Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 16 марта 2020 г. N Ф02-1046/20 по делу N А78-12568/2018

город Иркутск

16 марта 2020 г.

Дело N А78-12568/2018

Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:

председательствующего Рудых А.И.,

судей: Загвоздина В.Д., Шелёминой М.М.,

при ведении помощником судьи Слободчиковой О.А. протокола открытого судебного заседания, проводимого с использованием видеоконференц-связи Четвертого арбитражного апелляционного суда, с участием судьи Ломако Н.В., при ведении протокола отдельного процессуального действия секретарем Бобровой Е.Д.,

при участии представителей: общества с ограниченной ответственностью "Вертикаль" - Роженцовой Л.С. и Гурьяновой М.Н. (доверенности от 29.11.2019 и от 29.01.2020), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 - Баранова Е.А. и Скрипкиной М.Г. (доверенности от 14.01.2020),

рассмотрев кассационные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Вертикаль" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю на решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 сентября 2019 года по делу N А78-12568/2018 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09 декабря 2019 года по тому же делу,

установил:

общество ограниченной ответственностью "Вертикаль" (ОГРН 1097538000955, ИНН 7509004748, далее - общество) обратилось в арбитражный суд к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Забайкальскому краю (ОГРН 1047523000470, ИНН 7538000018, далее - инспекция, налоговый орган) с требованием, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения N 2.6/1-32/1234 от 13.04.2018 в части доначисления: 6 611 422 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и соответствующих ему 1 774 441 рубль 30 копеек пени и 330 571 рубль штрафа; 3 259 113 рублей 02 копеек налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) и соответствующих ему 925 374 рубля 81 копейка пени и 151 940 рублей 08 копеек штрафа.

Решением Арбитражного суда Забайкальского края от 21 сентября 2019 года, оставленным без изменения постановлением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09 декабря 2019 года, требования удовлетворены частично: решение в части доначисления 3 257 218 рублей 02 копеек НДПИ, соответствующих сумм пени и штрафа признано недействительным. В остальной части требований отказано.

Судебные акты приняты со ссылкой на статьи 105.3, 217, 246-248, 250-253, 256- 259.1, 265, 268, 271, 272, 277, 313, 325, 334, 336- 339, 342 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), статьи 49, 57, 58, 61 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), Федеральный закон от 26.03.1998 N 41-ФЗ "О драгоценных металлах и драгоценных камнях" (далее - Закон N 41-ФЗ), Закон Российской Федерации от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон о недрах), Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ), Правила учета и хранения драгоценных металлов, драгоценных камней и продукции из них, а также ведения соответствующей отчетности, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 28.09.2000 N 731, Правила утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 (далее - Правила N 921), Положение о подготовке, согласовании и утверждении технических проектов разработки месторождений полезных ископаемых и иной проектной документации на выполнение работ, связанных с пользованием участками недр, по видам полезных ископаемых и видам пользования недрами, утвержденное постановлением Правительства Российской Федерации от 03.03.2010 N 118 (далее - Положение N 118), приказ Минприроды Российской Федерации от 25.06.2010 N 218 "Об утверждении требований к структуре и оформлению проектной документации на разработку месторождений твердых полезных ископаемых, ликвидацию и консервацию горных выработок и первичную переработку минерального сырья" (далее - Приказ N 218), Положения по бухгалтерскому учету: "Учет основных средств" ПБУ 6/01, "Расходы организации" ПБУ 10/99, "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденные приказами Минфина России от 30.03.2001 N 26н, от 06.05.1999 N 33н, от 10.12.2002 N 126н (далее - Положения по бухгалтерскому учету), Инструкцию по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция N 94н), письмо Минфина России от 27.07.2012 N 03-07-11/197, правовые позиции, изложенные в обзоре законодательства и судебной практики Верховного Суда Российской Федерации за третий квартал 2007 года, утвержденном постановлением Президиума Верховного Суда Российской Федерации от 07.11.2007, в определении Верховного Суда Российской Федерации от 02.07.2015 N 305-КГ15-1414.

Общество в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статьи 89, 101, 270, 252 НК РФ, статьи 57, 58, 66-104, 413 ГК РФ, статья 53 Закона N 14-ФЗ, пункт 13 Методических указаний по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 20.05.2003 N 44н), неправильное применение норм процессуального права (статьи 15, 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), просит судебные акты отменить, дело направить на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции.

По мнению общества, оно вправе учесть при исчислении суммы налога на прибыль, понесенные им ранее расходы по приобретению погашенной доли в уставном капитале ООО "Дар", поскольку впоследствии произошла реорганизация в форме присоединения, должник и кредитор совпали в одном лице и обязательство прекратилось.

Общество полагает, что арбитражные суды не оценили пункт 4.2 договора присоединения от 15.01.2015, подтверждающего факт выбытия финансовых вложений налогоплательщика.

Инспекция в кассационной жалобе, ссылаясь на нарушение норм материального права (статья 11, 342 НК РФ, статьи 17.1, 23.2 Закона о недрах, пункты 2, 4 Правил N 921, пункты 3, 5, 24 Положения N 118), несоблюдение норм процессуального права (статья 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), просит решение и постановление в части удовлетворения требований общества отменить, не передавая дело на новое рассмотрение, принять в оспариваемой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению инспекции: общество, приобретя лицензию на недропользование, не обоснованно ежегодно утверждало нормативы потерь согласованные прежним недропользователем; право утверждать нормативы потерь в составе проектной документации предоставлено недропользователям, у которых проектная декларация подготовлена и согласована в порядке, установленном Положением N 118.

Стороны в отзывах на кассационные жалобы возразили на доводы друг друга, ссылаясь на их несостоятельность.

Присутствующие в судебном заседании представители сторон поддержали доводы и возражения, изложенные в кассационных жалобах и отзывах на них.

Проверив в порядке главы 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражными судами норм материального и соблюдение норм процессуального права, соответствие выводов судов о применении норм права установленным ими по делу обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам и, исходя из доводов кассационных жалоб и возражений на них, суд кассационной инстанции приходит к следующим выводам.

Из материалов дела судами установлено: по результатам выездной налоговой проверки инспекцией принято решение N 2.6/1- 32/1234 от 13.04.2018 о доначислении обществу, в том числе оспариваемых сумм по налогу на прибыль за 2015 год и по НДПИ за апрель-октябрь 2015 года.

Основанием для принятия решения явились выводы налогового органа об отсутствии: у общества права применять налоговую ставку в размере 0% к нормативным потерям, поскольку оно непосредственно не производило подготовку и согласование проектной документации в установленном порядке; оснований для списания в расходы сумм амортизации по транспортным средствам в 2015 году в связи с не подтверждением их первоначальной стоимости на момент принятия их на учет; а также вывод о необоснованности включения обществом в налоговую базу по налогу на прибыль амортизационных отчислений по транспортным средствам (далее-ТС) и нематериальному активу (лицензии). Соблюдая досудебный порядок урегулирования спора, общество обжаловало решение в суд.

Разногласия сторон касаются нескольких эпизодов: доначисления НДПИ, доначисление налога на прибыль в связи с исключением из налоговой базы: суммы амортизации, исчисленной обществом по трем транспортным средствам, и суммы амортизации, исчисленной обществом по нематериальному активу (лицензии) в результате завышения его первоначальной стоимости и наличия у общества расходов (доходов) для целей налогообложения в связи с приобретением доли в уставном капитале другого общества и в связи с реорганизацией последнего путем его присоединения к налогоплательщику.

Удовлетворяя требования по эпизоду начисления НДПИ, суды исходили из наличия у общества права пользоваться проектом, разработанным в установленном порядке недропользователем-предшественником, и применять налоговую ставку в размере 0% к нормативным потерям.

Данный вывод является правильным и обоснованным в силу следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 342 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.

Нормативы потерь золота при добыче, состоящие из нормативов эксплуатационных потерь при добыче и технологических потерь при первичной переработке, согласно пункту 2 Правилам N 921 утверждаются уполномоченным органом в составе проектной документации.

Из смысла и содержания статей 11, 22, 23.2 Закона о недрах, пункта 2 Положения N 118, пункта 3 раздела 4 Приказа N 218 следует, что проектная документация разрабатывается на весь период отработки месторождения и может изменяться в случае необходимости изменения технических и/или технологических решений.

Правильно применив указанные нормы права, арбитражные суды, оценив доводы сторон и представленные в их обоснование доказательства, установили: общество является недропользователем на основании лицензии, полученной в порядке переоформления (т. 10 л.д. 3-12), ранее выданной артели старателей (т. 10 л.д. 13-14); отработка месторождения в спорный период проводилась в соответствии с проектной документацией (т. 13 л.д. 9-116), нормативы потерь по которой утверждены в размере 1,0% на срок действия проекта (т. 13 л.д. 5-8); проектная документация составлена и утверждена в порядке, действовавшем на момент ее утверждения; на запрос общества орган, уполномоченный в сфере согласования проектной документации, подтвердил, что общество является правопреемником артели старателей и имеет право вести добычу золота на месторождении в соответствии с этим проектом (т. 15 л.д. 144); технологическая схема получения полезного ископаемого не изменилась.

Установив данные обстоятельства, которые инспекцией по существу не оспорены и не опровергнуты, суды пришли к обоснованным выводам о правомерности применения обществом нулевой налоговой ставки к нормативным потерям и наличии оснований для удовлетворения требований в указанной части.

Поскольку доводы инспекции повторяют её правовую позицию по делу, судами рассмотрены и обоснованно отклонены со ссылкой на установленные по настоящему делу обстоятельства и положения подлежащих применению норм права, в том числе статей 11, 342 НК РФ, статей 17.1, 23.2 Закона о недрах, пунктов 2, 4 Правил N 921, пунктов 3,5, 24 Правил N 118, которые судами истолкованы и применены к установленным по настоящему делу обстоятельствам правильно, суд округа оснований для иной оценки данных доводов не усматривает, в связи с чем кассационная жалоба инспекции удовлетворению не подлежит.

Отказывая обществу по эпизоду налога на прибыль в связи с исключением из налоговой базы суммы амортизации по ТС, суды исходили из недоказанности обществом фактов: несения расходов по приобретению ТС, их рыночной стоимости на момент принятия их на учет в организации, учета безвозмездно полученного имущества в составе внереализационного дохода.

Выводы судов в указанной части являются правильными в силу следующего.

Порядок включения затрат, связанных с приобретением основных средств, в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, определен положениями подпункта 3 пункта 2 статьи 253, статьи 256 и статьи 258 НК РФ.

Согласно подпункту 1 пункта 4 статьи 271 НК РФ стоимость безвозмездно переданного имущества включается в состав внереализационных доходов, за исключением случаев, указанных в статье 251 НК РФ, на дату его получения (на дату подписания сторонами акта приема-передачи).

Порядок определения стоимости амортизируемого имущества установлен в статье 257 НК РФ. Стоимость безвозмездно переданного имущества погашается путем начисления амортизации (пункт 1 статьи 256 НК РФ),

Правильно применив указанные нормы права, а также статьи 248, 250, 271, 272, 274 НК РФ судами установлено: операции по приобретению налогоплательщиком спорных ТС и доли в уставном капитале ООО "Дар" являются предметами двух разных, самостоятельных, независящих друг от друга сделок; обществом первоначальная стоимость ТС не подтверждена и не отражен внереализационный доход по безвозмездно полученному имуществу при условии отсутствия подтверждения расходов на его приобретение.

Установив данные обстоятельства, суды пришли к обоснованным выводам об отсутствии оснований для списания в расходы сумм амортизации по спорным ТС в 2015 году, поскольку обществом не подтверждено несение расходов по приобретению имущества, оценка ТС на момент проверки отсутствовала, их первоначальная стоимость не сформирована, в составе внереализационных доходов не учтена и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения иска в указанной части.

Отказывая в удовлетворении требований общества по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль в связи с исключением из налоговой базы начисления амортизации по нематериальному активу (лицензии), суды исходили из недоказанности обществом несения расходов по приобретению лицензии.

По данному эпизоду, суды, правильно применив статьи 251, 252, 268, 272, 277, 325 НК РФ, установили: 29.10.2014 после покупки (26.09.2014) доли в уставном капитале ООО "Дар" по цене 190 000 000 рублей принято решение о реорганизации ООО "Вертикаль" путем присоединения к нему ООО "Дар" (т. 9 л.д. 42-43); 12.01.2015 подписан договор присоединения (т. 9 л.д. 61-66); передаточным актом от 12.01.2015 (т. 9 л.д. 48-60) передан нематериальный актив (лицензия на пользование недрами по остаточной стоимости ноль рублей); с 01.01.2015 сумма 179 500 000 рублей списывается на расходы по налогу на прибыль путем начисления амортизации нематериальных активов (лицензии) равными долями до окончания срока действия лицензии недропользования (до 31.12.2017); общество на стадии возражений на акт налоговой проверки согласилось с выявленным нарушением.

Установив данные обстоятельства, суды пришли к обоснованным выводам о недоказанности обществом факта несения расходов по приобретению лицензии и, как следствие, об отсутствии оснований для включения в налоговую базу по налогу на прибыль амортизационных отчислений по ее приобретению.

Оценивая дополнительно заявленные доводы ООО "Вертикаль" о необходимости применения статьи 252, пункта 2 статьи 277 НК РФ к расходам, которые понесло общество при покупке доли в уставном капитале ООО "Дар", суды правильно применив положения статей 11, 217, 251, 252, 268, 270, 272, 277 НК РФ, статей 49, 57, 58, 61 ГК РФ, статей 8, 21 Закона N 14-ФЗ, Положения по бухгалтерскому учету, Инструкцию N 94н, установили: ООО "Дар" было реорганизовано путем присоединения к ООО "Вертикаль"; акции (доля в уставном капитале) ООО "Дар" конвертировались в акции (долю в уставном капитале) ООО "Вертикаль", стоимость данных акций не изменилась; после конвертации ООО "Вертикаль" стало собственником своих акций (доли в уставном капитале).

В связи с изложенным, учитывая установленные по настоящему делу конкретные обстоятельства (выкуп доли у ООО "Дар" и последующая реорганизация этого лица путем присоединения к ООО "Вертикаль"), суды пришли к обоснованным выводам: об отсутствии у ООО "Вертикаль" оснований для учета расходов по приобретению доли для целей налогообложения прибыли и, как следствие, об отсутствии оснований для удовлетворения требований в указанной части.

Выводы судов соответствуют содержанию имеющихся в деле доказательств, при оценке которых и распределении бремени доказывания необходимых для правильного разрешения спора обстоятельств требования главы 7 и статей 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судами не нарушены.

Подлежащие применению нормы материального права, в том числе статьи 89, 101, 270, 252 НК РФ, статьи 57, 58, 66-104, 413 ГК РФ, истолкованы и применены судами к установленным по настоящему делу обстоятельствам правильно.

Довод об отсутствии оценки пункта 4.2 договора не опровергает выводов судов и правильность применения норм права к установленным ими по делу обстоятельствам.

Доводы общества, несмотря на ссылку на нарушение норм материального и процессуального права, являются его позицией по делу, приводились им в арбитражным судах двух инстанций, судами рассмотрены и отклонены со ссылкой на установленные обстоятельства с изложением мотивов их непринятия.

Указанные доводы по существу выражают несогласие с результатами оценки доказательств, направлены на их переоценку и установление иных фактических обстоятельств, что невозможно в суде кассационной инстанции в силу его полномочий, определенных в главе 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

По результатам рассмотрения кассационных жалоб суд округа приходит к выводу о том, что обжалуемые судебные акты основаны на полном и всестороннем исследовании имеющихся в деле доказательств, приняты с соблюдением норм материального и процессуального права и на основании пункта 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат оставлению без изменения.

Расходы по уплате государственной пошлины за кассационное рассмотрение дела на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отнесению на налогоплательщика, как заявителя кассационной жалобы, налоговый орган от уплаты государственной пошлины освобожден.

Руководствуясь статьями 274, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Забайкальского края от 21 сентября 2019 года по делу N А78-12568/2018 и постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 09 декабря 2019 года по тому же делу оставить без изменения, кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном статьей 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

А.И. Рудых

Судьи

В.Д. Загвоздин М.М. Шелёмина