Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 апреля 2010 г. N Ф07-1846/2010 по делу N А05-7091/2009 Признано недействительным решение Инспекции в части взыскания штрафа за неудержание налога на доходы физических лиц и соответствующих сумм пеней по эпизоду выплаты пособия в связи со смертью, поскольку не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 14 апреля 2010 г. N Ф07-1846/2010 по делу N А05-7091/2009

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Асмыковича А.В., Ломакина С.А.,

при участии от дочернего открытого акционерного общества "Механизированная колонна N 88" Артемьевой Н.А. (доверенность от 05.02.2010),

рассмотрев 07.04.2010 в открытом судебном заседании кассационные жалобы дочернего открытого акционерного общества "Механизированная колонна N 88" на решение Арбитражного суда Архангельской области от 31.07.2009 и дополнительное решение этого же суда от 21.10.2009 (судья Кузьмина С.В.), а также постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2009 (судьи Мурахина Н.В., Кудин А.Г., Потеева А.В.) по делу N А05-7091/2009,

установил:

Дочернее открытое акционерное общество "Механизированная колонна N 88" (далее - ДОАО "Механизированная колонна N 88", Общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску (далее - Инспекция) от 31.03.2009 N 24-19/017686 в части:

- включения в состав налогооблагаемого дохода физического лица - Перевозникова В.П. 370 000 руб., выплаченных в 2007 и 2008 годах в качестве денежной компенсации морального вреда, доначисления пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неправомерное неперечисление сумм НДФЛ;

- доначисления налога на прибыль за 2005, 2006, 2007 годы, начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ по эпизоду исключения из состава расходов за 2005 год 21 114 556 руб. 47 коп. расходов на проведение ремонтных работ обществом с ограниченной ответственностью "АрхПромТорг" (далее - ООО "АрхПромТорг");

- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) и начисления соответствующих пеней по эпизоду исключения из состава налоговых вычетов по НДС за 2005 год 3 800 620 руб. 16 коп., предъявленных и уплаченных ООО "АрхПромТорг" при выполнении ремонтных работ.

Решением суда первой инстанции от 31.07.2009 с учетом дополнительного решения от 21.10.2009 ДОАО "Механизированная колонна N 88" отказано в удовлетворении заявленных требований полностью.

Постановлением апелляционного суда от 11.12.2009 указанные судебные акты оставлены без изменения.

В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, просит отменить принятые по делу судебные акты и направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

По мнению подателя жалобы, выводы судебных инстанций о правомерности включения Инспекцией в состав налогооблагаемого дохода физического лица - Перевозникова В.П. 370 000 руб., выплаченных в 2007 и 2008 годах в качестве денежной компенсации морального вреда, начисления ДОАО "Механизированная колонна N 88" пеней за несвоевременную уплату НДФЛ и привлечения его к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за неправомерное неперечисление этого налога, являются неправомерными, не соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам и основаны на неправильном применении норм материального права.

Кроме того, Общество указывает на то, что судами первой и апелляционной инстанций неполно исследованы обстоятельства дела и представленные документы по процедуре рассмотрения Инспекцией материалов налоговой проверки. Как полагает ДОАО "Механизированная колонна N 88", налоговым органом допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ является основанием для отмены судом оспариваемого решения Инспекции.

В дополнительной кассационной жалобе Общество ссылается на несоответствие выводов первой и апелляционной судебных инстанций имеющимся в материалах дела доказательствам по эпизоду правомерности исключения Инспекцией из расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли затрат на проведение ремонтных работ ООО "АрхПромТорг", а из состава налоговых вычетов по НДС - сумм этого налога, предъявленных и уплаченных данной организации при выполнении указанных работ. Податель жалобы считает, что представленными в налоговый орган первичными документами ДОАО "Механизированная колонна N 88" подтвердило реальность затрат, понесенных на ремонт собственных объектов основных средств, в связи с чем спорные расходы оно правомерно отнесло на уменьшение доходов при исчислении налога на прибыль, а суммы НДС, уплаченные указанному подрядчику, обоснованно предъявило к вычету и возмещению из бюджета.

В отзыве на кассационную жалобу и дополнении к нему налоговый орган указывает на необоснованность доводов жалобы Общества, в связи с чем просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, считая их законными и правомерными.

В судебном заседании представитель ДОАО "Механизированная колонна N 88" поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе и дополнениях к ней.

