Постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 ноября 2011 г. N Ф02-5169/11 по делу N А19-3727/2011

Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего судьи Первушиной М.А.,

судей: Брюхановой Т.А., Новогородского И.Б.,

при участии в судебном заседании представителей Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ангарску Иркутской области Саяпиной Натальи Ивановны (доверенность N 03-18/006563 от 14.02.2011), Садовской Виктории Васильевны (доверенность N 03-10/012385 от 21.03.2011), общества с ограниченной ответственностью "Причал" Поповой Ирины Анатольевны (доверенность от 24.02.2011),

рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Ангарску Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 апреля 2011 года по делу N А19-3727/2011 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 августа 2011 года по тому же делу (суд первой инстанции: Гаврилов О.В.; суд апелляционной инстанции: Ткаченко Э.В., Никифорюк Е.О., Ячменев Г.Г.),

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Причал" (далее - ООО "Причал", общество) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Ангарску Иркутской области (далее - налоговая инспекция) о признании частично недействительным решения N 15-33-84 от 29.10.2010.

Решением Арбитражного суда Иркутской области от 19 апреля 2011 года заявленные обществом требования удовлетворены частично. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в сумме 35 087 рублей 75 копеек, начисления налога на прибыль в сумме 377 750 рублей, пени по налогу на прибыль в сумме 94 019 рублей 61 копейка. В удовлетворении остальной части заявленных обществом требований отказано.

Постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 августа 2011 года решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, налоговая инспекция обратилась в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит их отменить, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению заявителя кассационной жалобы, вывод судов двух инстанций о том, что право на отнесение расходов по процентам к внереализационным расходам не зависит от экономической целесообразности расходов и данные расходы являются экономически обоснованными, неправомерен. Вывод судов о подтверждении налогоплательщиком затрат по оказанию транспортных услуг, не относящихся к приобретенным товарам, не соответствует фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

В отзыве на кассационную жалобу общество считает доводы изложенные в ней, несостоятельными, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.

Кассационная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Проверив соответствие выводов Арбитражного суда Иркутской области и Четвертого арбитражного апелляционного суда о применении норм права установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, правильность применения судом первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемых судебных актов и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа приходит к выводу о необоснованности доводов кассационной жалобы и отсутствии оснований для ее удовлетворения.

Как следует из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления, уплаты и перечисления налога на прибыль, налога на добавленную стоимость за период с 01.01.2007 по 31.12.2009.

По итогам проверки составлен акт выездной налоговой проверки N 15-33-84 от 29.09.2010.

Решением от 29.10.2010 N 15-33-84 общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налогов в виде штрафа, в общем размере 242 184 рубля 92 копейки, из которых: за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 30 164 рубля 12 копеек, налога на прибыль в сумме 212 020 рублей 80 копеек.

В соответствии со статьей 109 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "Причал" не было привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога, в связи с отсутствием события налогового правонарушения, поскольку на карточке лицевого счета налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость имелись переплаты в бюджет, превышающие сумму заниженного налога, которые не были ранее возвращены либо зачтены в счет иных задолженностей по сроку уплаты.

В соответствии с пунктом 4 статьи 109 и пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации отказано в привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с истечением срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, выразившегося в неполной уплате налога на добавленную стоимость за март 2007 года в сумме 111 413 рублей, за июнь 2007 года в сумме 16 746 рублей, за август 2007 года в сумме 2 482 рубля, за сентябрь 2007 года в сумме 9 839 рублей в результате занижения налогооблагаемой базы и неправомерных действий.

Оспариваемым решением налогоплательщику предложено уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 554 688 рублей 11 копеек, по налогу на добавленную стоимость в сумме 317 708 рублей 94 копейки, по налогу на доходы физических лиц в сумме 11 рублей 23 копейки, налог на прибыль в сумме 2 228 818 рублей, налог на добавленную стоимость в сумме 1458 239 рублей. Восстановить сумму налога на добавленную стоимость, необоснованно заявленную налогоплательщиком к возмещению из бюджета за февраль 2007 года в сумме 2 675 рублей по сроку уплаты 20.04.2007, за август 2007 года в сумме 9 073 рубля по сроку уплаты 20.09.2007, за 1 квартал 2009 года в сумме 163 675 рублей по сроку уплаты 20.04.2009, 20.05.2009, 20.06.2009. Уплатить в бюджет суммы налога на добавленную стоимость излишне возмещенные ранее. Сдать уточненные декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель, май, июль, ноябрь 2007 года. Внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Иркутской области N 26-16/70659 от 24.01.2011 оспариваемое решение налоговой инспекции оставлено без изменения, апелляционная жалоба общества без удовлетворения.

