Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 4 февраля 2011 г. N 03-03-06/2/24 Об учете в целях налогообложения прибыли доходов (расходов) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по ценным бумагам, номинированным в иностранной валюте

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 4 февраля 2011 г. N 03-03-06/2/24

Вопрос: В целях исчисления налога на прибыль в соответствии с абзацем 1 пункта 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Банк может оформлять собственные долговые обязательства как в виде внутренних ценных бумаг, так и в виде внешних ценных бумаг, которые признаются валютными ценностями в соответствии с Федеральным законом от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютной регулировании и валютном контроле". К таким внешним ценным бумагам могут быть отнесены выпущенные Банком векселя, номинированные в иностранной валюте, с оговоркой эффективного платежа в какой-либо иностранной валюте, а также облигации внешнего займа, номинированные в иностранной валюте и обращающиеся за пределами территории Российской Федерации.

Реализация собственных выпущенных Банком долговых ценных бумаг, в том числе внешних, не признается реализацией в целях исчисления налога на прибыль, поскольку путем выпуска и реализации данных ценных бумаг Банк фактически привлекает заемные средства. Выпуск и реализация облигаций и выдача векселей удостоверяют наличие между сторонами обязательств, вытекающих из договора займа.

В целях исчисления налога на прибыль у Банка, выпустившего внешние ценные бумаги, в том числе признающиеся валютными ценностями, могут быть признаны следующие внереализационные расходы (доходы):

1. Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 НК РФ) в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

2. Расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей при дооценке выраженных в иностранной валюте обязательств, в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

3. Доходы в виде положительной курсовой разницы, возникшей при уценке выраженных в иностранной валюте обязательств, в соответствии с пунктом 11 статьи 250 НК РФ.

Может ли Банк, выпустивший внешние ценные бумаги, одновременно являющиеся валютными ценностями, ежемесячно признавать в налоговом учете отрицательные или положительные курсовые разницы, возникающие при переоценке обязательств Банка, оформленных в виде ценных бумаг и выраженных в иностранной валюте?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел ваше письмо по вопросу учета расходов и сообщает следующее.

Согласно подпунктам 3 и 4 пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (далее - Федеральный закон N 173-ФЗ) для целей Федерального закона N 173-ФЗ внутренними ценными бумагами признаются:

- эмиссионные ценные бумаги, номинальная стоимость которых указана в валюте Российской Федерации и выпуск которых зарегистрирован в Российской Федерации;

- иные ценные бумаги, удостоверяющие право на получение валюты Российской Федерации, выпущенные на территории Российской Федерации.

Внешними ценными бумагами признаются ценные бумаги, в том числе в бездокументарной форме, не относящиеся в соответствии с Федеральным законом N 173-ФЗ к внутренним ценным бумагам.

Статьей 143 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что к ценным бумагам относятся, в частности, облигация и вексель.

В соответствии с пунктом 11 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) внереализационными доходами налогоплательщика признаются доходы в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Подпунктом 5 пункта 1 статьи 265 НК РФ установлено, что к внереализационным расходам относятся расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации.

Следовательно, вышеуказанные положения главы 25 НК РФ предусматривают, что текущая переоценка ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте, проводимая в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, как по приобретенным, так и по собственным ценным бумагам не производится.

Таким образом, организация-эмитент внешних ценных бумаг не учитывает на последнее число текущего месяца доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы по вышеуказанным ценным бумагам, номинированным в иностранной валюте.

При этом доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы могут возникнуть у организации-эмитента при погашении таких ценных бумаг.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин