Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 24 июня 2010 г. N Ф03-2863/2010 по делу N А73-8527/2009 Заявление о признании недействительным решения налогового органа, принятого по результатам налоговой проверки, в части доначисления НДФЛ, пеней, штрафа, ЕНВД, НДС, соответствующих пеней и штрафов удовлетворено частично, поскольку налоговым органом не представлено доказательств безвозмездного пользования помещением и получения материальной выгоды (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа
от 24 июня 2010 г. N Ф03-2863/2010
по делу N А73-8527/2009
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, при участии от заявителя - индивидуального предпринимателя Андреевой Лилии Фариховны: Тыхта В.Д. - представитель по доверенности от 06.05.2010 б/н рассмотрел в судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Хабаровскому краю, индивидуального предпринимателя Андреевой Лилии Фариховны на решение от 30.11.2009 на постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2010 по делу N А73-8527/2009 Арбитражного суда Хабаровского края, по заявлению индивидуального предпринимателя Андреевой Лилии Фариховны к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Хабаровскому краю, третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю, о признании недействительным решения от 31.03.2009 N 8 в части.

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июня 2010 г. Полный текст постановления изготовлен 24 июня 2010 г.

Индивидуальный предприниматель Андреева Лилия Фариховна (далее - ИП Андреева Л.Ф., индивидуальный предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Хабаровскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Хабаровскому краю, налоговый орган) от 31.03.2009 N 8 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 21.05.2009 N 10-04-02/187/11328), принятого по результатам налоговой проверки, в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 255618 руб., соответствующих пеней, штрафа, доначисления единого налога на вмененный доход в сумме 85967 руб., налога на доходы физических лиц, начисленного индивидуальному предпринимателю как налоговому агенту, в сумме 2055 руб., соответствующих пеней и штрафов.

Определением Арбитражного суда Хабаровского края от 22.10.2009 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - УФНС по Хабаровскому краю).

Решением суда первой инстанции от 30.11.2009 заявленные требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 255618 руб., соответствующих пеней, штрафа. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано. Судебный акт в части удовлетворения заявленных требований мотивирован тем, что налоговым органом не представлено доказательств безвозмездного пользования ИП Андреевой Л.Ф. помещением и получение материальной выгоды. Кроме того суд указал на отсутствие доказательств, свидетельствующих о том, что продукты проданы ИП Андреевой Л.Ф. для осуществления предпринимательской деятельности, перепродажи.

В части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя судебный акт мотивирован тем, что налоговым органом правильно произведен расчет единого налога на вмененный доход за период 2 квартал 2006 - 4 квартал 2007 года включительно исходя из базовой доходности, соответствующей розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, исходя из площади 59,3кв.м., указанной в договоре аренды, поскольку ИП Андреева Л.Ф. извлекала доход с площади 59,3 кв.м.; площадь в проверенный период не изменялась.

Шестой арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в части отказа в удовлетворении заявленных требований по апелляционной жалобе индивидуального предпринимателя, оставил решение суда первой инстанции в обжалуемой части без изменения, указав, что для исчисления ЕНВД ИП Андреевой Л.Ф. следовало принимать площадь 59,3 кв.м., поскольку она указана в правоустанавливающем документе - договоре аренды.

Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по кассационным жалобам Межрайонной ИФНС России N 1 по Хабаровскому краю, полагающей, что судебные акты приняты по неполно исследованным обстоятельствам, в связи с чем считает их в части признания недействительным решения налогового органа подлежащими отмене с принятием нового судебного акта об отказе в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя в данной части; ИП Андреевой Л.Ф., полагающей, что судами обеих инстанций в части отказа в удовлетворении заявленных требований неправильно применены нормы материального права, и просит решение и постановление в указанной части отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

По мнению налогового органа, индивидуальным предпринимателем получена материальная выгода, поскольку договоры аренды, заключенные между ИП Андреевой Л.Ф. и ИП Андреевым В.Г. являются безвозмездными, несение индивидуальным предпринимателем расходов на содержание имущества и поддержание его в исправном состоянии, включая осуществление текущего ремонта, является обязанностью арендатора. Кроме того Межрайонная ИФНС России N 1 по Хабаровскому краю полагает, что доходы, полученные ИП Андреевой Л.Ф. от осуществления розничной торговли по безналичному расчету, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

ИП Андреева Л.Ф. считает, что торговая площадь, на которой она осуществляет торговлю продуктами питания, составляет 28,7 кв.м., в связи с чем сумма единого налога на вмененный доход, используя физический показатель квадратные метры, должна определяться из пощади 28,7 кв.м., а не из площади, указанной в договоре аренды.

Индивидуальный предприниматель в отзыве против доводов, изложенных в кассационной жалобе налогового органа, возражает, считает решение суда первой инстанции в данной части законным и обоснованным и просит оставить его без изменения. По мнению ИП Андреевой Л.Ф., ошибочны выводы налогового органа о безвозмездности договора арены, поскольку индивидуальный предприниматель понес расходы по аренде в виде ремонта арендуемого торгового зала и всего здания торгового комплекса "Аист".

Межрайонная ИФНС России N 1 по Хабаровском краю, извещенная надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечила, заявив ходатайство о рассмотрении дела в отсутствие ее представителя.

Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационных жалобах и отзыве ИП Андреевой Л.Ф., заслушав представителя индивидуального предпринимателя, а также проверив правильность применения судами обеих инстанций норм материального и норм процессуального права, суд кассационной инстанции установил следующее.

Материалами дела подтверждается, что Межрайонной ИФНС России N1 по Хабаровскому краю проведена выездная налоговая проверка деятельности предпринимателя Андреевой Л.Ф. по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности перечисления налогов, в том числе единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности за период с 01.01.2005 по 30.09.2008; налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 01.12.2008, в ходе которой установлены нарушения, отраженные в акте от 02.03.2009.

По результатам проверки налоговым органом принято решение от 21.03.2009 года N 8 о привлечении ИП Андреевой Л.Ф. к налоговой ответственности.

Соблюдая досудебный порядок обжалования ненормативных актов, предусмотренный пунктом 5 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации, ИП Андреева Л.Ф. обжаловала решение в УФНС России по Хабаровскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы УФНС России по Хабаровскому краю изменило решение Межрайонной ИФНС России N1 по Хабаровскому краю от 31.03.2009 N 8.

Решением Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Хабаровскому краю от 31.03.2009 N 8 (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 21.05.2009 N 10-04-02/187/11328) предприниматель Андреева Л.Ф. привлечена к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 411 руб. за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц с дохода работников, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 33166 руб. за неуплату налога на доходы физических лиц с дохода полученного предпринимателем, по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 202924 руб. за нарушение сроков представления декларации по налогу на доходы физических лиц, по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 17193 руб. за неполную уплату единого налога на вмененный доход.

Кроме того решением индивидуальному предпринимателю предложено уплатить налог на доходы физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, в размере 255618 руб., налог на доходы физических лиц, выступающих в качестве налогового агента, в размере 2055 руб., единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности в размере 85967 руб., пени по налогам в общей сумме 86355 руб.

Не согласившись в части с решением налогового органа, ИП Андреева Л.Ф. обратилась с заявлением в арбитражный суд.

Согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в том числе, в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

В соответствии со статьей 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы по единому налогу на вмененный доход в отношении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли в качестве физического показателя базовой доходности используется "площадь торгового зала" для розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы.

В силу статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации площадь торгового зала - часть магазина, павильона (открытой площадки), занятая оборудованием, предназначенным для выкладки, демонстрации товаров, проведения денежных расчетов и обслуживания покупателей, площадь контрольно-кассовых узлов и кассовых кабин, площадь рабочих мест обслуживающего персонала, а также площадь проходов для покупателей. К площади торгового зала относится также арендуемая часть площади торгового зала. Площадь подсобных, административно-бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товаров и подготовки их к продаже, в которых не производится обслуживание покупателей, не относится к площади торгового зала. Площадь торгового зала определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов.

К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).

Суды обеих инстанций, исследовав и оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, и установив, что согласно техническому паспорту на помещение N 1 по ул. Сибирской, 116 в г. Николаевске-на-Амуре по состоянию на 21.10.2004, спорное помещение расположено на первом этаже, обозначено как торговое под N 20, общей площадью 77,6 кв.м., это же помещение в техническом паспорте по состоянию на 20.02.2008 значится как торговое под N 68 общей площадью 67,1 кв.м. Суды, установив, что в соответствии с договорами аренды от 01.01.2005, 01.08.2006, 01.01.2007, заключенными ИП Андреевой Л.Ф. с Торговым комплексом "Аист", и актами приема-передачи в целях использования для торговли продовольственными товарами индивидуальный предприниматель арендовала в торговом зале N 20, а затем N 68 часть площади размером 59,3 кв.м., пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом для исчисления единого налога на вмененный доход правомерно принята площадь 59,3 кв.м., указанная в договоре аренды, являющемся правоустанавливающим документом.

Доводы индивидуального предпринимателя о том, что в спорном помещении розничную торговлю осуществляет также ООО "Аист", с площади 77,6 кв.м., то есть часть площади была ошибочно включена как в договор аренды общества, так и в договор аренды предпринимателя, являлись предметом рассмотрения судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку.