Не согласившись с решением налоговой инспекции, общество обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением о признании его частично недействительным.

Арбитражный суд первой инстанции частично удовлетворяя требования общества, исходил из неправомерности доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и санкций, признав затраты общества в виде процентов по кредитному договору документально подтвержденными и экономически обоснованными, отвечающими критериям, установленным статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правомерности уменьшения обществом налоговой базы по налогу на прибыль на сумму транспортных расходов.

Четвертый арбитражный апелляционный суд поддержал выводы суда первой инстанции.

В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса Российской Федерации общество в спорном периоде являлось плательщиком налога на прибыль.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Статья 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в зависимости от характера расходов, условий осуществления и направленности деятельности налогоплательщика расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В силу подпункта 2 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. К таким расходам относятся и расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и некоммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.

При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

Исходя из вышеизложенных норм права, судами сделан правильный вывод, что обоснованность таких документально подтвержденных расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской и иной экономической деятельности.

Судами установлено и материалами дела подтверждается, что расходы общества в виде процентов по долговым обязательствам фактически понесены и документально подтверждены. Налоговый орган указанное обстоятельство не оспаривает, однако считает спорные расходы экономически неоправданными, поскольку налогоплательщик не подтвердил наличие прямой связи между оплатой процентов по кредитам и получением дохода.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, общие критерии отнесения тех или иных затрат к расходам, указанные в оспариваемых положениях статьи 252 и других статьях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, должны применяться в системе действующего правового регулирования с учетом целей и общих принципов налогообложения.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации также указывает в пункте 9 постановления от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", что установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от способов привлечения капитала для осуществления экономической деятельности (использование собственных, заемных средств, эмиссия ценных бумаг, увеличение уставного капитала и т.п.) или от эффективности использования капитала.

При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

В налоговом законодательстве понятие экономической целесообразности не используется и не регулируются порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. В связи, с чем обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно, на свой риск, и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации).

Судами установлено, что ООО "Причал" денежными средствами, полученными от организаций, погашало уже имеющуюся по кредиту (ранее полученный транш) задолженность перед банком. Таким образом, вышеуказанным операциям предшествовало получение кредитных денежных средств у банка.

Налоговой инспекцией не исследовался вопрос о том, как общество распорядилось денежными средствами, полученными от банка до вышеописанных операций.

Согласно пояснениям общества, денежные средства, полученные по кредитному договору, были использованы на хозяйственные нужды (приобретение дизельного топлива, выплата заработной платы), то есть, в своей непосредственной производственной деятельности, связанной с получением дохода, с учетом того, что деятельность ООО "Причал" не была убыточной и обществом была получена прибыль.

Проценты по кредитному договору с закрытым акционерным обществом Банк ВТБ 24 обществом (как и сами кредиты) погашены в полном объеме.

Действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, предполагаются экономически оправданными и законными, если иное не доказано налоговой инспекцией.

Оценивая названные обстоятельства в соответствии с положениями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суды пришли к правомерному выводу об обоснованности уменьшения налогоплательщиком налоговой базы на расходы по оплате процентов по кредиту, использованному для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик, определяющий доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяет на прямые и косвенные.

К прямым расходам относятся стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортные расходы) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров в случае, если эти расходы не включены в цену приобретения указанных товаров.

Все остальные расходы, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса РФ, осуществленные в текущем месяце, признаются косвенными расходами и уменьшают доходы от реализации текущего месяца. При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщики, оказывающие услуги, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства (пункт 2 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации).

Для предприятий, осуществляющих торговые операции, прямыми расходами являются стоимость приобретения товаров, реализованных в данном отчетном (налоговом) периоде, и суммы расходов на доставку (транспортных расходов) покупных товаров до склада налогоплательщика - покупателя товаров.

В данном случае речь идет о прямых транспортных расходах по доставке покупных товаров до склада самого налогоплательщика, покупающего товар.

Следовательно, налогоплательщики, оказывающие услуги, в том числе и транспортные, вправе относить сумму прямых расходов, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации данного отчетного (налогового) периода без распределения на остатки незавершенного производства.

Из решения налоговой инспекции следует, что одним из оснований для доначисления налога на прибыль, соответствующих пени и санкций послужил вывод о том, что обществом в нарушение статьи 320 Налогового кодекса Российской Федерации транспортные расходы в полном объеме были включены в состав расходов, связанных с производством и реализацией до момента их реализации без учета сумм, которые относятся к остаткам нереализованных товаров в отчетном периоде, что привело к уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за проверяемый период в сумме 8 720 115 рублей.

Налоговая инспекция подтвердила обществу транспортные расходы в части 2 336 133 рубля, указывая, что не принятая сумма издержек приходится на остаток нереализованных товаров, поскольку ООО "Причал" в проверяемом налоговом периоде осуществляло торговые операции по закупу лесоматериалов, которые не относятся к транспортным расходам, регулируемым статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации.

Налогоплательщиком по требованию налоговой инспекции в подтверждение указанных расходов представлены приказы "Об учетной политике ООО "Причал" на 2007-2008 годы, карточки счетов бухгалтерского учета: счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", счета 41 "Товары", субсчет 41.1 "Товары на складах", счета 44 "Расходы на продажу", субсчет 44.1.1 "Издержки обращения в организациях, осуществляющих торговую деятельность", договоры на организацию перевозок с ОАО "Российские железные дороги" от 08.10.2003 N 6300/255-03 РЖД, от 29.04.2009 N 6300/757-09 РЖД, договор на перевозку грузов в вагонах ОАО "В-Сибпромтранс" от 18.05.2005 N 23/05, от 01.06.2007 N 13/7.

Согласно представленным документам значительную часть расходов, уменьшающих выручку от реализации, составляют транспортные расходы, отраженные налогоплательщиком на счете 44 "Расходы на продажу" в корреспонденции со счетом 60.1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Данная проводка (Дт 44 Кт 60) "Принятые к оплате счета поставщиков и подрядчиков за услуги, оказанные ими при реализации продукции".

Приказами по учетной политике ООО "Причал" определено формировать стоимость товаров, приобретенных с целью их дальнейшей реализации без учета расходов, связанных с приобретением товаров.

В учетной политике в части учета издержек обращения закреплены разделы:

1. Порядок признания в бухгалтерском учете издержек обращения.

2. Способ учета затрат по заготовке и доставке товаров до складов;

3. Списание издержек обращения на себестоимость продаж.

Пунктом 13 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" для всех торговых организаций (оптовых и розничных) сделано исключение: затраты по заготовке и доставке товаров до складов, производимые до момента их передачи в продажу, включаются в состав расходов на продажу (издержек обращения).

Судами установлено, что спорные расходы включены в состав затрат по налогу на прибыль организаций в связи с оказанием ООО "Причал" услуг по перевозке на основании заключенных договоров с ООО "НорВуд" от 23.01.2007 N 12, от 12.01.28 N11, ООО "Мастер" от 01.06.2009 N 37, ООО "Служба снабжения и сбыта" от 17.10.2007, N 13-10/07-У, ИП Подомаревым О.В. от 15.01.2007 N 12, ООО "Маяк" от 03.08.2009 N 49, ИП Андреевым В.Т. от 03.04.2007 N 17, ООО "Промснабмастер" от 02.06.2009 N 18, ООО "Вариант" от 08.12.2008, ЗАО "Канжал" от 01.10.2007 N 29, ИП Ромашовым С.Б. от 26.10.2007 N28, ООО "Стронг-Авто" от 12.03.2007 N16, ЗАО "Ангарский лес" от 01.03.2007 N3, ООО "СибСтройЛес" от 01.01.2007, ООО "Техстройсоюз" от 23.01.2007 N 11, ООО "АрхиДомСтрой" от 11.01.2008 N18, ООО "Логас" от 28.06.2007 N28/06-07.

Суды, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные документы, а также счета-фактуры, акты выполненных работ пришли к правильному выводу, что указанные документы подтверждают реальность произведенных обществом затрат по оказанию транспортных услуг, не относящихся к приобретенным товарам.

При этом судом установлено, что налоговой инспекцией при исчислении суммы уменьшенных транспортных расходов учитывались только расходы, связанные с оплатой железнодорожного тарифа, при этом данные расходы являются лишь частью транспортных расходов общества наряду с погрузочно-разгрузочными работами, услугами по приемке груза, которые не распределялись инспекцией с учетом остатка нереализованных товаров.

При таких обстоятельствах вывод налоговой инспекции о том, что налогоплательщиком были включены в состав расходов суммы транспортных расходов в полном объеме на доставку покупных товаров (по товарным сделкам), правомерно признан судом как не соответствующий фактическим обстоятельствам дела.

По результатам рассмотрения кассационной жалобы Федеральный арбитражный суд Восточно - Сибирского округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права, в связи с чем на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

постановил:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 19 апреля 2011 года по делу N А19-3727/2011, постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 23 августа 2011 года по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий судья

М.А. Первушина

Судьи

Т.А. Брюханова И.Б. Новогородский