Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 30 июля 2009 г. N А53-5313/2007-С5-23 Решение налоговой инспекции признано незаконным, поскольку на основании Налогового кодекса РФ общество вправе было включать в состав расходов по налогооблагаемой прибыли суммы, уплаченные за коммунальное обслуживание (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа
от 30 июля 2009 г. N А53-5313/2007-С5-23
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 4 июня 2008 г. N Ф08-2581/2008

Общество с ограниченной ответственностью "Жилстрой" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону (далее - налоговая инспекция, налоговый орган) от 22.02.2007 N 349 о доначислении 2 981 131 рубля налога на прибыль, 1 767 124 рублей пеней, 556 945 рублей штрафа; 32 676 882 рублей налога на добавленную стоимость, 4 549 902 рублей пеней, 5 263 804 рублей штрафа; 1 954 рублей налога на имущество, 465 рублей пеней, 360 рублей штрафа; 15 тыс. рублей штрафа по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации; об уменьшении размера штрафа на основании статей 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации (уточненные требования в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением от 07.11.2007, оставленным без изменения постановлением суда апелляционного суда от 14.02.2008, суд признал незаконным решение налоговой инспекции от 22.02.2007 N 349 о доначислении 686 654 рублей налога на прибыль, 661 140 рублей 55 копеек НДС, соответствующих пеней и штрафов, а также 15 тыс. рублей штрафа по пункту 2 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации, в удовлетворении остальной части заявленных требований обществу отказал.

Судебные акты мотивированы тем, что общество неправомерно уменьшило доходы на сумму стоимости материалов, рассчитанную по цене, превышающей их среднюю стоимость; отнесло к материальным расходам затраты на приобретение спецодежды и средств индивидуальной защиты в большем объеме, чем фактически передало в производство, т. е. сверх норм, установленных постановлением Минтруда Российской Федерации от 18.12.1998 N 51 "Об утверждении правил обеспечения работников специальной одеждой, специальной обувью и другими средствами индивидуальной защиты"; необоснованно отнесло на расходы оплату за электроэнергию по договору аренды, не доказав при этом пользование помещением в проверяемом периоде и в производственных целях; не подтвердило фактическое приобретение у ОАО "Торговый дом "Уралкран"" кранов и их надлежащее оприходование. Значительная часть представленных обществом счетов-фактур, выставленных его контрагентами, составлена с нарушениями налогового законодательства, что исключает возможность применения налогового вычета по НДС. Общество своевременно не исполнило обязанность по уплате налогов, поэтому правомерно привлечено к налоговой ответственности. Оснований для уменьшения штрафов в соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации, по мнению судов, нет.

Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 04.06.2008 решение суда от 07.11.2007 и постановление суда апелляционной инстанции от 14.02.2008 отменены в части отказа в удовлетворении требований общества о признании незаконным решения налоговой инспекции от 22.02.2007 N 349 о доначислении 32 015 741 рубля 45 копеек НДС, 172 492 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафов, в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ростовской области. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.

Суд кассационной инстанции указал, что, оценивая счета-фактуры на их соответствие требованиям статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, суд неправомерно ограничился обстоятельствами, установленными налоговой инспекцией, и не исследовал в совокупности с другими доказательствами доводы и доказательства, представленные обществом. Дополнительному исследованию подлежит вопрос о начислении обществу налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с непринятием налоговой инспекцией расходов общества по оплате коммунальных услуг (электроэнергия) в нежилых помещениях, предоставленных обществу по договору аренды.

При новом рассмотрении дела общество в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уточнило заявленные требования и просит признать недействительным решение налоговой инспекции от 22.02.2007 N 349 в части доначисления 162 539 рублей налога на прибыль, 10 551 352 рублей 89 копеек НДС, соответствующих данным налогам пеней и штрафных санкций, а также в части привлечения к налоговой ответственности по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 3 501 160 рублей 40 копеек.

Решением суда от 11.01.2009, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 30.04.2009, решение налоговой инспекции признано незаконным в части доначисления 162 539 рублей налога на прибыль, соответствующих пеней и штрафа, 8 782 956 рублей 10 копеек НДС, соответствующих пеней и штрафа, а также 3 704 839 рублей 76 копеек (175 766 рублей 20 копеек, 3 225 394 рублей 20 копеек, 303 679 рублей 36 копеек) штрафов по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату НДС. В удовлетворении остальной части требований обществу отказано.

