Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 31 октября 2006 г. N А82-6004/2004-27 Окружной суд отменил решение первой инстанции в части начисления пени за несвоевременное перечисление налогов в бюджет и направил дело на новое рассмотрение, поскольку суд неправомерно посчитал, что срок уплаты налогов определяется датой списания денежных средств с расчетного счета налогового агента с учетом продолжительности операционного банковского дня, кроме того, не исследовался вопрос о наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика на момент предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа
от 31 октября 2006 г. N А82-6004/2004-27
(извлечение)

Федеральное государственное унитарное предприятие (далее - ФГУП, Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Ярославской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N 5 по Ярославской области (правопреемнику Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району г. Ярославля; далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 09.04.2004 N 13-26/4 в части начисления налога на прибыль за 2001 год в сумме 261 910 рублей в связи с завышением расходов по горюче-смазочным материалам в размере 194 164 рублей и неправомерным применением налоговой льготы в сумме 195 156 рублей 85 копеек; начисления дополнительных платежей по налогу на прибыль в сумме 16 867 рублей; уменьшения убытка за 2002 год на сумму 155 215 рублей; невключения в расходы 2002 года дополнительных платежей по налогу на прибыль за IV квартал 2001 года в сумме 4 522 рублей; начисления пеней по налогу на прибыль за 2001 - 2002 годы в сумме 130 864 рублей; начисления пеней за несвоевременное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме 931 186 рублей; в части неучета излишнего исчисления предприятием налога на доходы физических лиц в сумме 158 393 рублей с сумм материальной выгоды, командировочных расходов сверх установленных норм и с доходов при участии работников в культурно-массовых мероприятиях; а также в части предложения уплатить налог на добавленную стоимость за апрель 2001 года в сумме 1 348 рублей и уменьшения исчисленного в завышенном размере налога на добавленную стоимость за май 2001 года в сумме 1 348 рублей.

Решением суда от 28.07.2006 заявленное требование удовлетворено частично: решение Инспекции признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2001 год в связи с завышением расходов на горюче-смазочные материалы в сумме 194 160 рублей, соответствующих сумм пеней и дополнительных платежей по налогу на прибыль, в части неучета при уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 и 2002 годы суммы доначисленного дополнительного платежа по налогу на прибыль за 2001 год (с учетом перерасчета), в части взыскания пеней на ежемесячные авансовые платежи по налогу на прибыль, уменьшения убытка за 2002 год на сумму завышенных расходов на горюче-смазочные материалы 155 215 рублей, в части начисления пеней по налогу на доходы физических лиц на остаток задолженности по данному налогу по состоянию на 01.01.2000, начисления пеней по налогу на доходы физических лиц без учета суммы уплаченного налога 24 875 рублей 13 копеек, а также в части неучета излишнего исчисления предприятием налога на доходы физических лиц с сумм доходов при участии работников в культурно-массовых мероприятиях и излишнего начисления 17 646 рублей налога с командировочных сверхустановленных норм. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

В суде апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

ФГУП не согласилось с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования относительно доначислений налога на доходы физических лиц и пеней и обратилось в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой.

Заявитель считает, что суд неправильно применил статьи 45, 46, 47, 70, 100, 101, 212, 223, 228 Налогового кодекса Российской Федерации, статьи 166 и 168 Трудового кодекса Российской Федерации; указывает на то, что Предприятие представляло в Инспекцию отчет об итоговых суммах начисленных и выплаченных доходов и удержанного подоходного налога с налогоплательщиков - физических лиц за первый квартал, полугодие, девять месяцев и 2000 год, поэтому налоговому органу были известны оспариваемые суммы недоимок по названному налогу до проведения выездной налоговой проверки, а Инспекция обязана была направить Предприятию требование об их уплате и взыскать недоимку и пени в принудительном порядке. Поскольку Инспекция не соблюла процедуру взыскания с Предприятия недоимки по подоходному налогу, пропустила сроки, установленные в статьях 46, 47 и 70 Налогового кодекса Российской Федерации, начисление пеней и взыскание задолженности по подоходному налогу за 2000 год произведено неправомерно. Кроме того, заявитель полагает, что обязанность по уплате налога считается исполненной с момента предъявления в банк поручения на уплату налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика (налогового агента), а не с момента списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика (налогового агента). Предприятие представило в суд выписки с расчетного счета, которые подтверждают списание денежных средств с расчетного счета текущим днем. Инспекция же произвела зачисление денежных средств следующим днем, что и привело к начислению пеней. Определение налоговой базы при получении дохода в виде материальной выгоды, выраженной как экономия на процентах (при получении заемных средств), а соответственно, и уплата налога на доходы физических лиц с этих доходов должны осуществляться самостоятельно налогоплательщиком. Выплата суточных за однодневные командировки является компенсационной выплатой, направленной на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства (оплата питания, передвижения), поэтому не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц. Заявитель также указывает на то, что в акте проверки и решении налогового органа не отражены и документально не подтверждены факты правонарушений, связанные с правильностью начисления и удержания подоходного налога. Задолженность по налогу выведена по данным бухгалтерского учета, то есть проверка в данной части налоговым органом не проводилась, следовательно, размер недоимки налоговым органом не определен и не доказан.

Инспекция не согласилась с доводами, изложенными в жалобе.

Заявитель и заинтересованное лицо, надлежащим образом извещенные о времени и месте рассмотрения дела, представителей в судебное заседание не направили.

Законность принятого Арбитражным судом Ярославской области решения проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку ФГУП по вопросу соблюдения законодательства о налогах, в том числе по вопросу своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (подоходного налога) за период с 01.01.2000 по 26.11.2003, и установила факт неперечисления в бюджет налога на доходы физических лиц (подоходного налога) в общей сумме 2 881 736 рублей.

Результаты проверки отражены в акте от 15.03.2004 N 13-21/3, на основании которого (с учетом представленных Предприятием возражений) руководитель Инспекции вынес решение от 09.04.2004 N 13-26/4 о привлечении ФГУП к налоговой ответственности по статьям 122 (пункту 1), 123, 126 (пункту 1) Налогового кодекса Российской Федерации и предложил налогоплательщику перечислить в бюджет неуплаченные суммы налогов и пени.

ФГУП частично не согласилось с решением налогового органа и обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 11, пунктом 2 статьи 45, статьями 101, 209, 211, подпунктом 1 пункта 1 статьи 212, пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации, пунктом 15 Инструкции Минфина СССР, Госкомтруда СССР и ВЦСПС от 07.04.1988 N 62 "О служебных командировках в пределах СССР", частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции частично отказал в удовлетворении заявленного требования, поскольку исходил из следующего. Срок уплаты налога определяется датой списания денежных средств с расчетного счета налогового агента при наличии достаточного остатка денежных средств и с учетом продолжительности операционного банковского дня. Действующее налоговое законодательство не обязывает налоговый орган проводить проверки только сплошным методом. В рассматриваемом случае Инспекция проводила проверку выборочным методом исходя из признания правильности исчисления налоговой базы Предприятием. Материальная выгода в виде экономии на процентах при выдаче Предприятием своим работникам беспроцентной ссуды является доходом, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц налоговым агентом. Суточные не выплачиваются при однодневных командировках, поэтому выплаченные командированным суммы подлежат обложению налогом на доходы физических лиц. Нарушений положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации при вынесении налоговым органом решения о привлечении к налоговой ответственности не установлено.

Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа счел ее подлежащей частичному удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В пункте 2 статьи 45 Кодекса определено, что обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Таким образом, срок исполнения обязанности по уплате налога определяется датой предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком (пункт 4 статьи 24 Кодекса).

В случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить пени (пункт 1 статьи 75 Кодекса).

Признавая обоснованным начисление Предприятию пеней в сумме 281 рубля за 2000 год и 448 рублей за 2001 год, суд первой инстанции посчитал, что срок уплаты определяется датой списания денежных средств с расчетного счета налогового агента с учетом продолжительности операционного банковского дня. Однако такой вывод не следует из положения пункта 2 статьи 45 Кодекса.

Кроме того, суд не исследовал вопрос о наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика на момент предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога. Без установления данного факта невозможно определить, исполнена ли обязанность по уплате налога на дату предъявления в банк платежного поручения, а, следовательно, и правомерность начисления пеней.

С учетом изложенного решение Арбитражного суда Ярославской области в данной части подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение в тот же арбитражный суд.

В силу статьи 2 Закона Российской Федерации "О подоходном налоге с физических лиц" (действовавшего в 2000 году) объектом налогообложения у физических лиц, имеющих постоянное местожительство в Российской Федерации, являлся совокупный доход, полученный в календарном году от источников в Российской Федерации и за ее пределами.

При налогообложении учитывался совокупный доход, полученный как в денежной форме (в валюте Российской Федерации или иностранной валюте), так и в натуральной форме, в том числе в виде материальной выгоды в соответствии с подпунктом "я.13" пункта 1 статьи 3 Закона в виде экономии на процентах при получении заемных средств от предприятий, учреждений, организаций, а также физических лиц, зарегистрированных в качестве предпринимателей.

Глава 23 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на доходы физических лиц" вступила в силу с 01.01.2001.

Согласно пункту 1 статьи 209 Кодекса объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В пункте 1 статьи 210 Кодекса установлено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от экономии на процентах за пользование налогоплательщиком заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей (подпункт 1 пункта 1 статьи 212 Кодекса).

Таким образом, материальная выгода в виде экономии на процентах при выдаче Предприятием своим работникам беспроцентной ссуды является доходом, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц налоговым агентом.

Доводы заявителя жалобы о том, что Предприятие освобождено от обязанности удерживать и перечислять в бюджет подоходный налог (налог на доходы физических лиц), поскольку эта обязанность возложена законом на физическое лицо, признаются несостоятельными.

В пункте 2 статьи 226 Кодекса установлено, что налоговый агент производит исчисление сумм и уплату налога в отношении всех доходов налогоплательщика, источником выплаты которых он является, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога. Доходы в виде материальной выгоды таким исключением не являются.

С учетом изложенного решение суда первой инстанции в данной части является законным.

Согласно пункту 3 статьи 217 Кодекса при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

В статье 166 Трудового кодекса Российской Федерации установлено, что служебной командировкой признается поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.

Из содержания статей 167, 168 Трудового кодекса Российской Федерации следует, что суточные имеют своей целью покрытие личных расходов работника на срок служебной командировки, поскольку средний заработок работнику на время командировки сохраняется, проезд работника к месту командировки и обратно к месту постоянной работы оплачивается, возмещаются расходы по найму жилого помещения. Выплату суточных работнику законодатель обусловил с проживанием работника вне места постоянного жительства более 24 часов.

Таким образом, если командированный имеет возможность ежедневно возвращаться к месту своего постоянного жительства, суточные ему не выплачиваются.

Следовательно, суточные, выплаченные Предприятием работникам при однодневных командировках, являлись для последних доходом, который должен облагаться налогом на доходы физических лиц, в связи с чем Арбитражный суд Ярославской области обоснованно признал решение Инспекции в данной части правильным.

Согласно статье 100 Кодекса по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов составляется в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений. Налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101 Кодекса по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит одно из указанных в этом пункте решений.

В решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Кодекса, предусматривающих данные правонарушения и применяемые меры ответственности (пункт 3 статьи 101 Кодекса).

Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований указанной статьи может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом (пункт 6 статьи 101 Кодекса).

В пункте 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что нарушение должностным лицом налогового органа требований статьи 101 Кодекса не влечет безусловного признания судом соответствующего решения налогового органа недействительным. Суд оценивает характер допущенных нарушений и их влияние на законность и обоснованность вынесенного налоговым органом решения.

Арбитражный суд Ярославской области, проверив оспариваемое решение Инспекции на соответствие положениям статьи 101 Кодекса, в данном случае не усмотрел нарушений, которые явились бы безусловным основанием для его отмены.

Основания для переоценки установленных судом первой инстанции обстоятельств у суда кассационной инстанции в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отсутствуют.

Доводы заявителя о пропуске налоговым органом сроков, установленных в статьях 46, 47 и 70 Налогового кодекса Российской Федерации, также несостоятельны. Как правильно указал Арбитражный суд Ярославской области, данное обстоятельство может быть учтено на стадии взыскания недоимки по налогам и пеней. Действующее налоговое законодательство не содержит такого основания для неначисления пеней, как пропуск срока взыскания суммы основной задолженности по налогу, а также запрета для отражения в принятом по результатам налоговой проверки решении факта наличия недоимки по налогам и пеней и предложения налогоплательщику уплатить их в добровольном порядке.

Ссылка Предприятия на то, что суд отклонил доводы о признании недействительным решения Инспекции в части уплаты налога на доходы физических лиц за 2000 - 2003 годы в сумме 2 881 736 рублей, не может быть принята во внимание, поскольку, как следует из заявления Предприятия и уточнений к нему, с таким требованием заявитель в суд не обращался.

Нарушений норм процессуального права, перечисленных в части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и являющихся в любом случае основаниями для отмены судебного акта, не установлено.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации государственная пошлина с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей подлежит отнесению на ФГУП.

Руководствуясь статьями 287 (пунктами 1 и 3 части 1), 288 (частью 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 28.07.2006 по делу N А82-6004/2004-27 в части отказа Федеральному государственному унитарному предприятию в удовлетворении требования о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Кировскому району города Ярославля от 09.04.2004 N 13-26/4 в части начисления пеней в сумме 281 рубля за 2000 год и 448 рублей за 2001 год отменить.

Дело в этой части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ярославской области.

В остальной части решение оставить без изменения, а кассационную жалобу Федерального государственного унитарного предприятия - без удовлетворения.

Государственную пошлину с кассационной жалобы в сумме 1 000 рублей отнести на заявителя.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.