Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 25 июня 2009 г. N А19-14583/08-15-Ф02-2863/2009 Постановление апелляционного суда в части признания недействительным решения налогового органа подлежит отмене, поскольку апелляционный суд сделал неправомерный вывод о том, что налоговым органом не соблюдены требования налогового законодательства при проверке правильности применения цен обществом (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа
от 25 июня 2009 г. N А19-14583/08-15-Ф02-2863/2009
(извлечение)

Общество с ограниченной ответственностью "Компания "Востсибуголь" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Иркутской области, преобразованной в Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области (далее - налоговая инспекция) о признании недействительным решения от 11.07.2008 N 14-32.1/5, измененного решением от 15.09.2008 N 26-16/20257-679 Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 69 884 рубля 98 копеек, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 63 424 рубля 07 копеек, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов в виде штрафа в сумме 967 800 рублей; начисления пени за несвоевременную уплату: налога на добавленную стоимость в сумме 18 371 рубль, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 124 033 рубля, налога на прибыль в сумме 8 954 рубля; предложения уплатить недоимку: по налогу на добавленную стоимость в сумме 914 063 рубля 31 копейка, по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 5 405 359 рублей 69 копеек, по налогу на прибыль в сумме 1 659 476 рублей 85 копеек, соответствующие суммы пеней за несвоевременную уплату налогов; уменьшения заявленного к возмещению налога на добавленную стоимость в общей сумме 303 544 рубля 12 копеек.

Решением от 11 декабря 2008 года Арбитражного суда Иркутской области, с учетом определения от 22 декабря 2008 года Арбитражного суда Иркутской области об исправлении опечатки заявленные обществом требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налоговой инспекции в части привлечения общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов в виде штрафа в сумме 200 рублей; в части предложения уплатить недоимку по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 5 405 359 рублей 69 копеек, пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 124 033 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением от 24 марта 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда, с учетом определения от 7 мая 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда об исправлении опечатки, решение суда первой инстанции отменено, заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение налоговой инспекции в части: привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов в виде штрафа в сумме 200 рублей, по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 69 884 рублей 98 копеек; за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 63 424 рублей 07 копеек; начисления пеней за несвоевременную уплату: налога на добавленную стоимость в сумме 18 371 рубля, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 124 033 рублей, налога на прибыль в сумме 8 954 рублей; предложения уплатить: недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 914 063 рублей 31 копейки, по налогу на прибыль в сумме 1 659 476 рублей 85 копеек, по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 5 405 359 рублей 69 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с постановление апелляционной инстанции, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке его законности и обоснованности в связи с нарушением судом норм материального и процессуального права.

По мнению заявителя кассационной жалобы, выводы апелляционного суда о необоснованном доначислении обществу сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на добычу полезных ископаемы, соответствующих сумм пеней и штрафов не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Кроме того, в представленных дополнениях к кассационной жалобе, налоговая инспекция указывает на подписание определения от 7 мая 2009 года апелляционного суда об исправлении опечатки иным составом судей.

В отзыве на кассационную жалобу налоговой инспекции общество ссылается на законность и обоснованность постановления апелляционного суда.

Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании 17 июня 2009 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации объявлялся перерыв до 10 часов 25 июня 2009 года.

Проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность судебного акта, принятого по настоящему спору, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты перечисления в бюджет налогов за период 2005-2006 годов.

По результатам выездной налоговой проверки, налоговой инспекцией составлен акт от 28.03.2008 N 14-32.10/1 и с учетом представленных обществом возражений на акт, дополнительных документов, налоговой инспекцией принято решение от 11.07.2008 N 14-32.1/5, в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 69 884 рубля 98 копеек, налога на прибыль в виде штрафа в сумме 63 424 рубля 07 копеек, налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 950 877 рублей 06 копеек; по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление документов в виде штрафа в сумме 967 800 рублей.

Данным решением обществу предложено уплатить доначисленные налог на добавленную стоимость в сумме 914 063 рубля 31 копейка, налог на добычу полезных ископаемых в сумме 42 254 350 рублей 11 копеек, налог на прибыль в сумме 1 659 476 рублей 85 копеек, пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость в сумме 18 371 рубль, налога на добычу полезных ископаемых в сумме 4 471 452 рубля, налога на прибыль в сумме 8 954 рубля.

