Приложение. Разъяснения по формированию учетной политики организации на 2001 г. с учетом нормативных документов, вводимых в действие с 1 января 2001 г.

Приложение
к письму Департамента
финансов г. Москвы
от 29 декабря 2000 г. N 13-133

Разъяснения
по формированию учетной политики на 2001 год с учетом нормативных документов, вводимых в действие с 1 января 2001 года

Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Порядок формирования учетной политики регулируется Федеральным законом от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденным приказом Минфина России от 09.12.98 N 60н.

При формировании учетной политики организацией должны быть раскрыты способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности. Их выбирают из нескольких допускаемых законодательством и нормативными актами. В случае если способы не регламентируются нормативными документами, разрабатывают собственные. При этом по каждому способу следует привести подробное обоснование его выбора.

Учетная политика должна отвечать требованиям полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

В соответствии с утвержденным порядком учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем. При этом утверждаются:

- применяемые формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

- методы оценки активов и обязательств;

- правила документооборота и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля над хозяйственными операциями;

- методы начисления амортизации (по основным средствам, нематериальным активам, а также МБП (если организация переходит на новый план счетов не с 1 января 2001 года);

- порядок отнесения к основным средствам;

- метод списания материально - производственных запасов;

- порядок учета общехозяйственных расходов;

- перечень резервов предстоящих расходов и платежей;

- способ признания коммерческих расходов;

- порядок учета в филиалах;

- способ ведения бухгалтерского учета для целей налогообложения;

- методика корректировки себестоимости при определении выручки для целей налогообложения "по оплате" или "отгрузке";

- другие решения, необходимые для организации учета.

Принятая учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией. При этом нет необходимости приводить в документе способы ведения бухгалтерского учета по всем возможным элементам учетной политики. Необходимо выбирать способы ведения бухгалтерского учета только по тем направлениям, вопросам и объектам хозяйственной деятельности организации, которые имеются у нее на момент окончания предыдущего отчетного периода и планируются в следующем году.

При формировании учетной политики предполагается, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. Не допускается необоснованное изменение по инициативе организации способов ведения бухгалтерского учета. В учетную политику организации могут вноситься изменения в случае разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, существенного изменения условий деятельности организации, а также изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом организации (п.18 ПБУ 1/98).

Не считается изменением учетной политики организации утверждение способа ведения бухгалтерского учета и фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее или возникших впервые в деятельности организации.

Например, если в середине года появляется новый объект бухгалтерского учета, то утверждение варианта учета по данному объекту в середине года не будет считаться изменением учетной политики организации. В подобном случае следует оформить приказом дополнение к учетной политике.

В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности с января 2001 года вводится в действие ряд нормативных актов, существенно влияющих на порядок ведения бухгалтерского учета, которые необходимо учесть при формировании учетной политики на 2001 год.

С 1 января вводится в действие новый План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, который утвержден приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. При этом организациям дано право осуществлять переход на новый План счетов в течение 2001 года по мере их готовности.

ГАРАНТ:

См. также Комментарий по переходу на новый План счетов, приведенный в письме Департамента финансов г. Москвы от 29 декабря 2000 г. N 13-136

В то же время, по мнению специалистов, рекомендуется осуществлять переход организации на новый План счетов с начала календарного года, так как перед этим организации предстоит провести инвентаризацию остатков по счетам и субсчетам. Составление же годовой бухгалтерской отчетности организации не обходится без инвентаризации имущества. Поэтому дополнительных действий для перехода организации предпринимать не потребуется.

Согласно Федеральному закону от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" при принятии учетной политики организация должна утвердить рабочий план счетов бухгалтерского учета. Он составляется на основе Плана счетов бухгалтерского учета, утверждаемого Минфином России (п.9 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 N 34н). Поэтому момент перехода на новый План счетов организация должна отразить в своей учетной политике, разработав на его основе рабочий план счетов организации.

С 1 января 2001 года вводится в действие Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н (см. Комментарии к ПБУ 14/2000 "Учет нематериальных активов", доведенные письмом N 13-132 от 29.12.2000).

В соответствии с ним амортизация нематериальных активов может производиться такими способами, как линейный, способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). При этом предусмотрено два варианта отражения амортизации в бухгалтерском учете: путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете и путем уменьшения первоначальной стоимости объекта. Амортизационные отчисления по организационным расходам организации отражаются в бухгалтерском учете путем равномерного уменьшения первоначальной стоимости в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации). Применение одного из способов отражения в бухгалтерском учете амортизации по группе однородных нематериальных активов должно производиться в течение всего срока их полезного использования.

ПБУ 14/2000 определено, что в учетной политике также должны быть отражены способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежное вознаграждение, и принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов (по отдельным группам).

