Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 18 января 2018 г. N Ф09-8546/17 по делу N А60-15584/2017

Екатеринбург

18 января 2018 г.

Дело N А60-15584/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 16 января 2018 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 января 2018 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гусева О.Г.,

судей Ященок Т.П., Сухановой Н.Н.

рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области (далее - инспекция, налоговый орган) на решение Арбитражного суда Свердловской области от 05.07.2017 по делу N А60-15584/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2017 по тому же делу.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на сайте Арбитражного суда Уральского округа.

В судебном заседании приняли участие представители:

инспекции - Кряжева Л.А. (доверенность от 10.01.2018), Кузнецова Т.М. (доверенность от 19.12.2016 N 04-16/11798), Лукъяненко Н.В. (доверенность от 15.01.2018);

акционерного общества "Группа Синара" (далее - общество, налогоплательщик) - Орлов Д.В. (доверенность от 29.12.2017 N 3/18), Шушанов О.П. (доверенность от 29.12.2017 N 42/18).

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 28.12.2016 N 108.

Определением от 10.04.2017 по делу N А60-15584/2017 заявление принято к производству.

Общество обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции от 31.10.2016 N 34 в части уменьшения налоговым органом убытка по налогу на прибыль за 2014 год в размере 201 939 918 руб.

Определением от 09.03.2017 по делу N А60-8610/2017 заявление принято к производству.

Определением от 05.05.2017 дела N А60-15584/2017, А60-8610/2017 объединены в одно производство с присвоением делу N А60-15584/2017.

Решением суда от 05.07.2017 (судья Присухина Н.Н.) заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2017 (судьи Гулякова Г.Н., Васильева Е.В., Голубцов В.Г.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе инспекция просит указанные судебные акты отменить, принять по делу новый судебный акт, которым отказать в удовлетворении требований общества, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, несоответствие выводов судов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.

Заявитель жалобы указывает на то, что обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год в составе внереализационных расходов учтены расходы в размере 201 939 918 руб. в виде затрат на капитальные вложения, связанные с инвестиционным проектом "Строительство торгово-развлекательного центра с многоуровневым паркингом в границах улиц Пирогова-Ключевская-Мельникова-Татищева" в г. Екатеринбурге (далее - инвестиционный проект по строительству ТРЦ); инспекцией по результатам проверки сделан вывод, что налогоплательщиком в нарушение ст. 252, п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) неправомерно учтены в составе внереализационных расходов указанные расходы, что привело к увеличению убытка за 2014 год на 201 939 918 руб.; в представленной обществом уточненной налоговой декларации за 2015 год в нарушение ст. 283 Кодекса неправомерно уменьшена налоговая база на часть суммы убытка, полученного в 2014 году, что привело к занижению налоговой базы за 2015 год на 201 939 918 руб. и к занижению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, на сумму 40 387 982 руб.