Кроме того, уменьшен заявленный к возмещению налог на добавленную стоимость в общей сумме 303 544 рубля 12 копеек.

Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области решением от 15.09.2008 N 26-16/20257-679 изменило оспариваемое решение налоговой инспекции в части налога на добычу полезных ископаемых, исключив из него подпункт 5 пункта 1 о привлечении к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в виде штрафа в сумме 950 877 рублей 06 копеек, начислены пени за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме 124 033 рубля, предложено уплатить доначисленный налог на добычу полезных ископаемых в сумме 5 405 359 рублей 69 копеек.

Не согласившись с вынесенным решением налоговой инспекции, с учетом изменений внесенных решением Управления Инспекции Федеральной налоговой службы по Иркутской области от 15.09.2008 N 26-16/20257-679 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании указанного ненормативного правового акта незаконным в оспариваемой части.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования общества по эпизоду доначисления налога на добычу полезных ископаемых, пеней, пришел к выводу о недоказанности налоговой инспекцией занижения обществом выручки от реализации угля, а также признал неправомерным привлечение общества к ответственности за непредставление договоров на покупку экскаваторов.

Суд апелляционной инстанции, отменяя решение суда, указал на нарушение судом первой инстанции норм процессуального права, в связи с вынесением судом двух резолютивных частей. Кроме того, признал необоснованными выводы суда первой инстанции относительно доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих пеней и штрафов, по аренде помещений в связи с определением рыночной цены оказанных услуг. При этом признал правильными выводы суда первой инстанции в отношении доначисления налога на добычу полезных ископаемых, пеней и привлечении к ответственности за непредставление договоров купли-продажи тракторов.

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа полагает, что вывод апелляционного суда частично не соответствует фактическим обстоятельствам дела.

Основанием для доначисления налога на прибыль, явилось установленное налоговой инспекцией в ходе проверки занижение внереализационных доходов, полученных обществом в виде арендной платы.

Занижение налогооблагаемой выручки, полученной от реализации услуг по представлению в аренду помещений, явилось также основанием для доначисления налога на добавленную стоимость и уменьшения заявленного к возмещению налога на добавленную стоимость.

При этом, как следует из материалов дела, рыночная цена на услуги по аренде помещений определялась налоговым органом исходя из положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации относятся внереализационные доходы.

Пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налоговая база по налогу на добавленную стоимость при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не предусмотрено этой статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Согласно пункту 2 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В этом случае, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Статья 40 Налогового кодекса Российской Федерации содержит критерии для признания рыночной цены товаров (работ, услуг), рынка товаров (работ, услуг), их идентичности и однородности, а также правила определения рыночных цен.

Согласно пункту 11 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

Исходя из пункта 3 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, рыночная цена определяется с учетом положений, предусмотренных пунктами 4 - 11 данной статьи. При этом учитываются обычные надбавки к цене или скидки при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами.

В частности, при определении рыночной цены товара учитываются: информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях, количество (объем) поставляемых товаров, сроки исполнения обязательств и др. При этом принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми.

Как следует из материалов дела, в проверяемые периоды обществом оказывались услуги по предоставлению в аренду следующих нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности: административное здание, расположенное по адресу: г.Иркутск, ул.Сухэ-Батора,4 "Б", общей площадью 112,9 кв.м, одноэтажное кирпичное здание гаража, расположенное по адресу :г.Иркутск, ул.Сухэ-Батора, 4, помещения общей площадью 2142,6 кв.м, находящиеся в административном здании по адресу: г.Иркутск, ул.Сухэ-Батора,4.

Арендатором в соответствии с договорами аренды от 31.12.2002 N 18а/08/2002, от 20.09.2004 N 42/08/04, от 01.04.2004 N 116/08/2004. являлось ОАО "Сибирская Угольная Энергетическая компания" (далее по тексту "ОАО "СУЭК").

В соответствии с пунктом 4 Устава ООО "Компания Востсибуголь" единственным участником общества является ОАО "СУЭК".

ООО "Компания Востсибуголь" и ОАО "СУЭК", являющееся учредителем ООО "Компания Востсибуголь", исходя из положений статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации для целей налогообложения являются взаимозависимыми лицами.

Как установлено судом, при определении рыночной цены на услуги по предоставлению в аренду помещений, налоговый орган использовал информацию, представленную ему организацией, осуществляющей оценочную деятельность - ООО "Десоф-Консалтинг" (отчет N 07-404, утвержденный генеральным директором ООО "Десоф-Консалтинг" Филипповым Д.О. 30.11.2007), на основании лицензии от 24.06.2002 N 004437.

ООО "Десоф-Консалтинг" является членом Некоммерческого партнерства "Саморегулируемая межрегиональная ассоциация оценщиков" на основании свидетельства от 11.07.2006 N 924.

Апелляционный суд, отменяя решение суда и признавая неправомерным доначислении обществу налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафов пришел к выводу о том, что оспариваемое решение налоговой инспекции о доначислении налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующие пени и штрафы, основано на не допустимом доказательстве, в связи с чем оно не может быть признано законным и обоснованным, поскольку факт занижения выручки (установления стоимости аренды помещений) налоговой инспекцией не доказан.

При этом, делая данный вывод, суд апелляционной инстанции, указал, что отчет оценщика нельзя признать официальным источником информации, поскольку при проведении оценки оценщиком использована информация агентств недвижимости и печатных изданий о ценах предложения на рынке аренды недвижимости, которые не являются официальными источниками информации.

В отчете отсутствуют сведения о реальных заключенных сделках аренды недвижимого имущества. Характеристики административных зданий сдаваемых в аренду обществом отличаются от характеристики объектов-аналогов, сравниваемых оценщиком в отчете. Рынок аренды гаражей отсутствует, что невозможно сделать анализ оценки рыночной цены аренды гаража, сдаваемого ООО "Компания Востсибуголь".

Оценщиком не исследованы фактическое состояние объектов аренды и не приняты во внимание долгосрочность заключенных ООО "Компания Востсибуголь" договоров аренды и степень изношенности переданных в аренду помещений.

Из анализа характеристики объектов-аналогов следует, что уровень отделки зданий (евроремонт) отличается от характеристики зданий, сдаваемых в аренду, по отделке (простая). Площади сравниваемых объектов отличаются. Кроме того, оценщиком не учтен факт производимых арендатором ремонтов, который не опровергнут налоговой инспекцией. В сравниваемых аналогах отсутствуют сведения о таких произведенных ремонтах.

Кроме того суд указал, что избранный сравнительный метод оценки рыночной цены аренды помещений для целей налогообложения, не может быть принят во внимание, поскольку противоречит статье 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

Указанные обстоятельства в отчете оценщика не являются реальными заключенными сделками по аренде.

Положения статьи 614 Гражданского кодекса Российской Федерации и фактические обстоятельства, касающиеся произведенных ремонтов, оценщиком не были учтены.

Кроме того, налоговой инспекцией не опровергнуты доводы ООО "Компании Востсибуголь" о произведенных ремонтах. Документы в обоснование фактически произведенных ремонтов не истребованы налоговой инспекцией от ОАО "СУЭК".

На основании изложенного, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что невозможно сделать вывод о допущении обществом значительного отклонения стоимости аренды недвижимого имущества, переданного ОАО "СУЭК", в сторону понижения от рыночной цены идентичных товаров.

Вместе с тем делая указанные выводы, суд апелляционной инстанции не учел следующие обстоятельства.

Налогоплательщик оказывал услуги по предоставлению во временное владение и пользование недвижимого имущества, и ссылаясь на то, что арендная плата была установлена с учетом того, что арендатор обязан был произвестиремонт арендованного здания, в связи с чем, отсутствует занижение внереализационных доходов, не представил доказательств о фактическом проведении ремонтных работ на указанную сумму.

Налогоплательщиком были представлены сводные сметные расчеты на ремонт административного здания по ул. Сухэ-Батора. 4, согласованные в 2005 году и в 2006 году. При анализе указанных расчетов (наименование объекта, работ), с учетом приложения N 3 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утвержденному Постановлением Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279, установлено, что ОАО "СУЭК" произведен текущий ремонт арендованного здания, а не капитальный.

Пунктом 2 статьи 616 Гражданского Кодекса Российской Федерации предусмотрено, что арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не предусмотрено законом или договором. При этом, указанные в пункте 2 статьи 616 Гражданского кодекса Российской Федерации расходы арендатора не уменьшают арендную плату.

Поскольку соглашение об объемах и стоимости ремонтов арендованного имущества на 2005 - 2006 год и сводный сметный расчет на ремонт административного здания не свидетельствует о фактическом проведении ремонтных работ на указанную сумму, а лишь отражают намерения сторон, факт проведения ремонтных работ не подтвержден.

Вывод апелляционного суда о том, что оценщиком не были учтены фактические обстоятельства, касающиеся произведенных ремонтов, основан на предположении, что противоречит нормам Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

В пункте 2 соглашений о расторжении договоров аренды, заключенных между ООО "Компания Востсибутоль" и ОАО "Сибирская Угольная Энергетическая Компания" 05.12.2006, арендатор (ОАО "СУЭК") обязуемся возвратить арендодателю (ООО "Компания Востсибутоль") имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа.

Актом возврата имущества по соглашению от 05.12.2006 о расторжении договора аренды от 31.12.2002, от 24.09.2004. от 27.05.2004 арендованное имущество передано Арендодателю (ООО "Компания Востспбуголь") в исправном состоянии, сведения о проведенном ремонте и его стоимости отсутствуют.

На стоимость произведенных арендатором капитальных вложений в арендованные основные средства производится дооценка основных средств, которая приходуется по дебету - счета 01 "Основные средства" с кредита счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Стоимость объектов недвижимости, предоставленных в аренду ОАО "СУЭК" после возврата при расторжении договора не увеличилась, что опровергает доводы налогоплательщика относительно проведенного ремонта указанных помещений.

В связи с чем, ссылка суда апелляционной инстанции на статью 614 Гражданского кодекса Российской Федерации о том, что арендная плата устанавливается не только в виде определенных в твердой денежной сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, но и в виде возложения на арендатора обусловленных договором затрат по улучшению арендованного имущества, является необоснованной.

В норме статьи 614 Гражданского кодекса Российской Федерации говорится об улучшениях арендованного имущества, а не о его ремонте (текущем или капитальном), распределение обязанностей по которому регулируется другими нормами главы 34 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Из анализа статьи 623 Гражданского кодекса Российской Федерации в которой также регулируется вопрос улучшения арендованного имущества, следует, что под улучшениями понимаются работы капитального характера, которые повышают (изменяют) качественные характеристики объекта, то есть улучшения связаны с модернизацией, реконструкцией, достройкой, дооборудованием основного средства.

Более того, в договоре аренды обязательно должны быть прописаны, какие именно улучшения арендованного имущества должен обеспечить арендатор, и в каком размере должны возникнуть затраты. В противном случае договор является незаключенным, так как условие о размере арендной платы здания и сооружения считается несогласованным.

Такие условия ни в договоре аренды, ни в соглашениях не оговаривались сторонами, поскольку и не предполагались и не выполнялись в последующем.

Высший Арбитражный суд Российской Федерации в Определении от 26.06.2008 N 5460/07 указал, что принятие судами заключения независимого оценщика в качестве доказательств размера рыночной цены ставок арендной платы не противоречит положениям статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

ООО "Десоф-Консалтинг", являясь коммерческой организацией, осуществляет оценочную деятельность на основании лицензии с использованием информации полученной в том числе в Сибирском информационном агентстве (СНА).

Из представленного ООО "Десоф-Консалтинг" отчета следует, что рыночные цены (ставки арендной платы) определялись путем сравнения со ставками арендной платы на аналогичные объекты, сданные в аренду, расположенные в Кировском районе г.Иркутска, максимально схожие по площади и по уровню износа и уровню отделки.

Таким образом, данные, полученные от оценщика, могут быть использованы в качестве источника информации об уровне рыночной арендной ставки по объектам недвижимого имущества, предоставляемых проверяемым налогоплательщиком во временное владение и пользование для ОАО "СУЭК".

Вывод апелляционного суда о том, что доказательства о реальных заключенных сделках, которые могли быть взяты за основу определения величины рыночной цены, в деле отсутствуют, не соответствует фактическим обстоятельствам дела, так как из самого содержания заключения оценщика следует, что сравнительный метод использовался на основании данных о реально заключенных сделках.

Вывод суда апелляционной инстанции о том, что характеристики административных зданий, сдаваемых в аренду обществом отличаются от характеристик объектов-аналогов, также противоречит фактическим обстоятельствам дела, поскольку в заключении оценщика подробно описываются перечень документов,используемых им; правовой статус объектов недвижимости; описание объектовнедвижимости, в соответствии с месторасположением; подробная техническаяхарактеристика объектов недвижимости, для которых определялась величина рыночной арендной ставки.

Кроме того, несоответствующим материалам дела является вывод суда апелляционной инстанции о том, что не установлены рыночные ставки арендной платы, поскольку уровень отделки объектов-аналогов (евроремонт) отличается от характеристики зданий, сдаваемых в аренду, по отделке (простая).

В соответствии с пунктом 9.4.1.2.2. "Описание поправок, применяемых в расчетах", административные помещения, для которых рассчитывалась арендная ставка, характеризуется простым уровнем отделки, а выбранные объекты-аналоги N 1 и N 3 имеют уровень отделки типа "евро", поэтому их арендные ставки были скорректированы.

Суд апелляционной инстанции указал, что оценщиком не исследована степень изношенности переданных в аренду помещений.

В соответствии с пунктом 9.4.1.2.2. "Описание поправок, применяемых в расчетах", административные помещения, для которых рассчитывается величина рыночной арендной ставки, и объекты-аналоги отличаются процентом износа. Процент износа определяется на основе оценки технического состояния (хорошее, удовлетворительное, неудовлетворительное, аварийное). К арендным ставкам объектов-аналогов были внесены соответствующие поправки.

Таким образом, имеющееся различие было учтено и при определении рыночной цены - устранено с помощью поправок.

Суд апелляционной инстанции указал, что оценщиком не приняты во внимание долгосрочность заключенных обществом договоров аренды, однако, договоры аренда заключены на 11 месяцев, то есть практически на год, что не является исключительным случаем на рынке недвижимости.

Цена сделки определяется организациями самостоятельно или с привлечением оценщика с использованием "методов оценки стоимости, предусмотренных законодательством Российской Федерации". В пункте 6 Стандартов оценки (утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 06.07.2001 N 519 во исполнение Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации") под методом оценки понимается способ расчета стоимости объекта оценки в рамках одного из подходов к оценке. В пункте 5 Стандартов оценки выделяются такие подходы к оценке как: затратный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении затрат, необходимых для восстановления либо замещения объекта оценки, с учетом его износа; сравнительный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на сравнении объекта оценки с аналогичными объектами, в отношении которых имеется информация о ценах сделок с ними; доходный подход - совокупность методов оценки стоимости объекта оценки, основанных на определении ожидаемых доходов от объекта оценки.

Налогоплательщик вправе использовать при определении цены те методы оценки, которые применяются профессиональными оценщиками и закреплены в Стандартах, либо методы, закрепленные в статье 40 Налогового кодекса Российском Федерации.

Налоговый кодекс Российской Федерации предоставляет участникам налоговых правоотношений в случае отсутствия оснований применения фактической цены сделки, рассматривать налоговые обязательства на основе рыночных цен с использованием установленных Кодексом методов (статья 40, пункт 6 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации).

Таким образом, является недопустимым возложение обязанности на субъекта оценочной деятельности (оценщика) осуществлять оценку по методам, предусмотренным статьей 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 12 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" отчет независимого оценщика, составленный по основаниям и в порядке, которые предусмотрены названным Законом, признается документом, содержащим сведения доказательственного значения, а итоговая величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в таком отчете, - достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если законодательством Российской Федерации не определено или в судебном порядке не установлено иное.

Для проверки достоверности и подлинности отчета оценщика судом по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия участвующих в деле лиц может быть назначена экспертиза, в том числе в виде иной независимой оценки (статьи 82 - 87 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации). При этом оценщик, осуществивший оценку, привлекается к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора (статья 51 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Судом не назначалась независимая оценка, при возникновении сомнений в допустимости доказательства - отчета оценщика.

Таким образом, оценщиком определена рыночная цена (арендная плата), сложившаяся на рынке идентичных (однородных) товаров, в сопоставимых экономических условиях, в связи с чем является необоснованным вывод суда апелляционной инстанции о несоблюдении налоговым органом требований статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при проверке правильности применения цен обществом.

На основании изложенного, суд кассационной инстанции, считает, что выводы апелляционного суда в отношении заключения оценщика не соответствуют обстоятельствам, изложенным в заключении, недостаточно мотивированы, а обществом не представлены доказательства несоответствия цен, примененных налоговой инспекцией для расчета налога на прибыль рыночным ценам, а также данным об иных рыночных ценах, в связи с чем постановление апелляционного суда в указанной части подлежит отмене.

Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 5 405 359 рублей 69 копеек, соответствующих пеней явилось установленное налоговой инспекцией в ходе проверки занижение выручки от реализации добытых полезных ископаемых - угля.

В связи с тем, что покупателем угля являлся единственный участник общества ОАО "СУЭК", то есть взаимозависимое лицо, рыночная цена на реализованный уголь определялась налоговым органом исходя из положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого производится исходя из выручки от реализации добытого полезного ископаемого, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.

Как следует из материалов дела, в ходе проверки налоговый орган использовал метод определении рыночной цены угля, основанный на информации о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых условиях.

На основании экспертного заключения Центра Международной Коммерческой Информации об уровне рыночных цен, сложившихся на территории Иркутской области за 2005-2006 годы, налоговым органом выявлено отклонение цен, по которым уголь реализован ОАО "СУЭК", в сторону понижения от уровня рыночных цен более чем на 20%.

При рассмотрении материалов выездной налоговой проверки и возражений общества, налоговая инспекция на основании решения от 27.05.2008 N 14-32.1/27 запросила документы у ОАО "СУЭК", а также у покупателей, которые приобрели уголь у ОАО "СУЭК".

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы.

Согласно пункту 8 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Из анализа указанных норм следует, что в ходе рассмотрения материалов выездной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает основания для привлечения лица к налоговой ответственности, на основании обстоятельств, как они были установлены в ходе проверки.

Установление обстоятельств налогового правонарушения каким-либо иным методом, не примененным в ходе проверки, на стадии рассмотрения материалов проверки и принятия решения в порядке статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации положениями указанной статьи не предусмотрено.

В связи с чем суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу, что налоговый орган, произведя доначисление налога на добычу полезных ископаемых с использованием метода цены последующей реализации, который в ходе проверки не применялся, нарушил положения статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Помимо этого, апелляционный суд обоснованно указал на нарушение налоговым органом, при определении рыночной цены посредством применения метода цены последующей реализации, положений статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при отсутствии на соответствующем рынке товаров, работ или услуг сделок по идентичным (однородным) товарам, работам, услугам или из-за отсутствия предложения на этом рынке таких товаров, работ или услуг, а также при невозможности определения соответствующих цен ввиду отсутствия либо недоступности информационных источников для определения рыночной цены используется метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже), и обычных в подобных случаях затрат, понесенных этим покупателем при перепродаже (без учета цены, по которой были приобретены указанным покупателем у продавца товары, работы или услуги) и продвижении на рынок приобретенных у покупателя товаров, работ или услуг, а также обычной для данной сферы деятельности прибыли покупателя.

Как установлено судом при применении данного метода налоговой инспекцией не учитывались затраты ОАО "СУЭК", связанные с дальнейшей перепродажей продукции, приобретенной у общества, в связи с непредставлением ОАО "СУЭК" по требованию налогового органа документов, подтверждающих произведенные в связи с реализацией угля расходы.