В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного приказом Минфина России от 06.05.99 N 32н, для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из требований ПБУ 9/99, характера деятельности, вида доходов и условий их получения. Порядок признания тех или иных видов поступлений доходами от обычных видов деятельности должен быть отражен в учетной политике организации.

В 2000 году введено в действие Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000), утвержденное приказом Минфина России от 27.01.2000 N 11н. Это Положение применяется организацией при составлении сводной бухгалтерской отчетности в случае наличия у нее дочерних и зависимых обществ, а также если на нее учредительными документами объединений юридических лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, возложено составление сводной бухгалтерской отчетности.

Следовательно, такие организации должны закрепить в своей учетной политике перечень сегментов. Информация по ним, их распределение на первичные и вторичные, а также порядок распределения между ними доходов, расходов, активов и обязательств организации (п.14 ПБУ 1/98) представляются в пояснительной записке в составе сводной бухгалтерской отчетности.

Как было сказано выше, при формировании учетной политики по конкретному направлению (вопросу) ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации (п.8 ПБУ 1/98). По каждому выбранному способу желательно приводить его нормативное обоснование, то есть указывать, на основании какого нормативного документа принято то или иное положение по учетной политике.

Для облегчения работы организации над формированием учетной политики на 2001 год ниже приводится таблица возможных вариантов способов бухгалтерского учета, предусмотренных действующим законодательством, по каждому элементу учетной политики.

Элемент учетной политики	Допустимые законодательством варианты	Нормативный акт, служащий основанием
1. Порядок отражения в бухгалтерском учете процесса приобретения и заготовления материалов	- Применение счета 10 "Материалы" с оценкой материалов на счете 10 по фактической себестоимости - Применение счетов 10 "Материалы"; 15 "Заготовление и приобретение материалов"; 16 "Отклонение в стоимости материалов" с оценкой материалов на счете 10 по учетной цене	Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, пояснения к счету 10 "Материалы"
2. Вариант оценки материально-производственных запасов и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство ресурсов	- Метод себестоимости каждой единицы - Метод средней себестоимости - Метод себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ФИФО) - Метод себестоимости последних по времени приобретения материально-производственных запасов (метод ЛИФО)	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.58); Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98) (утверждено приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н) (п.15)
3. Оценка товаров (для организаций розничной торговли)	- Оценка по розничным (продажным) ценам - Оценка по покупной стоимости	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.60); Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98) (утверждено приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н) (п.12)
4. Установление границы между основными средствами и средствами труда в обороте*	- Предел, равный 100кратному размеру МРОТ - Предел меньше 100кратного размера МРОТ	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.50б); Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98) (утверждено приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н) (п.36)
5. Вариант погашения стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов*	- Линейный способ - Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - Процентный способ - исходя из фактической себестоимости предмета и ставки в 50 или 100% при передаче предмета в производство или эксплуатацию	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.51); Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98) (утверждено приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н) (п.23)
6. Порядок начисления износа (амортизации) по основным средствам (в том числе для малых предприятий)	- Линейный способ - Способ уменьшаемого остатка - Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - Ускоренная амортизация	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.48); Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97) (утверждено приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н) (п.4.2); Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н) (п.58, 64)
7. Порядок начисления амортизации по нематериальным активам	- Линейный способ - Способ уменьшаемого остатка - Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг)	Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000) (утверждено приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н) (п.15)
8. Порядок отражения в учете погашения стоимости нематериальных активов	- Путем накопления сумм амортизационных отчислений на отдельном счете - Путем уменьшения первоначальной стоимости нематериального актива	Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000) (утверждено приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н) (п.21)
9. Перечень резервов предстоящих расходов и платежей	- Затраты на ремонт включаются в себестоимость текущего отчетного периода - Затраты на ремонт резервируются - Затраты на ремонт предварительно накапливаются в составе расходов будущих периодов - Создается ремонтный фонд для проведения особо сложных видов ремонта	Постановление Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" (п.6); Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.65, 72); Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н)
10. Порядок учета и финансирования затрат на ремонт	- Затраты на ремонт включаются в себестоимость текущего отчетного периода - Затраты на ремонт резервируются - Затраты на ремонт предварительно накапливаются в составе расходов будущих периодов - Создается ремонтный фонд для проведения особо сложных видов ремонта	Постановление Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР" (п.6); Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.65, 72); Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации (утверждены приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н)
11. Вариант учета затрат на производство, калькулирования себестоимости продукции и формирования финансового результата - Подразделение затрат отчетного периода на прямые и косвенные с включением последних после распределения в фактическую калькуляцию единицы продукции (работы, услуги). Системно калькулируется полная фактическая производственная себестоимость объекта калькулирования	- Подразделение затрат отчетного периода на производственные (условно-переменные) и периодические (условно-постоянные). Последний вид расходов в конце отчетного периода в полной сумме списывается на уменьшение выручки от реализации продукции (работ, услуг). В калькуляцию продукции эти расходы не включаются. Системно калькулируется неполная (ограниченная) фактическая производственная себестоимость объекта калькулирования	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.64); Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н) (п.9); Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, пояснения к счету 26 "Общехозяйственные расходы"; Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства (утверждены приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. N 64н) (п. 13)
12. Порядок формирования покупной стоимости товаров у организаций торговли	- Затраты по подготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включаются в покупную стоимость товаров - Затраты по подготовке и доставке товаров до центральных складов (баз), производимые до момента их передачи в продажу, включаются в состав издержек	Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" (ПБУ 5/98) (утверждено приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н) (п.6, 12); Методические рекомендации по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (утверждены Комитетом РФ по торговле 20 апреля 1995 г. N 1-550/32-2) (п.2.2)
13. Способ признания коммерческих расходов	- Коммерческие расходы признаются в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания - Коммерческие расходы распределяются между проданными и непроданными продукцией, товарами, работами, услугами	Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) (утверждено приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н) (п.9)
14. Оценка незавершенного производства на предприятиях массового и серийного производства	- Оценка по фактической производственной себестоимости - Оценка по нормативной (плановой) производственной себестоимости - Оценка по прямым статьям затрат - Оценка по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.64)
15. Способ (база) распределения косвенных расходов между объектами калькулирования	- Прямая заработная плата основных производственных рабочих - Прямые материальные затраты - Сумма прямых затрат - Выручка от реализации продукции (работ, услуг)	Отраслевые методические рекомендации по планированию, учету и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг)
16. Вариант учета выпуска продукции	- Без применения счета 37 "Выпуск готовой продукции (работ, услуг)" Инструкция по применению	Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, пояснения к счету 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)"**
17. Оценка готовой продукции	- Оценка по фактической производственной себестоимости - Оценка по нормативной (плановой) производственной себестоимости - Оценка по прямым статьям затрат	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.59)
18. Порядок создания резервов по сомнительным долгам	- Организация не создает резервы по сомнительным долгам - Организация создает резервы по сомнительным долгам	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.70)
19. Вариант распределения и использования чистой прибыли	- Чистая прибыль предварительно распределяется по фондам - Прибыль по фондам по окончании года не распределяется, организация работает с нераспределенной прибылью	Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий, пояснения к счету 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"***
20. Структура и способы списания расходов будущих периодов	- Равномерно - Пропорционально объему продукции и др.	Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н) (п.65)

* Данный элемент учетной политики потеряет свою актуальность с момента внесения в нормативные акты по бухгалтерскому учету нормы об отмене такого вида материально-производственных запасов (МПЗ), как малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (МБП).

** В новом Плане счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденными приказом Минфина России от 31 октября 2000 г., сохранена вариантность учета выпуска готовой продукции. При этом счету 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" соответствует одноименный счет нового Плана счетов - счет 40, который используется организациями при необходимости.

*** В новом Плане счетов и Инструкции по его применению счету 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" соответствует счет с одноименным названием под кодом 84. В пояснениях к счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" вопрос о порядке использования нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) не рассматривается.

Если по конкретному вопросу в нормативных документах по бухгалтерскому учету не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из утвержденных Министерством финансов РФ положений по бухгалтерскому учету (п. 8 ПБУ 1/98).

Разработанный организацией способ бухгалтерского учета, отсутствующий в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации на момент принятия учетной политики, должен быть всесторонне аргументирован и обоснован исходя из основополагающих принципов формирования достоверности информации и снижения трудоемкости учетного процесса без снижения степени достоверности информации.

Одним из требований к формированию учетной политики является требование "приоритета содержания перед формой" (п.6 ПБУ 1/98), в соответствии с которым предприятие должно руководствоваться экономической сущностью явления, а не только его юридической формой. Выполнение этого требования очень важно еще и потому, что часто практика хозяйственно - финансовой деятельности предприятия выходит за рамки установленной на данный момент юридической формы.

Если организация не может сформировать достоверную информацию об объектах бухгалтерского учета, используя установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету правила, она вправе не применять сданные правила, раскрыв данную информацию в пояснениях к бухгалтерской отчетности. Согласно п.4 ст.13 Закона "О бухгалтерском учете" в пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Необоснованные способы бухгалтерского учета, принятые учетной политикой организации, не должны подтверждаться аудиторскими заключениями как обеспечивающие формирование достоверной информации о финансовом положении и финансовых результатах организации.

В заключение следует напомнить, что за уклонение от ведения бухгалтерского учета в порядке, установленном законодательством Российской Федерации и нормативными актами, органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, а также за искажение бухгалтерской отчетности руководители организаций и другие лица, ответственные за организацию и ведение бухгалтерского учета, привлекаются к административной или уголовной ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации (статья 18 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996 N 129-ФЗ).