Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 мая 2010 г. N 03-02-07/1-216 О перерасчете налоговой базы и суммы налога на прибыль при обнаружении ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 5 мая 2010 г. N 03-02-07/1-216

Вопрос: Согласно п. 1 ст. 54 НК РФ при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения).

Начиная с 1 января 2010 г. в соответствии с п. 2 ст. 1 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ данная норма НК РФ дополнена следующим предложением: "Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога".

В связи с изложенным просим разъяснить:

1. Как указанная норма соотносится с п. 1 ст. 272 НК РФ, согласно которой расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 НК РФ?

2. Как следует применять данную норму в случае, когда одновременно производится исправление нескольких ошибок за один и тот же прошлый период - приводящих по отдельности как к излишней уплате, так и к недоплате налога?

По нашему мнению, ошибки, приводящие к излишней уплате налога, могут быть исправлены по выбору налогоплательщика как в текущем периоде, с изменением налоговой базы текущего периода, так и в периоде их возникновения путем подачи уточненной декларации за этот период в соответствии со ст. 81 НК РФ.

Ошибки, приводящие к недоплате налога, должны исправляться в периоде их возникновения путем подачи уточненной декларации за этот период в соответствии со ст. 81 НК РФ.

Просим подтвердить правильность нашей позиции.

3. Вправе ли налогоплательщик исправлять в текущем налоговом периоде ошибки (искажения), приведшие к излишней уплате налога, которые были допущены в налоговом периоде, с момента уплаты налога за который прошло более трех лет?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел обращение от 26.03.2010 N СК-100Л по вопросам о применении статей 54 и 272 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и сообщает следующее.

Пунктом 1 статьи 54 Кодекса предусмотрено, что при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения). Перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), в случаях невозможности определения периода совершения ошибок (искажений), а также когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При обнаружении нескольких ошибок (искажений), повлекших как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, налоговая база и сумма налога уточняются в разрезе каждой обнаруженной ошибки (искажения). Исходя из этого производится в соответствии с абзацами вторым и третьим пункта 1 статьи 54 Кодекса перерасчет налоговой базы и суммы налога. При этом ошибки (искажения), повлекшие занижение налоговой базы и суммы налога, отражаются в периоде, в котором они были совершены, если этот период известен.

Статья 54 Кодекса не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога.

Вместе с тем пунктом 7 статьи 78 Кодекса установлено, что заявление о зачете или возврате излишне уплаченного налога, в том числе вследствие перерасчета налоговой базы, повлекшей излишнюю уплату налога, может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Полагаем, что рассматриваемое положение статьи 54 Кодекса о перерасчете налоговой базы при обнаружении ошибок (искажений) не противоречит общим правилам о признании расходов для целей налогообложения прибыли.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин