходности по видам предпринимательской деятельности, облагаемым указанным налогом, на основании отраслевых исследований базовой доходности, проводимых в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации, результаты которых должны использоваться для корректировки базовой доходности не реже чем раз в три года без применения корректирующего коэффициента - дефлятора К1.

3. Необходимо внести ряд изменений в положения Налогового кодекса, регламентирующих применение упрощенной системы налогообложения на основе патента. В частности,

предоставить индивидуальному предпринимателю право иметь наемных работников, средняя численность которых не должна превышать за налоговый период 5 человек;

снять ограничение, в соответствии с которым применение упрощенной системы налогообложения на основе патента предоставляется только по одному виду предпринимательской деятельности;

расширить перечень видов предпринимательской деятельности, по которым может применяться упрощенная система налогообложения на основе патента;

отменить право субъектов Российской Федерации устанавливать конкретный перечень видов предпринимательской деятельности, подлежащих переводу на упрощенную систему налогообложения на основе патента;

сократить минимальный срок действия патента с квартала до одного месяца, а также ввести определение налогового периода по упрощенной системе налогообложения на основе патента;

4. В целях облегчения административной нагрузки следует предусмотреть уменьшение объема представляемой налогоплательщиками отчетности, закрепив обязанность представления налоговых деклараций только по итогам налогового периода. Это позволит сократить количество отчетности для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в 4 раза, для налогоплательщиков единого сельскохозяйственного налога - в 2 раза, за счет отмены обязанности представления деклараций по итогам отчетных периодов.

10. Порядок налогообложения при реализации концессионных соглашений

В Основных направлениях налоговой политики на 2008 - 2010 годы в качестве одной из целей налоговой политики на среднесрочную перспективу было заявлено внесение изменений в законодательство, направленных на совершенствование порядка налогообложения при реализации концессионных соглашений.

Для этого уже в 2008 году предполагается принятие изменений в Налоговый кодекс, в соответствии с которыми должен быть установлен порядок принятия к вычету по налогу на добавленную стоимость сумм, предъявленных поставщиками (подрядчиками) товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим строительство (реконструкцию) объектов концессионного соглашения, определения в целях налога на прибыль организаций первоначальной стоимости основного средства в случае, если основное средство получено налогоплательщиком в соответствии с концессионным соглашением. Также необходимо урегулировать некоторые вопросы налогообложения налогом на имущество организаций при реализации концессионных соглашений.

Указанные вопросы решаются в рамках проекта федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "О концессионных соглашениях" и некоторые законодательные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона "О концессионных соглашениях".

Применительно к концессионным соглашениям, начиная с 2009 года, будет реализована схема налогообложения налогом на прибыль организаций и налогом на добавленную стоимость, аналогичная порядку налогообложения в договоре простого товарищества, в котором сторонами являются концессионер и концедент:

1. По налогу на добавленную стоимость - концессионеру будет предоставлено право на налоговый вычет по товарам (работам, услугам) и по имущественным правам, приобретаемым для производства и реализации в рамках концессионного соглашения, а также будет начислен налог в отношении реализуемых им товаров (работ, услуг).

При внесении концедентом имущества и (или) денежных средств в рамках своих обязательств по концессионному соглашению такое внесение не признается реализацией. При передаче объекта концессионного соглашения концеденту по окончании реализации концессионного соглашения суммы налога на добавленную стоимость, ранее принятые к вычету, подлежат восстановлению в части, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости без учета переоценки.

2. По налогу на прибыль организаций - предполагается применение действующих положений статьи 278 Налогового кодекса Российской Федерации (с учетом особенностей концессионного соглашения, в соответствии с которыми концедент в ходе реализации соглашения не получает прибыли пропорционально своей доле), а начисление амортизации объекта концессионного соглашения осуществляет концессионер.

11. Введение налога на недвижимость взамен действующих земельного налога и налога на имущество физических лиц.

В Бюджетном послании Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации "О бюджетной политике в 2008-2010 годах" указывается на необходимость принятия главы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей взимание налога на жилую недвижимость граждан. Указанная мера была предусмотрена и Основными направлениями налоговой политики на 2008 - 2010 годы.

Проект федерального закона N 51763-4 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации", предусматривающий установление местного налога на недвижимость, который заменит для соответствующих налогоплательщиков налог на имущество физических лиц, а также земельный налог в части налогообложения установленных объектов, принят Государственной Думой Федерального Собрания Российской Федерации в первом чтении 10 июня 2004 года.

Однако для введения налога на недвижимость необходимо формирование государственного кадастра недвижимости, а также формирование порядка определения налоговой базы, в качестве которой должна выступать кадастровая стоимость объектов недвижимости. Для формирования государственного кадастра недвижимости был принят Федеральный закон от 24 июля 2007 г. N 221-ФЗ "О государственном кадастре недвижимости", вступивший в силу с 1 марта 2008 года, который регулирует отношения, возникающие в связи с ведением государственного кадастра недвижимости, осуществлением кадастрового учета недвижимого имущества и кадастровой деятельности.

При этом в настоящее время законодательно не урегулированы вопросы, связанные с определением кадастровой стоимости объектов недвижимости, порядком проведения государственной кадастровой оценки объектов недвижимости. Остается нерешенным вопрос о сроках принятия проекта федерального закона N 445126-4 "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и другие законодательные акты Российской Федерации", устанавливающего общие принципы проведения кадастровой оценки объектов недвижимости и требования к оценщикам, привлекаемым к государственной кадастровой оценке объектов недвижимости, а также определяющего порядок утверждения результатов кадастровой оценки и досудебного урегулирования споров о результатах проведения государственной кадастровой оценки объектов недвижимости, который внесен на рассмотрение в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации 20 июня 2007 года.

Кроме того, для введения налога на недвижимость требуется разработка и принятие таких документов, как методики кадастровой оценки недвижимости, методики проверки результатов кадастровой оценки недвижимости, проведение работ по кадастровой оценке объектов недвижимости и информационному наполнению государственного кадастра недвижимости.

С учетом предполагаемых сроков принятия федерального закона "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", разработки методик определения кадастровой стоимости объектов недвижимости, проведения работ по кадастровой оценке недвижимости, информационному наполнению кадастра объектов недвижимости Минфином России совместно с Минэкономразвития России и Минюстом России подготовлен График работ по принятию главы Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей налогообложение недвижимости (далее - График).

Графиком предусматривается, что проект поправок Правительства Российской Федерации к законопроекту N 51763-4 будет подготовлен Минфином России совместно с Минэкономразвития России и Минюстом России и внесен в Правительство Российской Федерации в 2010 году для последующего направления в Государственную Думу Федерального Собрания Российской Федерации с учетом необходимости принятия Федерального закона "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации" Государственной Думой Федерального Собрания Российской Федерации в 2010 году.

С включением в Налоговый кодекс Российской Федерации главы, регулирующей налогообложение недвижимости, налог на недвижимость может быть введен в тех субъектах Российской Федерации, где проведен кадастровый учет объектов недвижимости и утверждены результаты кадастровой оценки объектов недвижимости.

_____________________________

*(1) Федеральный закон от 16.05.2007 N 76-ФЗ "О внесении изменений в статьи 224, 275 и 284 части второй Налогового кодекса Российской Федерации".

*(2) Распоряжение Правительства Российской Федерации от 07.03.2008 N 288-р.

*(3) Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации".

*(4) Федеральный закон от 19.07.2007 N 195-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в части формирования благоприятных налоговых условий для финансирования инновационной деятельности".

*(5) Федеральный закон от 27.07.2006 N 137-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования".

*(6) Федеральный закон от 30.04.2008 N 55-ФЗ.

*(7) Постановление Правительства Российской Федерации от 27 февраля 2008 г. N 118

*(8) Например, передача имущества дочерней компании, с последующим его выкупом. При каждой реализации налогоплательщики применяют амортизационную премию

*(9) Федеральный закон от 17.05.2007 N 85-ФЗ "О внесении изменений в главы 21, 26.1, 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации"