Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10 мая 2007 г. N А42-2682/2006 Заявление ОАО о признании частично недействительным решения ИФНС о доначислении пеней, недействительными решений о взыскании налога на прибыль, пеней и о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, а также требований об уплате сумм налога и пеней и инкассовых поручений удовлетворено частично, так как, в частности, налоговый агент должен исполнить обязанность по перечислению удержанного налога, но на него не может быть возложена обязанность по уплате налога за счет собственных средств, если налог не был удержан с доходов, выплаченных налогоплательщику

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего постановления см. определение Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 мая 2007 г.

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 10 мая 2007 г. N А42-2682/2006

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Блиновой Л.В., судей Корабухиной Л.И., Малышевой Н.Н.,

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 мая 2007 г. в настоящем постановлении исправлены опечатки

при участии от открытого акционерного общества "Норд - Кап" Горюновой Т.В. (доверенность от 14.12.03), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску Щербинина К.В. (доверенность от 28.12.06 N 80-14-25/165104), Кулагиной В.В. (доверенность от 04.05.07 N 01-14-30-17/64580),

рассмотрев 08.05.07 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.10.06 (судья Драчева Н.И.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.07 (судьи Третьякова Н.О., Масенкова И.В., Семиглазов В.А.) по делу N А42-2682/2006,

установил:

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 мая 2007 г. в настоящем постановлении исправлена опечатка

Открытое акционерное общество "Норд - Кап" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением о признании недействительными в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску (далее - Инспекция) от 10.04.06, требований от 12.04.06 N 54161, 54162, от 19.05.06 N 60311, решений от 18.04.06 N 4128, 1011-1016, инкассовых поручений от 18.04.06 N 9640-9647.

Решением суда от 31.10.06 требования Общества удовлетворены частично. Признано недействительным решение Инспекции в части: доначисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость (далее - НДС), налога на пользователей автомобильных дорог, по эпизодам завышения выручки от реализации рыбопродукции по научной квоте государственного унитарного предприятия "Полярный научно-исследовательский институт морского рыбного хозяйства и океанографии им. Н.М. Книповича" (далее - ФГУП "ПИНРО"), занижения выручки от реализации рыбопродукции на сумму выручки от реализации услуг по вылову и переработке рыбопродукции, включения в состав расходов, связанных с производством и реализацией для целей налогообложения затрат на научно-исследовательские работы и информационно консультационным услугам, завышения расходов, связанных с производством и реализацией в связи с включением в их состав выкупной стоимости судна МЕ-0376 "Быхов", завышения расходов, связанных с производством и реализацией на суммы затрат по услугам ОАО "Теле-Норд", неправомерном отнесении сумм НДС по услугам, указанным выше, в части доначисления налога на доходы иностранных организаций от источников в Российской Федерации, соответствующих сумм пеней и привлечения с к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), требования от 12.04.06 N 54161, 54162, от 19.05.06 N 60311, решения от 18.04.06 N 4128, 1011-1016, инкассовые поручения от 18.04.06 N 9640-9647 в части уплаты соответствующих сумм по указанным эпизодам. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.07 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на несоответствие выводов судебных инстанций имеющимся в деле доказательствам, просит отменить решение и постановление в части удовлетворенных требований Общества. По мнению подателя жалобы, заключенные Обществом договоры на проведение научно-исследовательских работ являются ничтожными, поскольку участники этих договоров "не имели намерений на те правовые последствия, которые соответствуют предмету указанных сделок". Предметом спорных сделок не являлось оказание информационно-консультационных услуг, поэтому средства, выплаченные Обществом за выполненные работы (оказанные услуги), не могут быть отнесены к расходам, связанным с производством и реализацией продукции. Кроме того, Инспекция указывает, что суды неправильно применили нормы материального права по эпизодам завышения Обществом расходов на выкупную стоимость судна МЕ-0376 "Быхов", затрат на услуги сотовой связи в сумме 45 548 руб. 58 коп., по услугам, не связанным с производством и реализацией продукции (работ, услуг) в сумме 403 212 руб., по эпизоду неуплаты налога с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы жалобы, а представитель Общества их отклонил.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела. Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.02 по 31.12.02.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки от 09.12.05 принято решение от 10.04.06 N 4437.

Во исполнение названного решения Инспекция выставила Обществу требования об уплате налогов N 4161, 54162 и 60311 об уплате пеней.

Инспекция 18.04.06 приняла решения N 4128 о взыскании налога и пеней за счет денежных средств и N 1011-1016 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика. На основании указанных требований и решений 18.04.06 выставлены инкассовые поручения N 0640-9647.

Общество не согласилось с принятыми Инспекцией ненормативными актами и обратилось с названным заявлением в арбитражным суд.

В ходе проверки выявлено, что при исчислении налога на прибыль за проверяемый период Общество необоснованно включило в состав расходов затраты на оплату научно-исследовательских работ и информационно-консультационных и правовых услуг, оказанных заявителю ФГУП "ПИНРО" и федеральным государственным унитарным предприятием "Национальные рыбные ресурсы" (далее - ФГУП "Нацрыбресурсы") на основании договоров от 18.12.02 N ДС-88сп/02 и от 30.05.02 N ДС-51сп/02.

Инспекция считает, что спорные работы (услуги) не являются ни информационными, ни консультационными, а относятся к научно-исследовательским работам, выполненным научной организацией (ее работниками) в целях государственного контроля за состоянием водных биологических ресурсов на основании ежегодного плана ресурсных исследований и государственного мониторинга водных биологических ресурсов. По мнению налогового органа, указанные работы выполнены в интересах всех рыбодобывающих организаций Северного бассейна по оценке состояния сырьевой базы.

Инспекция указывает на то, что каждый участник договоров от 18.12.02 N ДС-88сп/02 и от 30.05.02 N ДС-51сп/02 (Общество, ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурсы") не имел намерения оказать информационно-консультационные услуги, а преследовал цель достижения результатов, отличных от тех, которые указаны в договорах. Поэтому указанные сделки ничтожны и "направлены на реализацию схемы по уклонению от уплаты законно установленных налогов". Налоговый орган не принял в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты на оплату указанных услуг.

Суды первой и апелляционной инстанций, удовлетворяя заявленные требования, исходили из того, что научные организации в рамках договоров, заключенных с Обществом, оказывали информационные и консультационные услуги, затраты на которые обоснованно в соответствии со статьей 264 НК РФ включены в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Суд кассационной инстанции считает выводы судебных инстанций обоснованными.

В статье 431 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) указано, что при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.

Как следует из материалов дела, Общество (заказчик) заключило с ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурсы" (исполнители) договоры от 18.12.02 N ДС-88сп/02 и от 30.05.02 N ДС-51сп/02 на создание научно-технической продукции, оказание информационно-консультационных и правовых услуг.

В соответствии с названными договорами заказчик поручил исполнителям организовать и выполнить научно-исследовательские работы и информационно-консультационные услуги по оценке состояния сырьевой базы промысла трески и пикши в Баренцевом и Норвежском морях, выдать практические рекомендации по ведению промысла и расстановке судов, способов переработки сырца, рынкам сбыта продукции, оказать информационно-консультационные и правовые услуги при подготовке и проведении морских экспедиционных исследований с целью повышения эффективности использования флота заказчика.

В свою очередь исполнители обязались провести комплекс морских экспедиционных работ, направленных на получение первичной информации, необходимой для достижения целей предмета договора; на современном научно-методическом уровне провести научно-исследовательские работы, обработку полученной информации, ее анализ и оформить результаты проведенных исследований в виде научно-технической продукции (отчет): своевременно подготовить заказчику оформленные соответствующим образом рекомендации по техническому оснащению судна, задействованного в работе; осуществлять постоянный маркетинг цен на рынках стран бассейна и обеспечить заказчика рекомендациями по рынкам сбыта с целью получения последним максимальной выручки.

Согласно договору при завершении работ и оказании услуг исполнители представляют заказчику акт сдачи-приемки научно-технической продукции и оказанных услуг, отчет о заполненных исследованиях. Заказчик обязуется оплатить в соответствии с условиями названного договора научно-исследовательские работы и услуги исполнителей.

Положения договора, предусматривающие возможность разглашения и публикации информации и результатов выполненных работ по договору по взаимной договоренности исходя из согласованных сторонами способов, условий и целей, не противоречат пункту 2 статьи 772 ГК РФ В силу этой нормы исполнитель вправе использовать полученные им результаты работы для собственных нужд. Как обоснованно отметили судебные инстанции, приведенные положения договора не свидетельствуют о выполнении спорных работ (оказании услуг) в интересах всех рыбоперерабатывающих предприятий Северного бассейна.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки и прочие расходы.

Расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы (пункт 2 статьи 253 Кодекса).

К прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и реализацией, в силу подпунктов 14 и 15 пункта 1 статьи 264 НК РФ относятся расходы на юридические и информационные услуги; расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Факты оказания спорных услуг и выполнения работ исполнителями и их оплата заказчиком установлены судебными инстанциями и подтверждаются актами сдачи-приемки, отчетами о выполненных работах, имеющимися в материалах дела. Данные документы содержат сведения о проведенных научно-исследовательских и информационно-консультационных услугах, в связи с чем доводы Инспекции о документальном неподтверждении налогоплательщиком спорных услуг являются несостоятельными.

Судебные инстанции, надлежащим образом исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, установили, что ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурсы" в соответствии с вышеназванными договорами оказывали Обществу информационно-консультационные услуги, налогоплательщик правильно включил в состав расходов затраты на оплату указанных услуг.

Суд кассационной инстанции также считает необоснованными приводимые налоговым органом в жалобе доводы о мнимости заключенных Обществом, ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурсы" сделок. Суды первой и апелляционной инстанций установили соответствие воли участников договоров их волеизъявлению. Обязательства по данным договорам выполнены участниками полностью (услуги оказаны, работы выполнены и оплачены), что подтверждается материалами дела и соответствует фактическим обстоятельствам.

Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих о мнимости или притворности заключенных Обществом спорных договоров.

При таких обстоятельствах следует признать, что у Инспекции отсутствовали законные основания для отказа Обществу в принятии спорных затрат по оплате услуг, оказанных ФГУП "ПИНРО" и ФГУП "Нацрыбресурсы", в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2002 год, в связи с чем решение налогового органа обоснованно признано судами первой и апелляционной инстанций недействительным.

Кассационная инстанция считает правильным вывод судов первой и апелляционной инстанций о том, что собственником выловленных водных биоресурсов является ООО "Норд - Кап", и денежные средства, полученные Обществом от реализации рыбопродукции и определенные Инспекцией как выручка от реализации услуг ФГУП "ПИНРО", являются именно выручкой Общества от реализации рыбопродукции, полученной от покупателей, не являющихся участниками спорных договоров. Поэтому оснований для уменьшения выручки Обществу на 10 389 233 руб. и увеличения выручки от оказания услуг по вылову и переработке рыбопродукции на 11 628 751 руб. у налогового органа не имелось. Поскольку судами установлено отсутствие фактов занижения Обществом выручки от реализации услуг по вылову водных биологических ресурсов, то соответственно неправомерно доначисление НДС, налога на пользователей автодорог за 2002 год в сумме 12 935 руб.

Кроме того, суды обоснованно указали на отсутствие у налогового органа правовых оснований для исчисления выручки расчетным путем.

При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов по данным эпизодам нет.

Как следует из материалов дела, Обществом в 2002 году заключен договор на оказание услуг связи АОС "Теленорд". Судами признано, что Обществом приобретены радиотелефоны, которые числятся на его балансе. С операторами связи Обществом заключены договоры. На оплату оказанных услуг операторами связи выставлены счета-фактуры, составлены акты об оказании услуг.

Первичными документами подтверждено наличие расходов, их производственная направленность, экономическая обоснованность, обоснован перечень работников, которым предоставлено право использовать радиотелефоны.

Оценив в совокупности первичные документы, в соответствии с подпунктом 25 пункта 1 статьи 264 НК РФ, суды обоснованно пришли к выводу о правомерности включения Обществом в состав затрат расходов на услуги связи в сумме 45 548 руб. 53 коп.

Обществом также отнесены в состав расходов затраты связанные с выкупом судна МЕ-0376 "Быхов" с оборудованием в размере 4 578 281 руб.

По мнению налогового органа, уплаченные арендные платежи, формирующие первоначальную стоимость судна при определении налоговой базы по налогу на прибыль, не учитываются.

Суды признали, что арендный платеж является единым платежом, произведенным в рамках договора аренды с последующим выкупом.

Кассационная инстанция считает выводы судов обоснованными.

В соответствии с положениями пункта 10 части 1 статьи 264 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, к прочим расходам налогоплательщика, связанный с производством и (или) реализацией, относятся арендные (лизинговые платежи за арендуемое (принятое е лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга. учитывается у лизингополучателя, арендные (лизинговые платежи признаются расходом за вычетом сумм начисленной в соответствии со статьей 259 НК РФ по этому оборудованию амортизации.

В соответствии с положениями пункта 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

В соответствии со статьей 665 ГК РФ по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

В данном случае Общество 22.12.01 заключило с ЗАО "Рыбпроминвест" договор аренды судна без экипажа, согласно которому предусмотрена возможность его выкупа на 12 месяце срока аренды. Общество передало судно, а арендатор обязался уплачивать за владение и пользование имуществом арендные платежи в соответствии с установленными графиками. В состав этих платежей включаются: выкупная стоимость имущества, комиссионное вознаграждение и стоимость дополнительных услуг, согласованных сторонами.

Согласно дополнительному соглашению от 31.12.02 о купле - продаже судна к названному договору аренды судно передано в собственность ЗАО "Рыбпроминвест". Стоимость выплаченных арендных платежей зачтена в выкупную стоимость судна.