Судебные акты в части удовлетворения заявленных требований мотивированы тем, что общество выполнило все условия, установленные налоговым законодательством для получения налоговых вычетов НДС. Налоговая инспекция не оспаривает реальность хозяйственных операций общества с контрагентами. Исправления в спорные счета-фактуры вносились в соответствии с нормами действующего законодательства. Отсутствие товарно-транспортных накладных и незначительные недостатки в оформлении товарных накладных сами по себе не могут служить основанием для отказа в применении налоговых вычетов. Налоговый орган необоснованно не принял в состав расходов по налогу на прибыль затраты по оплате коммунальных услуг в помещениях, предоставленных обществу по договорам аренды.

В Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа обратилась налоговая инспекция с кассационной жалобой, в которой просит решение суда от 11.01.2009 и постановление суда апелляционной инстанции от 30.04.2009 отменить в части признания незаконным решения налоговой инспекции от 22.02.2007 N 349 о доначислении 162 539 рублей налога на прибыль, соответствующих штрафа, пеней и 8 782 956 рублей 10 копеек НДС; в удовлетворении заявленных требований обществу отказать.

По мнению заявителя кассационной жалобы, расчеты за потребленную энергию должны были производиться обществом с арендодателями, а не с энергоснабжающими организациями, в связи с чем отсутствует документальное подтверждение понесенных расходов, как того требует статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы НДС, указанные в исправленных счетах-фактурах, принимаются к вычету в том налоговом периоде, в котором эти счета-фактуры получены. Исправления в счета-фактуры внесены с нарушением постановления Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914. Товарно-транспортные накладные налогоплательщиком не представлены. В товарных накладных отсутствует ряд необходимых реквизитов ("масса груза (нетто)", "масса груза (брутто)", "всего мест"). Адрес контрагента в счете-фактуре и адрес в товарной накладной не совпадают. Счета-фактуры некоторых контрагентов подписаны неуполномоченными лицами.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители участвующих в деле лиц поддержали доводы кассационной жалобы и возражения, изложенные в отзыве на нее.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, проверив законность и обоснованность судебных актов, выслушав представителей участвующих в деле лиц, считает, что кассационная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как видно из материалов дела, налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления, удержания и уплаты налогов за период с 01.01.2003 по 31.12.2004, по НДС - за период с 01.07.2003 по 30.06.2005, по итогам проведения которой составила акт от 28.08.2006 N 349 и приняла решение от 22.02.2007 N 349 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания 5 263 804 рублей штрафа по НДС, 556 945 рублей штрафа по налогу на прибыль, 360 рублей штрафа по налогу на имущество; по пункту 2 статьи 120 Кодекса за грубое нарушение правил учета доходов и расходов в течение более одного налогового периода по налогу на прибыль в виде 15 тыс. рублей штрафа. Обществу предложено уплатить 32 676 882 рубля НДС, 3 532 171 рубль налога на прибыль, 1 954 рубля налога на имущество, 1 539 рублей транспортного налога, 108 884 рубля ЕСН, 4 549 902 рубля пеней по НДС, 1 767 124 рубля пени по налогу на прибыль, 465 рублей пеней по налогу на имущество. Исчисленный в завышенных размерах НДС уменьшен на 21 232 100 рублей.

В соответствии со статьями 137 и 138 Налогового кодекса Российской Федерации общество частично обжаловало решение налоговой инспекции в арбитражный суд.

При новом рассмотрении суд учел указания суда кассационной инстанции, изложенные в постановлении от 04.06.2008, и устранил допущенные нарушения; в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации полно, всесторонне исследовал, в совокупности оценил доказательства и доводы лиц, участвующих в деле, и результаты их оценки отразил в судебных актах в соответствии со статьями 170 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; правильно применил нормы права и принял законные и обоснованные судебные акты.

По смыслу статей 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действующей в спорный период) для получения права на вычеты по НДС необходимо выполнение следующих условий: приобретаемые товары (работы, услуги) должны предназначаться для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектом налогообложения; наличие счета-фактуры, выставленного в соответствии со статьей 169 Кодекса; подтверждение факта оплаты приобретенного товара (работы, услуги); принятие данного товара (работы, услуги) на учет.

В соответствии с положениями постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Суд исследовал в совокупности и взаимосвязи и дал оценку обстоятельствам, послужившим основанием для непринятия налоговой инспекцией налоговых вычетов по счетам-фактурам ряда поставщиков, установил фактические обстоятельства по отношениям общества с юридическими лицами, проверил наличие хозяйственных операций и их отражение в бухгалтерском учете, а также документальное подтверждение права общества на вычеты по НДС, уплаченного поставщикам.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 этой статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Вместе с тем, положения пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации не исключают право налогоплательщика на применение налоговых вычетов и возмещение налога в случае устранения нарушений, допущенных поставщиками при составлении и выставлении счетов-фактур на приобретенные покупателем товары (работы, услуги). Иные положения главы 21 Кодекса также не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленный счет-фактуру или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами.

Суд исследовал представленные налогоплательщиком исправленные и переоформленные счета-фактуры, а также иные первичные документы, и на основе оценки представленных доказательств по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации сделал обоснованный вывод о том, что указанные документы заполнены в соответствии с требованиями статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации и подтверждают право общества на получение налоговых вычетов.

Довод налоговой инспекции о том, что право на применение налоговых вычетов возникает в том налоговом периоде, в котором данные счета-фактуры с внесенными в них исправлениями получены от продавца товара, не основаны на нормах действующего налогового законодательства.

С учетом требований статей 171 - 173 Налогового кодекса Российской Федерации вычет НДС должен быть произведен в периоде совершения операции по приобретению товара. Момент применения налоговых вычетов не связан с моментом внесения исправлений в счет-фактуру.

Суд установил, что сама по себе техническая ошибка (указание неверных реквизитов платежного поручения), допущенная при составлении счетов-фактур, не влечет трудностей в установлении того, каким платежным поручением и во исполнение какого обязательства произведена оплата, и, соответственно, не может быть положена в основу отказа в представлении вычета по НДС.

Обоснованы выводы суда о надлежащем оформлении счетов-фактур, которые не содержат указания на платежно-расчетный документ при наличии авансовых платежей. Суд установил и материалами дела подтверждается, что выставление счетов-фактур и их оплата произошли в пределах одного налогового периода. В связи с этим платежи, произведенные в одном налоговом периоде с отгрузкой товара, для целей применения главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не считаются авансовыми. Требование подпункта 4 пункта 5 статьи 169 Кодекса к такой ситуации не применимо.

Суд обоснованно отклонил ссылку налоговой инспекции на то, что счета-фактуры некоторых контрагентов подписаны неустановленными лицами.

В соответствии с положениями части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации бремя доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственным органом решения, возлагается на данный государственный орган.

Согласно пункту 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Поскольку налоговая инспекция заявляет о составлении счетов-фактур с нарушением порядка, установленного пунктом 6 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации, на ней лежит обязанность доказывания факта подписания этих документов неуполномоченными лицами.

При этом то, что счет-фактура подписан другим лицом, а не директором поставщика, само по себе не может быть положено в обоснование отсутствия у подписавшего документ лица соответствующих полномочий, если налоговой инспекцией это не доказано.

В нарушение приведенных положений налоговая инспекция не представила в материалы дела надлежащие доказательства, свидетельствующие о подписании первичных документов неустановленными лицами. Это обстоятельство имеет существенное значение с учетом того, что реальность хозяйственных операций налоговой инспекцией не оспаривается.

Отдельные ошибки при заполнении товарных накладных, непредставление надлежащим образом оформленных товарно-транспортных накладных не могут свидетельствовать об отсутствии факта приобретения товара, невозможности его оприходования и не являются безусловным основанием для отказа в применении налоговых вычетов. Кроме того, суд оценил первичную бухгалтерскую документацию в подтверждение вычетов НДС и установил, что указанные документы содержат все обязательные реквизиты, необходимые для ведения бухгалтерского учета, а отдельные недостатки в их оформлении не опровергают факт реального осуществления хозяйственных операций.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О "По ходатайству Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о разъяснении Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 12 октября 1998 года по делу о проверке конституционности пункта 3 статьи 11 Закона Российской Федерации "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"" по смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков.