Инспекция надлежащим образом извещена о времени и месте слушания дела, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие. Данное обстоятельство не противоречит положениям части 3 статьи 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии с частью 1 статьи 286 АПК РФ.

Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет Обществом налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, по НДФЛ - за период с 01.01.2005 по 30.06.2008, по результатам которой составила акт от 12.02.2009 N 24-19/11ДСП.

Изучив акт проверки, а также представленные ДОАО "Механизированная колонна N 88" возражения на этот акт, налоговый орган принял решение от 16.03.2009 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, представленных Обществом возражений и с учетом материалов, полученных в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, Инспекция приняла решение от 31.03.2009 N 24-19/017686 о привлечении заявителя к налоговой ответственности. Этим же решением налоговой орган доначислил и предложил ДОАО "Механизированная колонна N 88" уплатить налоги, пени и штрафы.

Общество не согласилось с данным решением Инспекции и обжаловало его в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу от 14.05.2009 N 07-10/1/06987 жалоба ДОАО "Механизированная колонна N 88" оставлена без удовлетворения.

Считая решение Инспекции от 31.03.2009 N 24-19/017686 частично неправомерным, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его в этой части недействительным.

Судебные инстанции отказали ДОАО "Механизированная колонна N 88" в удовлетворении заявленного требования.

В кассационной жалобе ее податель указывает на то, что судебные инстанции неполно исследовали обстоятельства дела и представленные документы о существенных нарушениях Инспекцией процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по результатам проверки, что в силу пункта 14 статьи 101 НК РФ является безусловным основанием для признания оспариваемого решения Инспекции недействительным.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации, может служить основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

При этом основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении проверяемого лица к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения служит нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

К таким существенным условиям относится, в первую очередь, обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В силу подпункта 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных данным Кодексом.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ (здесь и далее - в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пункт 6 статьи 101 НК РФ предоставляет руководителю (заместителю руководителя) налогового органа право, в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых, вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.

Статьей 101 НК РФ предусмотрен общий порядок привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, который налоговый орган обязан соблюдать в случае выявления правонарушения в результате проведения любых предусмотренных законодательством мероприятий налогового контроля, в том числе и дополнительных.

Таким образом, рассмотрение материалов дополнительных мероприятий налогового контроля также должно проводиться по правилам статьи 101 НК РФ, следовательно, налогоплательщик должен быть извещен о времени и месте рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля, иметь возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представить свои возражения.

В данном случае судами первой и апелляционной инстанций установлено и материалами дела подтверждается, что по итогам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и представленных Обществом возражений Инспекция 16.03.2009 приняла решение N 24-19/013744 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое 17.03.2009 одновременно с решением о продлении срока рассмотрения материалов выездной налоговой проверки вручено представителю ДОАО "Механизированная колонна N 88" Артюх Л.В. (том дела 4, листы 99-102).

Телефонограммой от 30.03.2009 Инспекция известила Общество о рассмотрении материалов полученных в ходе мероприятий дополнительного налогового контроля (том дела 5, лист 25).

Общество направило для ознакомления с материалами проведенных дополнительных мероприятий по выездной налоговой проверке главного бухгалтера Артюх Л.В., о чем свидетельствует протокол об ознакомлении проверяемого лица с дополнительными мероприятиями налогового контроля от 31.03.2009 (том дела 4, лист 104).

В этот же день налоговый орган на основании акта выездной налоговой проверки, а также с учетом представленных ДОАО "Механизированная колонна N 88" возражений и иных материалов налоговой проверки (материалов дополнительных мероприятий налогового контроля) в присутствии представителя Общества - главного бухгалтера Артюх Л.В. вынес решение N 24-19/017686 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, вывод судов о том, что Обществу была обеспечена возможность участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, в том числе полученных в результате проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, и представить объяснения, соответствует имеющимся в материалах дела доказательствам.

Податель жалобы не учитывает, что положения Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующие процедуру проведения выездной налоговой проверки и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, не предусматривают необходимость повторного составления акта проверки с учетом проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и вручения его лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка.

Из положений статьи 101 НК РФ следует, что рассмотрение акта проверки и других материалов налоговой проверки, в том числе и дополнительных, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту завершается вынесением решения о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении к ответственности.

С учетом изложенного суды обоснованно не усмотрели в действиях Инспекции нарушения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые могли бы послужить основанием для отмены оспариваемого решения налогового органа.

Кроме того, заявитель оспорил в судебном порядке решение налогового органа от 31.03.2009 N 24-19/017686 по эпизодам, связанным с исключением из состава расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли затрат на проведение ООО "АрхПромТорг" ремонтных работ производственной базы Общества, расположенной по адресу: город Архангельск, Талажское шоссе, дом 4, и исключение из состава налоговых вычетов по НДС сумм этого налога, предъявленных и уплаченных данному подрядчику.

Из материалов дела следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки Инспекция сделала вывод о том, что представленные Обществом документы не подтверждают реальность указанных хозяйственных операций и обоснованность включения заявителем стоимости ремонтных работ в расходы при налогообложении прибыли, а сумму НДС, уплаченную названному подрядчику, в налоговые вычеты. По мнению налогового органа, сделки между ДОАО "Механизированная колонна N 88" и ООО "АрхПромТорг" совершены лишь для вида, с целью увеличения расходов и налоговых вычетов, а действия Общества направлены на создание видимости произведенных расходов для уклонения от налогообложения без фактического выполнения ремонтных работ названным подрядчиком.

В обоснование данного вывода Инспекция сослалась на следующее:

- ООО "АрхПромТорг" не могло осуществлять спорные ремонтные работы, поскольку не имеет работников (кроме директора), техники, оборудования, материалов и не привлекало к выполнению работ сторонние организации; не исчислило налоги за 2005 год, в том числе и с выручки, полученной за выполнение спорных ремонтных работ; с I квартала 2006 года не представляет налоговую отчетность; являющийся согласно учредительным документам учредителем и руководителем данной организации Рылов Л.В. на допросе показал, что документы на открытие фирмы его заставил подписать Ушаков Е.С. за имевшийся перед ним личный долг;

- анализ движения денежных средств по расчетным счетам ООО "АрхПромТорг", общества с ограниченной ответственностью "Стейк" (далее - ООО "Стейк"), индивидуального предпринимателя Гладкобородова А.П. показал, что денежные средства, поступившие от ДОАО "Механизированная колонна N 88" в адрес ООО "АрхПромТорг" в тот же день и в той же сумме обналичивались Ушаковым Е.С. либо перечислялись через ООО "Стейк" открытому акционерному обществу "АГАТ-1" по договору займа и на лицевой счет физического лица Гладкобородова А.П. Ни в какие организации за проведение ремонтных работ, закуп материалов и аренду техники для проведения ремонта на производственной базе Общества, расположенной по адресу: город Архангельск, Талажское шоссе, дом 4, денежные средства от имени ООО "АрхПромТорг" перечислены не были и наличные денежные средства субподрядчикам и поставщикам не выдавались;

- из представленных в ходе проведения проверки четырех счетов-фактур в книге покупок Общества от имени ООО "АрхПромТорг" зарегистрировано всего два счета-фактуры.

Налоговый орган также выявил, что в период проведения ремонта ДОАО "Механизированная колонна N 88" реализовало указанную базу по договору купли-продажи от 05.09.2005, в связи с чем заявитель не подтвердил экономическую обоснованность ремонтных работ в сентябре 2005 года на объекте фактически ему не принадлежавшем. При этом при расчете налогооблагаемой прибыли Общество учло только остаточную стоимость базы без расходов на ремонт.

Кроме того, из показаний свидетелей, допрошенных Инспекцией в ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, также следует, что в спорный период на территории базы ООО "АрхПромТорг" никаких ремонтных работ не проводилось.

Оспариваемым решением по данным эпизодам проверки Инспекция доначислила Обществу соответствующие суммы налога на прибыль и НДС и начислила пени за несвоевременную уплату этих налогов. К ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, ДОАО "Механизированная колонна N 88" не привлечено в связи с истечением срока исковой давности в соответствии с пунктом 4 статьи 109 НК РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций, отказывая Обществу в признании недействительным решения налогового органа в указанной части, исходили из отсутствия у него первичных документов, подтверждающих обоснованность произведенных расходов и правомерность применения налоговых вычетов. Судебные инстанции признали обоснованным вывод налогового органа об отсутствии у ДОАО "Механизированная колонна N 88" разумных экономических и иных деловых целей для производства спорных работ.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения первой и апелляционной судебными инстанциями норм материального и процессуального права, не находит оснований для удовлетворения жалобы Общества в этой части.

Статьей 171 НК РФ предусмотрено право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг).

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006, налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров, после принятия на учет этих товаров и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно статье 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В соответствии со статьей 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы признаются обоснованными при наличии соответствующего документального подтверждения.

Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" предусмотрено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99), расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлено, что расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии трех условий:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.

Следовательно, для признания расходов таковыми налогоплательщик должен доказать факт их несения в связи с исполнением обязанностей по конкретным договорам и подтвердить данное обстоятельство соответствующими первичными документами.

В данном случае суды первой и апелляционной инстанций в соответствии с частью 1 статьи 71 АПК РФ, всесторонне и полно исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела документы, сделали вывод о том, что ДОАО "Механизированная колонна N 88" не представило таких доказательств, равно как и доказательств, свидетельствующих о необходимости осуществления спорных расходов, их экономическую обоснованность и целесообразность и подтверждающих наличие связи между выполненными подрядными работами и своей производственной деятельностью.

Выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам.

Довод подателя жалобы о том, что показания свидетелей, допрошенных налоговым органом в ходе проверки и при проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, являются недопустимыми доказательствами, поскольку носят противоречивый и непоследовательный характер, отклоняется судом кассационной инстанции как несостоятельный.

Из материалов дела следует, что допрошенные Инспекцией лица в соответствии с пунктом 5 статьи 90 НК РФ были предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Податель жалобы не учитывает, что показания свидетелей исследованы и оценены судебными инстанциями в совокупности и взаимосвязи с иными, имеющимися в материалах дела документами.

Поскольку в доводах кассационной жалобы Общество не ссылается на какие-либо имеющиеся в материалах дела доказательства, не исследованные судами в ходе рассмотрения дела либо опровергающие выводы судов по приведенным эпизодам, кассационная инстанция, исходя из установленных статьей 286 АПК РФ пределов рассмотрения дела в кассационном суде, не усматривает оснований для отмены принятых по делу судебных актов в этой части.

В кассационной жалобе заявитель также выражает свое несогласие с принятыми по делу судебными актами по эпизоду включения в состав налогооблагаемого дохода физического лица - Перевозникова В.П. 370 000 руб., выплаченных в 2007 и 2008 годах в качестве денежной компенсации морального вреда, доначисления пеней за несвоевременную уплату НДФЛ и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление сумм этого налога (пункт 1 оспариваемого решения). ДОАО "Механизированная колонна N 88" считает выводы судов, сделанные по указанному эпизоду проверки, необоснованными, не соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и основанными на неправильном применении норм материального права.

Как видно из материалов дела, в ходе проверки Инспекция установила, что в указанный период Обществом не удержан НДФЛ (48 100 руб.) с сумм, выплаченных в качестве компенсации морального вреда физическому лицу (родителю) в связи с гибелью бывшего работника ДОАО "Механизированная колонна N 88" в результате несчастного случая на производстве. Указанная компенсация выплачивалась на основании приказа Общества от 05.09.2007 N 147 в размере 20 000 руб. ежемесячно. Коллективным договором, принятым ДОАО "Механизированная колонна N 88" на 2005-2007 годы, такие компенсации не предусмотрены.

Поскольку возмещение морального вреда осуществлялось Обществом не на основании судебного решения, данные выплаты, по мнению налогового органа, не могут рассматриваться в качестве компенсационных, установленных законодательством Российской Федерации, и на них не распространяется действие пункта 3 статьи 217 НК РФ.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с такими выводами Инспекции и отказали Обществу в удовлетворении заявленных требований по данному эпизоду проверки.

Кассационная коллегия считает судебные акты в этой части подлежащими отмене, а требования ДОАО "Механизированная колонна N 88" - удовлетворению с учетом следующего.

Пункт 13 статьи 217 НК РФ относит к доходам, не подлежащим обложению НДФЛ, все виды предусмотренных действующим законодательством компенсационных выплат в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, гибелью военнослужащих или государственных служащих при исполнении ими своих служебных обязанностей и т.д. Из содержания данного пункта следует, что понятием "компенсационные выплаты" охватываются различные по своему характеру выплаты, осуществление которых в установленном размере при наличии определенных оснований является обязанностью соответствующих субъектов. Данная обязанность обусловлена, в частности, необходимостью возмещения работнику расходов, понесенных им в связи с осуществлением трудовых обязанностей либо в результате причиненного работнику при исполнении таких обязанностей вреда (статья 22 Трудового кодекса Российской Федерации). Из положений пунктов 1 и пункта статьи 1 и пункта 2 статьи 7 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" следует, что действующее законодательство исходит из необходимости полного возмещения вреда, причиненного работникам в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, не ограничивая такое возмещение какими-либо нормами. Система правового регулирования в данной части призвана обеспечить реализацию обязанности работодателя возместить вред, полученный при исполнении работником трудовых обязанностей, в полном объеме.

Наряду с этим, учитывая специфику страховых выплат по договорам страхования, относящихся в соответствии со статьей 208 НК РФ к доходам для целей обложения НДФЛ, законодатель в статье 213 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы по договорам страхования, исключив часть их из-под налогообложения.

Следует отметить, что налоговое законодательство не устанавливает предельных размеров выплат, связанных с возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, для целей изъятия от обложения НДФЛ, на что ошибочно указывал суд апелляционной инстанции, наоборот, пункт 3 статьи 217 НК РФ освобождает от обложения данным налогом все виды выплат, обеспечивающих полное возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья, когда они не относятся к страховым выплатам. При этом законодатель, возлагая на работодателей обязанности по социальному страхованию, не ограничивает их в праве на полное возмещение вреда причиненного работнику, с учетом наличия такой обязанности в силу статьи 22 Трудового кодекса Российской Федерации. Исходя из конституционного принципа равенства и экономической обоснованности налогообложения, по мнению суда кассационной инстанции, не могут устанавливаться различные налоговые последствия для случаев предоставления пострадавшему лицу страховой выплаты, с одной стороны, и дополнительного единовременного пособия - с другой, если в обоих случаях преследуется цель обеспечения наиболее полного возмещения вреда, причиненного работнику (члену семьи погибшего работника). Это дает основание для признания выплаты члену семьи погибшего работника компенсационной выплатой для целей обложения НДФЛ по пункту 3 статьи 217 НК РФ.

Особо следует отметить, что налоговое законодательство выводит из-под налогообложения суммы единовременных выплат, осуществляемых работодателем в пользу членов семьи умершего работника, в полном объеме (независимо от размера такой выплаты) даже в тех случаях, когда смерть не связана с осуществлением им трудовых функций, а выплата не обусловлена наличием обязанности возмещения причиненного вреда и приобретает характер материальной помощи, как в рассматриваемом случае. В соответствии с пунктом 8 статьи 217 НК РФ от налогообложения освобождаются суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателем членам семьи умершего работника, причем освобождение об обложения НДФЛ имеет место независимо от размера оказываемой помощи и порядка ее уплаты, а также от причины смерти работника.

Более того, в письме Министерства финансов Российской Федерации от 28.03.2007 N 03-04-06-01/89 Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики в соответствии со статьей 34.2 НК РФ по вопросу обложения НДФЛ единовременного пособия членам семьи в связи со смертью работника дал следующее разъяснение: поскольку в силу пункта 8 статьи 217 НК РФ не облагаются НДФЛ суммы единовременной материальной помощи, оказываемой работодателями членам семьи умершего работника, следовательно, данный вид материальной помощи не подлежит обложению налогом на доходы физических лиц.

Согласно пункту 3 статьи 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).

Не начисляются также пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (пункт 8 статьи 75 НК РФ).

Решение о выплате суммы пособия было принято руководителем Общества именно на основании пункта 8 статьи 217 НК РФ.

При указанных обстоятельствах следует признать, что оснований для взыскания пеней и штрафа у налогового органа по данному эпизоду не было, в связи с чем судебные акты в данной части подлежат отмене.

Руководствуясь статьей 286 и пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 31.07.2009 и дополнительное решение этого же суда от 21.10.2009, а также постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2009 по делу N А05-7091/2009 отменить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску от 31.03.2009 N 24-19/017686 в части взыскания 9620 руб. штрафа за неудержание налога на доходы физических лиц и соответствующих сумм пеней по эпизоду выплаты 370 000 руб. пособия в связи со смертью Перевозникова А.В.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий

В.В. Дмитриев

Судьи

А.В. Асмыкович

С.А. Ломакин