При рассмотрении апелляционной жалобы общества Управлением Федеральной налоговой службы России по Иркутской области был учтен в качестве затрат ОАО "СУЭК" железнодорожный тариф по операциям по реализации товаров на условиях поставки СРТ, в связи с чем произведен перерасчет доначисленного налога на добычу полезных ископаемых и оспариваемое решение в указанной части было изменено.

Однако, суд обоснованно указал, что обычные в подобных случаях затраты, которые несет покупатель при перепродаже не ограничиваются только расходами по перевозке товара.

Ссылка налогового органа на невозможность определить понесенные ОАО "СУЭК" расходы в связи с тем, что ОАО "СУЭК" отказалось представить документы, подтверждающие расходов, обоснованно не принята судом во внимание на основании следующего.

Налоговым органом в адрес ОАО "СУЭК" было направлено требование от 11.06.2008 N 23-17/64997 о представлении документов, в том числе предлагалось представить расшифровку затрат, понесенных при перепродаже угля, приобретенного у ООО "Компания Востсибуголь".

Согласно сопроводительному письму ОАО "СУЭК" от 07.07.2008 N 09-2-3/6721 в ответ на требование от 11.06.2008 N 23-17/64997 ОАО "СУЭК" представило краткую информацию о счетах-фактурах и ж/д квитанциях по отгрузке угля за 2005 год и сводную информацию о счетах-фактурах и ж/д квитанциях по отгрузке угля за 2003 год.

Фактически с указанным сопроводительным письмом представлены реестры счетов-фактур и ж/д квитанций по отгрузке угля, приобретенного у ООО "Компания Востсибуголь".

Иных документов в подтверждение произведенных в ходе реализации угля расходов ОАО "СУЭК" не представило.

Однако суд обоснованно указал, что ненадлежащее исполнение ОАО "СУЭК" требования о представлении документов не влияет на соблюдение налоговым органом требований положений 10 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при определении рыночной цены и, соответственно, не свидетельствует о том, что такие расходы не были понесены ОАО "СУЭК".

В связи с чем апелляционный суд обоснованно пришел к выводу, что налоговый орган при отсутствии информации о затратах покупателя при перепродаже товара не имел возможности правильно применить метод цены последующей реализации, следовательно правомерно признал необоснованным доначисление обществу налога на добычу полезных ископаемых и пеней.

Довод налоговой инспекции, изложенный в дополнении к кассационной жалобе, о нарушении судом апелляционной инстанции норм процессуального права, в связи с тем, что определение от 7 мая 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда об исправлении опечатки подписано иным составом суда чем постановление от 24 марта 2009 года того же суда, не может быть принят судом кассационной инстанции во внимание, поскольку согласно положениям статьи 179 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, определение об исправлении описки, опечатки выносит арбитражный суд. Нормы указанной статьи не предусматривают вынесение определения от исправлении опечатки, тем составом суда, в котором рассматривалось дело.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что постановление апелляционного суда по эпизоду доначисления обществу налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, соответствующих сумм пеней и штрафов подлежит отмене.

Поскольку апелляционным судом обстоятельства дела установлены на основании всестороннего и полного исследования представленных в материалы дела доказательств, но неправильно применены нормы материального права, суд кассационной инстанции считает возможным принять по делу новое решение об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика о признании недействительным решения от 11.07.2008 N 14-32.1/5, измененного решением от 15.09.2008 N 26-16/20257-679 Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области в указанной части.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Постановление от 24 марта 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу N А19-14583/08-15 в части признания недействительным решения от 11.07.2008 N 14-32.1/5 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области, измененного решением от 15.09.2008 N 26-16/20257-679 Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 69 884 рубля 98 копеек, за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в сумме 63 424 рубля 07 копеек, начисления пени за несвоевременную уплату: налога на добавленную стоимость в сумме 18 371 рубль, налога на прибыль в сумме 8 954 рубля; предложения уплатить недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 914 063 рубля 31 копейка, по налогу на прибыль в сумме 1 659 476 рублей 85 копеек, отменить.

В отмененной части принять новое решение. В удовлетворении заявленных требований в указанной части отказать.

В остальной части постановление от 24 марта 2009 года Четвертого арбитражного апелляционного суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.