При таких обстоятельствах судами обеих инстанций правомерно отказано в удовлетворении требований ИП Андреевой Л.Ф. в указанной части.

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику.

В силу пункта 3 статьи 212 Налогового кодекса Российской Федерации при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 2 пункта 1 указанной статьи, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлены принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения.

Пунктом 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации установлен перечень оснований, дающих право налоговым органам при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов проверять правильность применения налогоплательщиками цен по сделкам. Так, налоговый орган вправе проверить правильность применения цен лишь по сделкам между взаимозависимыми лицами, по товарообменным (бартерным) операциям, при совершении внешнеторговых сделок и в случае отклонения более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 настоящей статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Порядок определения рыночной цены предусмотрен пунктами 4-11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пунктам 9, 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, предписывающих в числе прочего методы определения рыночной цены товара, которые, исходя из анализа указанных норм, должны применяться в строгой последовательности, при определении рыночных цен должна учитываться информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств, условия платежей, обычно применяемые в сделках данного вида, а также иные разумные условия, которые могут оказывать влияние на цены.

Следовательно, обязанность по доказыванию несоответствия уровня цен рыночным возлагается на налоговый орган.

На основании исследования и оценки в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющихся в деле доказательств судом первой инстанции установлено, что цена определена налоговым органом методом средних величин и не содержит данных о рыночной цене идентичного (однородного товара), реализуемого в сопоставимых условиях в определенный промежуток времени, поскольку установленная налоговым органом стоимость арендной платы за один квадратный метр в спорном помещении носит общий характер, и налоговым органом не учтены все факторы, оказывающие влияние на определение рыночной стоимости арендной платы. При таких обстоятельствах суд пришел к обоснованному выводу о недоказанности налоговым органом факта занижения цен по сделкам, связанным с реализацией услуг по договорам аренды, и неправомерном доначислении налога на доходы физических лиц в размере 239227 руб. и соответствующих пеней и штрафов.

Для целей применения налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в силу статьи 346.27 Налогового кодекса Российской Федерации определено понятие розничной торговли как торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

Согласно статье 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в Налоговом кодексе Российской Федерации в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О).

Частью 1 статьи 492 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Статья 506 Гражданского кодекса Российской Федерации предусматривает, что по договору поставки, являющемуся разновидностью договора купли-продажи, поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

Согласно правовой позиции, изложенной в пункте 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 N 18 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Гражданского кодекса Российской Федерации о договоре поставки", квалифицируя правоотношения участников спора, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа. При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя. Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.

Исходя из вышеизложенного, следует, что законодатель, разграничивая понятия розничной купли-продажи и поставки, исходил из конечной цели использования покупателем приобретенных товаров.

Судом установлено и материалами дела подтверждается, что ИП Андреева Л.Ф. в соответствии с договором поставки от 01.01.2005, заключенным с ЗАО "Николаевская-на-Амуре ремонтно-эксплуатационная база флота", обеспечивала выдачу продуктов питания предъявителям талонов на спецпитание, оплата производилась в безналичной и наличной форме. Налоговым органом не представлено доказательств факта реализации продуктов для деятельности, связанной с предпринимательской, в связи с чем обоснован вывод суда о неправомерности доначисления налога на доходы физических лиц в размере 16336 руб., поскольку сама по себе реализация товара за безналичный расчет не может быть расценена как иной вид деятельности.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 1 по Хабаровскому краю от 31.03.2009 N 8 в части доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 255618 руб.

Учитывая, что суды обеих инстанций, исследовав и оценив в соответствии с главой 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеющиеся в материалах дела доказательства, правильно применили нормы материального права и не допустили нарушений норм процессуального права, а доводы индивидуального предпринимателя и налогового органа направлены на иную, чем у судов обеих инстанций оценку доказательств по делу, у суда кассационной инстанции отсутствуют законные основания для отмены или изменения судебных актов.

ИП Андреева Л.Ф. при подаче кассационной жалобы уплатила в федеральный бюджет платежными поручениями от 01.06.2010 NN 32, 33 государственную пошлину в размере 2100 руб.

Между тем, в соответствии со статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации уплате подлежит государственная пошлина в размере 100 руб., в связи с чем излишне уплаченная государственная пошлина в размере 2000 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 274, 284-289, 104 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа, постановил:

Решение от 30.11.2009, постановление Шестого арбитражного апелляционного суда по делу N А73-8527/2009 от 24.03.2010 Арбитражного суда Хабаровского края оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Возвратить из федерального бюджета излишне уплаченную по кассационной жалобе индивидуальным предпринимателем Андреевой Лилией Фариховной государственную пошлину в сумме 2000 рублей (две тысячи рублей) по платежному поручению от 01.06.2010 N 32.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.