Налоговая инспекция не представила надлежащих доказательств недобросовестности в действиях общества как участника налоговых правоотношений.

В кассационной жалобе налоговый орган не указывает, на чем основаны его выводы о том, что исправления в счетах-фактурах контрагентов общества заверены подписями неустановленных лиц и кем являются эти лица; как повлияло на право общества на налоговый вычет по НДС отсутствие товарно-транспортных накладных или их оформление с незначительными нарушениями, при том, что легитимность поставщиков налоговая инспекция не оспаривает, как не оспаривает оприходование обществом в бухгалтерском учете товаров и услуг, их оплату и использование в хозяйственной деятельности общества.

С учетом изложенного выводы суда о незаконном доначислении обществу НДС основаны на правильном применении норм материального права и полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела.

При новом рассмотрении дела суд дополнительно исследовал вопрос о начислении обществу налога на прибыль, пеней и штрафа в связи с непринятием налоговой инспекцией расходов общества по оплате коммунальных услуг (электроэнергия) в нежилых помещениях, предоставленных обществу по договору аренды от 06.01.2003 с Корниловым С.Ю и договору аренды от 01.01.2004 с Крюковой Е.Е.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в порядке, установленном в главе 25 Кодекса.

В пункте 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей на момент возникновения спорных правоотношений) расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговый кодекс Российской Федерации не устанавливает перечень документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных расходных операций и не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению). При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения необходимо исходить из того, подтверждают документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет, то есть условием для включения затрат в налоговые расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом во внимание должны приниматься любые представленные налогоплательщиком доказательства в подтверждение факта и размера этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.

В материалы дела представлены договоры аренды нежилых помещений, акты приема-передачи помещений, приказы на установку оборудования в арендованных помещениях, договоры энергоснабжения, счета-фактуры и платежные поручения, которые суд оценил по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в совокупности с другими доказательствами и доводами участвующих в деле лиц. При этом суд пришел к обоснованному выводу о том, что материалами дела подтверждается факт получения обществом имущества в аренду и оплата услуг по договорам энергоснабжения. В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налоговая инспекция не представила доказательства обратного.

Реальность хозяйственных отношений общества с арендодателями и энергоснабжающими организациями, факты использования потребленной электроэнергии в производственной деятельности, оплата услуг энергоснабжения и правильное отражение их в учете налоговая инспекция не оспаривает.

Следовательно, суд сделал правильный вывод о том, что общество на основании положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации вправе было включать в состав расходов по налогооблагаемой прибыли суммы, уплаченные за коммунальное обслуживание.

Суд правомерно отклонил довод налоговой инспекции о том, что расчеты за потребленную энергию должны производиться обществом с арендодателями, а не с энергоснабжающими организациями.

Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П "По запросу группы депутатов Государственной Думы о проверке конституционности абзацев второго и третьего пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации" и N 366-О-П "Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы негосударственного некоммерческого образовательного учреждения "Институт управления" на нарушение конституционных прав и свобод положениями пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации" указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (часть 1 статьи 8 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений статей 74 и 77 Федерального закона "Об акционерных обществах", регулирующих порядок консолидации размещенных акций акционерного общества и выкупа дробных акций, в связи с жалобами граждан, компании "Кадет Истеблишмент" и запросом Октябрьского районного суда города Пензы", судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискованного характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика также основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат. Как указано в пункте 1 постановления N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", действия налогоплательщиков, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными.

Кассационная жалоба налогового органа не содержит конкретных и четких доводов в обоснование правомерности доначисления обществу налога на добавленную стоимость и налога на прибыль.

Суд кассационной инстанции отклоняет доводы кассационной жалобы, которые были предметом рассмотрения в суд первой и апелляционной инстанций и им дана полная и всесторонняя оценка. В соответствии с пределами рассмотрения дела в суде кассационной инстанции, установленными статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, кассационная инстанция не имеет полномочий для переоценки выводов судов первой и апелляционной инстанций.

Нормы права при разрешении спора применены судом правильно, нарушения процессуальных норм, влекущие отмену или изменение судебных актов (статья 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 11.01.2009 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2009 по делу N А53-5313/2007-С5-23 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.