Выводы судов о том, что арендный платеж является единым платежом, производимым в рамках договора аренды, несмотря на наличие в его составе нескольких видов самостоятельных платежей, соответствует положениям статьям 431, 642, 624 ГК РФ.

Поэтому у Инспекции отсутствовали законные основания для исключения из состава затрат налогоплательщика, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, части арендного платежа в виде выкупной стоимости арендованного для производственных целей имущества, что не предусмотрено подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Правомерность изложенной позиции подтверждается и действующей с 01.01.06 новой редакцией названной нормы (федеральный закон от 06.06.05 N 58-ФЗ), согласно которой к прочим расходам налогоплательщика, связанным с производством и (или) реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.

Таким образом, судами правильно применены нормы материального права и кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по данному эпизоду.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что Обществом не удержан и не перечислен в бюджет налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требования Общества о признании недействительным решения Инспекции о доначислении налога доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации и пеней сделал вывод о том, что Инспекция не представила доказательств того, что арендованное судно осуществляло перевозки между российскими портами и портами находящимися за пределами Российской Федерации, т.е. осуществляло международные перевозки и не доказало наличие статуса плательщика налога у иностранной организации и соответственно обязанность Общества, как налогового агента удерживать налог.

Кроме того, сослался на то, что решение Инспекции о взыскании с налогового агента суммы налога, не удержанного с доходов, выплаченных иностранной организации по договору фрахтования судна, и соответствующих пеней не соответствует положениям статьи 24 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции установил, что между Обществом и компанией "Classic NAVIGATION" (Исландия) 08.12.2000 заключен договор стандартного бербоут-чартера и арендованное судно осуществляло перевозки только за пределами Российской Федерации и признал, что объект налогообложения по налогу на доходы иностранного юридического лица отсутствует. Кроме того, суд сослался на несоответствие оспариваемого решения по данному эпизоду положениям статьи 24 НК РФ.

Кассационная инстанция считает выводы суда апелляционной инстанции обоснованными.

Согласно подпунктам 7-8 пункта 1 статьи 309 НК РФ к доходам, полученным иностранной организацией от источников в Российской Федерации, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов, отнесены доходы от предоставления в аренду или субаренду морских и воздушных судов и (или) транспортных средств, а также контейнеров, используемых в международных перевозках. Под международными перевозками понимаются любые перевозки морским, речным или воздушным судном, автотранспортным средством или железнодорожным транспортом, за исключением случаев, когда перевозка осуществляется исключительно между пунктами, находящимися за пределами Российской Федерации.

Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ установлено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, производятся налоговым агентом по всем видам доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 Кодекса, во всех случаях выплаты таких доходов, за исключением: случаев выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в Российской Федерации при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту в соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ подтверждения, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

Судом установлено, что между Обществом и компанией "Classic NAVIGATION" (Исландия) 08.12.2000 заключен договор стандартного бербоут-чартера и арендованное судно осуществляло исключительно за пределами Российской Федерации. Следовательно, апелляционная инстанция обоснованно признала, что объект налогообложения по налогу на доходы иностранного юридического лица отсутствует.

Кроме того, судебными инстанциями обоснованно учтены требования пункта 4 статьи 24 Кодекса, согласно которому налоговые агенты перечисляют в порядке, предусмотренном Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком, только суммы удержанных с доходов налогоплательщиков налогов.

Следовательно, налоговый агент должен исполнить обязанность по перечислению удержанного налога, но на него не может быть возложена обязанность по уплате налога за счет собственных средств, если налог не был удержан с доходов, выплаченных налогоплательщику.

Таким образом, решение Инспекции о взыскании с налогового агента суммы налога, не удержанного с доходов. выплаченных иностранной организации по договору фрахтования судна, и соответствующих пеней не соответствует приведенным положениям статьи 24 Кодекса.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по данному эпизоду не имеется.

На основании подпункта 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ пункт 5 статьи 333.40 НК РФ с 01.01.07 утратил силу. На это обстоятельство обращено внимание судов в пункте 2 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.07 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Поэтому в связи с неуплатой Инспекцией при подаче кассационной жалобы государственной пошлины с нее подлежит взысканию в доход федерального бюджета 1 000 руб. за подачу кассационной жалобы.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

ГАРАНТ:

Определением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29 мая 2007 г. в настоящем постановлении исправлены опечатки

решение Арбитражного суда Мурманской области от 31.10.06 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.01.07 по делу N А42-2682/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску - без удовлетворения.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мурманску в доход федерального бюджета 1 000 руб. госпошлины за подачу кассационной жалобы.

Председательствующий Судьи

Л.В. Блинова Л.И. Корабухина

Н.Н. Малышева