Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 31 мая 2011 г. N 03-03-06/4/57 Об учете в целях налогообложения прибыли суммовых разниц, возникших по долговому обязательству, выраженному в условных единицах

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ
от 31 мая 2011 г. N 03-03-06/4/57

Вопрос: Муниципальное унитарное предприятие просит дать разъяснение по вопросу:

Предприятием для исполнения проекта "Восстановление муниципального водоснабжения и канализации" заключен договор займа с ОАО от 14.12.2005 г. в условных денежных единицах. Договор имеет долгосрочный характер. Получение денежных средств производится в течение 2008-2009 гг. несколькими траншами, а погашение производится в период 2010-2020 гг. равными траншами.

Существующие на сегодняшний день разъяснения по вопросу учета суммовых разниц в налоговом учете носят противоречивый характер. Просим дать ответы на следующие вопросы:

Имеем ли мы право воспользоваться положениями ст. 250 и ст. 265 НК РФ и учитывать возникающие положительные и отрицательные суммовые разницы для целей налогообложения прибыли в течение действия договора займа в каждом налоговом (отчетном) периоде в составе внереализационных доходов и расходов либо только при погашении займа, или основываясь на п. 11.1 ст. 250 и пп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК РФ и положительные и отрицательные суммовые разницы, возникшие по вышеуказанному договору займа не учитывать при налогообложении прибыли?

Имеем ли право учитывать при налогообложении прибыли возникающие суммовые разницы по договору на каждую отчетную дату в полном размере либо их следует нормировать в составе процентов за пользование займом в соответствии с положениями ст. 269 НК РФ?

В случаях, если суммовые разницы можно будет учитывать только при погашении долгового обязательства и их будет необходимо нормировать в составе процентов за пользование займом то необходимо будет учитывать проценты за весь период действия договора займа, учитывая его долгосрочный характер, либо каким-то иным образом?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо от 05.04.2011 N 301/09 по вопросу учета в целях налогообложения прибыли суммовых разниц, возникших по долговому обязательству, выраженному в условных единицах, и сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в целях исчисления налога на прибыль организаций под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

Долговое обязательство, то есть кредит или заем, может быть выражено в условных единицах и может подлежать выдаче/возврату в рублевом эквиваленте. При получении займа сумма, полученная в рублевом эквиваленте, отличается от суммы, подлежащей возврату в рублевом эквиваленте. При этом, возникающая разница сама по себе не признается суммовой, так как не соответствует определению суммовой разницы. В соответствии с пунктом 11.1 статьи 250 и подпунктом 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ для целей налогообложения прибыли положительная (отрицательная) суммовая разница возникает, когда сумма обязательств и требований, исчисленная по установленному курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Таким образом, для возникновения суммовой разницы обязательным условием является факт реализации. Однако при получении возврате займа факт реализации отсутствует. Следовательно, возникающая разница не будет признаваться суммовой. Если возврату подлежит сумма меньшая, чем была получена в рублевом эквиваленте, возникает положительная разница, которая включается в состав внереализационных доходов заемщика как внереализационный доход.

Отрицательная разница возникает на дату исполнения обязательства по возврату заемных средств, если сумма к возврату больше, чем полученная сумма займа в рублевом эквиваленте. Данную разницу следует рассматривать как плату за пользование займом и включать в состав внереализационных расходов. Начисляемые проценты являются платой за пользование займом, следовательно, по своей сути и возникшая разница между полученной и возвращенной суммой займа также аналогична процентам, начисляемым за пользование займом.

Отрицательная разница включается в состав расходов с учетом предельной величины процентных расходов, установленных абзацем четвертым пункта 1 статьи 269 НК РФ, вместе с самими процентами за пользование займом. Если данная разница по совокупности с суммой процентов, начисленной за пользование займом, не будет превышать установленного норматива, то возникшая отрицательная разница может учитываться в составе внереализационных расходов.

Таким образом, разницы, возникающие по долговым обязательствам, выраженным в условных единицах и подлежащим оплате в рублях, включаются в состав расходов или доходов для целей налога на прибыль только на дату погашения этих долговых обязательств, так как до этого момента определить разницу не представляется возможным.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин