Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 17 сентября 2007 г. N Ф08-6050/07-2254А Пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса предусмотрено, что при определении объекта налогообложения для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения налогоплательщики учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 17 сентября 2007 г. N Ф08-6050/07-2254А
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Звездный комплекс" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Карачаево-Черкессой Республики с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Карачаево-Черкесской Республике (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения налоговой инспекции от 22.12.06 N 272 о привлечении общества к налоговой ответственности.

Решением суда от 23.03.07 решение налоговой инспекции от 22.12.06 N 272 признано недействительным в части доначисления единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2005 год в сумме 133 264 рублей 35 копеек, НДФЛ за 2004 год в сумме 263 рублей, пеней по ЕСН и НДФЛ, привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в виде 53 306 рублей 14 копеек штрафа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения, по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 52 рублей штрафа по НДФЛ. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Решение мотивировано тем, что при налоговой проверке налоговая инспекция действовала с нарушением норм налогового законодательства, в связи с чем общество необоснованно привлечено к налоговой ответственности.

Постановлением апелляционной инстанции от 22.06.07 решение суда первой инстанции о признании недействительным решения налоговой инспекции от 22.12.06 N 272 в части доначисления 133 264 рублей 35 копеек единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2005 год, НДФЛ за 2004 год 263 рублей, пеней по ЕСН и НДФЛ, в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса в виде 53 306 рублей 14 копеек штрафа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения, по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 52 рублей штрафа по НДФЛ отменено, в удовлетворении исковых требований отказано, в остальной части решение оставлено без изменения.

Постановление апелляционной инстанции мотивировано тем, что решение первой инстанции не соответствует материалам и обстоятельствам дела.

Общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа с кассационной жалобой, в которой просит постановление апелляционной инстанции от 22.06.07 отменить, решение первой инстанции от 23.03.07 оставить в силе.

В отзыве на кассационную жалобу налоговая инспекция просит постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, рассмотрев материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, считает, что решение и постановление апелляционной инстанции в части требований о признании незаконным решения налоговой инспекции о доначислении 133 264 рублей 35 копеек единого социального налога по упрощенной системе налогообложения за 2005 год и соответствующих пеней, 263 рублей НДФЛ за 2004 год и соответствующих пеней, а также привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Кодекса в виде 53 306 рублей 14 копеек штрафа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения в размере штрафа по НДФЛ по пункту 1 статьи 122 Кодекса в виде 52 рублей надлежит отменить, дело в этой части - направить на новое рассмотрение. В остальной части постановление апелляционной инстанции оставить без изменения.

В соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Из материалов дела видно, что общество на основании уведомления налоговой инспекции по г. Черкесску от 01.06.04 N 132 применяет упрощенную систему налогообложения с выбором в качестве объекта налогообложения доходов в соответствии с частью 1 статьи 346.14 Налогового кодекса российской Федерации.

Налоговой инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества на основании:

- постановления руководителя налоговой инспекции от 10.08.06 N 160 проводилась повторная выездная налоговая проверка общества в порядке контроля за деятельностью МИ ФНС N 3 по КЧР по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с 19.05.04 г. по 31.12.04 год;

- на основании решения руководителя налоговой инспекции от 10.08.06 N 161 проводилась выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и современности уплаты в бюджет налогов за период с 01.01.05 по 31.12.05 год.

По окончании выездной налоговой проверки налоговой инспекцией был составлен акт проверки от 10.11.06 N 3.

Обществом в порядке пункта 5 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации 23.11.06 были представлены возражения на акт выездной налоговой проверки, которые были рассмотрены налоговой инспекцией в присутствии представителя общества 06.12.06 с составлением протокола.

По результатам рассмотрения акта, материалов проверки и возражений общества налоговой инспекцией вынесено оспариваемое решение от 22.12.06 N 272 о привлечении общества к налоговой ответственности. Данным решением налоговой инспекцией доначислено: 230 929 рублей единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2005 год; 18 262 рублей налога на доходы физических лиц, в том числе 13 560 рублей за 2004 год, 4 702 рублей за 2005 год, 5 064 рублей страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2005 год; 36 519 рублей пени по единому налогу по упрощенной системе налогообложения, 8 233 рублей 72 копейки пени по налогу на доходы физических лиц, 1 055 рублей пени по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. Кроме того, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 92 372 рублей штрафа по единому налогу пои упрощенной системе налогообложения, по пункту 2 статьи 27 Федерального закону от 15.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" в виде 1 013 рублей штрафа по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

В ходе выездной проверки за период с 01.01.05 по 31.12.05годы налоговой инспекцией установлен факт занижения заявителем доходов на сумму 3 791 182 рублей 50 копеек.

Суд установил, что указанная обществом сумма доходов за 2005 год сложилась из:

- доходов, установленных по имеющимся у общества первичным бухгалтерским документам - 1 041 690 рублей, в том числе за I полугодие 2005 года - 655 330 рублей за 2 полугодие - 386 360 рублей;

- доходов, установленных на основании встречных проверок контрагентов общества - 1 467 237 рублей 50 копеек, в том числе за I полугодие 2005 года - 672 062 рублей 50 копеек, за 2 полугодие - 795 175 рублей;

- доходов за I полугодие 2005 года, определенных Управлением расчетным путем - 870 100 рублей;

- доходов за II полугодие 2005 года, определенных Управлением на основании книги учета проживающих - 1 347 500 рублей.

Общество за 2005 год неполностью уплатило ЕСН, подлежащий уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 230 929 рублей в результате занижения налоговой базы и неправильного исчисления. В ходе проверки предоставленных обществом первичных документов и счетов налоговой инспекцией установлено, что счета составлены с нарушением порядка, предусмотренного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.12.93 N 121 "Об утверждении форм документов строгой отчетности", которым утверждены формы строгой отчетности используемых гостиничными хозяйствами при расчетах с населением для учета наличных денежных средств, разработанные Комитетом Российской Федерации по муниципальному хозяйству.

Данные формы первичного учета применяются в гостиницах независимо от формы собственности.

Как следует из копий счетов и приходных кассовых ордеров, представленных ОАО "Кавказцемент" и ООО "Бумажная фабрика", полученных от общества за проживание их работников в гостинице, общество выписывало счета за проживание, оформляло квитанции к приходным кассовым ордерам и выдавало их проживающим, но выписанные счета и приходные кассовые ордера у самого общества в кассовых документах отсутствуют. Таким образом, по документам, полученным в ходе встречных проверок, выявлено, что обществом необоснованно занижен доход в 2005 году на 1 467 237 рублей.

Общество не оспаривает факт нарушений при учете доходов, полученных от ООО "Кавказцемент" и ООО "Бумажная фабрика" и подтверждает отсутствие сведений о доходах в налоговой декларации.

Согласно части 2 статьи 87 Кодекса если при проведении камеральных и выездных налоговых проверок у налоговых органов возникает необходимость получения информации о деятельности налогоплательщика, связанной с иными лицами, налоговым органом могут быть истребованы у этих лиц документы, относящиеся к деятельности проверяемого налогоплательщика.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу о правомерности действий налоговой инспекции по увеличению налоговой базы для исчисления единого налога на 1 467 237 рублей по результатам встречных проверок.

В силу пункта 1 статьи 54 Кодекса налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Пунктом 1 статьи 346.15 Кодекса предусмотрено, что при определении объекта налогообложения для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения налогоплательщики учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса.

Согласно пунктов 1 и 2 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Из материалов дела следует, что при определении размера доходов общества за второе полугодие 2005 года налоговая инспекция дополнительно определила доходы общества в размере 1 347 500 рублей на основании книги учета проживающих в гостинице.

В ходе встречной проверки ОАО "Кавказцемент" установлен факт оплаты указанной организацией 18 счетов общества за проживание в гостинице. Исходя из нумерации счетов за второе полугодие 2005 года (с N 004 по N 499) налоговая инспекция предположила, что по 477 счетам оплату произвели постояльцы, указанные в книге учета проживающих за данный период. Налоговым органом взят список постояльцев с указанием количества дней проживания по книге учета проживающих (приложение N 3 к акту выездной налоговой проверки), затем путем умножения данных показателей на стоимость проживания согласно прейскуранту вычислен доход общества, который не подтвержден приходными документами.

Формы первичного учета для гостиниц, утвержденные приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.12.93 N 121, не предусматривают такой формы как книга учета проживающих; в гостиничном бизнесе ведутся карточки регистрации иностранных граждан (форма N 2-Г).

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Кодекса налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Вывод об установлении размера дохода сделан судебными инстанциями по недостаточно исследованным обстоятельствам спора. Суд первой инстанции сделал вывод о невозможности применения метода по пункту 7 статьи 31 Кодекса только с применением данных аналогичных плательщиков. Суд апелляционной инстанции опроверг выводы суда первой инстанции без ссылки на то, какие нарушения допущены судом первой инстанции.

Судебные инстанции не проанализировали выводы, указанные в акте налоговой инспекции, что для расчета в первом полугодии 2005 года взят доход, выявленный в ходе проверки за второе полугодие 2005 года. Не оценил тот факт, что расчетный доход был исчислен налоговой инспекцией по неучтенным счетам, т.е. по конкретным документам и по аналогии с длительностью самого налогового периода и налогоплательщика.

Выводы суда первой инстанции при определении методов исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения противоречивы и при этом не оценены судом апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела для установления факта получения обществом дохода, суду необходимо рассмотреть вопрос о вызове свидетелей - лиц, проживавших в гостинице, указанных в книге учета проживающих.

В силу пункта 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

На основании письма Государственной налоговой службы Российской Федерации от 20.10.95 N ПВ-4-17/69н "О методических рекомендациях по исчислению совокупного годового дохода и начислению подоходного налога в организациях" действовавшего до 01.01.02, подотчетными лицами считаются работники организации, получившие авансом денежные средства из кассы.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль являются доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

На основании статьи 254 Кодекса к материальным расходам, в частности, относятся затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В силу статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся "Альбоме форм первичной учетной документации в торговле и общественном питании", а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Под отчет выдаются деньги для оплаты хозяйственных (канцелярских, почтово-телеграфных) расходов, а также расходов, связанных с приобретением товаров. Денежные средства под отчет выдаются по расходным кассовым ордерам и должны расходоваться строго по назначению.

По израсходованным денежным средствам подотчетные лица должны составить авансовый отчет с приложением оправдательных документов (товарные чеки, проездные документы) и представить их бухгалтеру. В случае, когда в авансовом отчете отсутствует оправдательные документы (товарные чеки), следует проверять наличие прихода товара, если купленный товар не оприходован, подотчетную сумму следует зачитывать в совокупный годовой доход подотчетного лица.

Порядок выдачи денежных средств и отчетности за их использования подотчетных устанавливается приказом руководителя организации.

Суммы, выданные под отчет, не являются доходом работников предприятия.

Суммы НДФЛ доначислены по авансовым отчетам работников общества о приобретении товаров за счет полученных подотчетных сумм в отсутствие доказательств факта внесения оплаты за товар.

НДФЛ и страховые взносы в пенсионный фонд начислены как налоговому агенту по денежным средствам, выданным под отчет работникам общества. Суд первой инстанции обоснованно указал на недостатки актов закупок. Однако ни судом первой и апелляционной инстанции, не исследовано: оприходован ли закупленный товар обществом, в каком количестве, использовался ли этот товар в производственной деятельности. Установление указанных обстоятельств на основе оценки совокупности доказательств имеет значение для выяснения фактов получения доходов подотчетными лицами от сумм полученных в под отчет. Судебные инстанции не учли, что Кодекс не допускает взыскание налога на доходы физических лиц за счет средств общества. Вывод о наличии или отсутствии дохода и начислений соответствующих сумм налога суду необходимо сделать по каждому физическому лицу.

Судебные инстанции не исследовали факт оприходования товара по отдельным эпизодам.

По результатам выездной налоговой проверки налоговой инспекцией также доначислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование за 2005 год в сумме 5 064 рублей и 1 055 рублей пени, общество привлечено к ответственности в виде 1 013 рублей штрафа по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование.

Как отмечено пунктом 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.01 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника.

Согласно пункту 2 статьи 27 Федерального закона N 167-ФЗ от 15.12.01 г. "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий влечет взыскание со страхователя штрафа в размере 20 процентов неуплаченных сумм страховых взносов.

При новом рассмотрении суду необходимо проверить обоснованность доначисления обществу страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации по всем эпизодам доначислений с учетом указаний суда кассационной инстанции по НДФЛ.

Изложенное свидетельствует о том, что обжалованные обществом судебные акты не соответствуют требованиям пункта 3 статьи 15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не могут быть признаны законными и обоснованными и подлежат отмене как принятые по неполно исследованным материалам направлению дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное, установить факт получения обществом доходов от постояльцев, указанных в книге учета проживающих, оценить все фактические обстоятельства, связанные с доначислением единого налога по УСН, НДФЛ, ЕСН и страховых взносов в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики от 23.03.07 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.07 по делу N А25-259/07-11 в части требований о признании незаконным решения УФНС РФ по Карачаево-Черкесской Республике от 22.12.06 N 272 о доначислении единого налога по упрощенной системе налогообложения за 2005 год в сумме 133 264 рублей 35 копеек и соответствующих сумм пеней по единому налогу, доначислении налога на доходы физических лиц за 2004 год в сумме 263 рубля и соответствующих сумм пеней по налогу на доходы физических лиц, а также привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового Кодекса Российской Федерации в виде штрафа по единому налогу по упрощенной системе налогообложения в размере 53 306 рублей 14 копеек, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по НДФЛ в размере 52 рублей отменить, дело в этой части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию арбитражного суда Карачаево-Черкесской Республики. В остальной части постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.06.07 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.