Инспекция отмечает, что в рамках реализации инвестиционного проекта по строительству ТРЦ постановлением Главы города Екатеринбурга от 09.02.2007 N 314 (с изменениями от 05.05.2008) обществу был предоставлен земельный участок из категории земель населенных пунктов общей площадью 42 123 кв. м для строительства и размещения ТРЦ с многоуровневым паркингом; в дальнейшем между налогоплательщиком и обществом с ограниченной ответственностью "СК "Астра" (далее - общество "СК "Астра") был заключен договор инвестирования от 07.08.2007 N ГС-482/07-11, согласно которому налогоплательщик осуществлял финансирование строительства, а общество "СК "Астра" обязалось обеспечить выполнение необходимых для строительства работ, в частности: выполнение фактических и юридических действий по освобождению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, территории, которая необходима для осуществления строительства, в том числе осуществить переселение из жилищного фонда граждан, проживающих на территории предоставленного обществу земельного участка и произвести снос строений; выполнение подготовительных и строительных работ по строительству ТРЦ; ввод ТРЦ в эксплуатацию и передачу его налогоплательщику вместе с документацией; выполнение других работ; в период строительства ТРЦ обществом (арендатор) с Администрацией города Екатеринбурга (арендодатель) заключен договор аренды земельного участка от 16.08.2011 N 3-1762 о передаче во временное владение и пользование сроком на три года за плату земельного участка, расположенного в границах улиц Пирогова - Ключевская - Мельникова - Татищева в г. Екатеринбурге; общая площадь земельного участка 23 923 кв. м; земельный участок предоставлен для строительства и дальнейшей эксплуатации торгово-развлекательного центра с многоуровневым паркингом; срок действия договора до 11.08.2014, по дополнительному соглашению от 15.09.2014 срок действия договора продлен до 10.08.2019; общая площадь арендуемого земельного участка 23 923 кв. м уменьшена по дополнительному соглашению от 29.07.2014 до 23 038 кв. м; у налогоплательщика имелось намерение еще в сентябре 2014 года осуществлять строительство торгово-развлекательного центра, так как срок действия договора аренды продлен до 10.08.2019, при этом в ходе проверки налогоплательщиком представлен приказ генерального директора общества от 31.12.2014 N 68 "О прекращении осуществления инвестиционного проекта", согласно которому принято решение в целях оптимизации затрат по инвестиционной деятельности прекратить осуществление инвестиционного проекта по строительству ТРЦ с 31.12.2014, списать фактически осуществленные по состоянию на 31.12.2014 расходы, связанные с реализацией инвестиционного проекта в сумме 210 074 149 руб. 52 коп. (по данным бухгалтерского учета), в сумме 201 939 918 руб. 26 коп. (по данным налогового учета для целей исчисления налога на прибыль организаций); из допроса главного бухгалтера общества следует, что после принятия решения о нецелесообразности строительства ТРЦ общество стало рассматривать варианты о реализации земельного участка, в связи с чем началось оформление его в собственность; до предоставления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год (01.02.2016) "проводилась оценка налоговых рисков по отнесению данных сумм на расходы в целях налогообложения и определения налогового периода, к которому относятся данные расходы; после принятия решения о периоде списания и экономической обоснованности учета расходов в целях налогообложения, была сдана уточненная налоговая декларация"; решение о списании капитальных вложений по инвестиционному проекту (в целях налогообложения) во внереализационные расходы принято в феврале 2016 года, уже после того, когда в 2015 году произошло изъятие земельных участков (распоряжение от 14.08.2015 N 869-РП об изъятии земельных участков) и получено возмещение в сумме 402 000 000 руб., которое налогоплательщик не признал в целях налогообложения прибыли; согласно регистру бухгалтерского учета 08 "Вложения во внеоборотные активы", указанные расходы по состоянию на 31.12.2014 с баланса не списаны, хотя в соответствии с приказом генерального директора общества "О прекращении осуществления инвестиционного проекта" от 31.12.2014 N 68 следовало списать указанные бухгалтерские расходы; также своевременно (согласно приказу) не списаны расходы и в целях налогообложения.

По мнению налогового органа, вывод судов о том, что согласно отчету при оценке была учтена только рыночная стоимость земельных участков, а убытки и упущенная выгода оценщиком не оценивались, является необоснованным, кроме того, собственник (общество) соглашениями от 07.10.2015 N С-402 об изъятии земельного участка (кадастровый номер 66:41:0000000:89433), от 19.11.2015 N С-450 об изъятии земельного участка (кадастровый номер 66:41:0000000:90838) документально подтвердил тот факт, что размер возмещения включает в себя рыночную стоимость изымаемого земельного участка, а также все убытки, связанные с изъятием, в том числе упущенную выгоду.

Заявитель жалобы указывает на то, что в рассматриваемом случае списание стоимости объекта незавершенного строительства ТРЦ осуществлено в нарушение подп. 8 п. 1 ст. 265 Кодекса, согласно которому в состав внереализационных включаются только расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства; положения подп. 8 п. 1 ст. 265 Кодекса расширительному толкованию не подлежат; в письмах Минфина Российской Федерации от 23.11.2011 N 03-03-06/1/772, от 03.12.2010 N 03-03-06/1/757 разъяснено, что затраты на ликвидацию объекта незавершенного строительства подлежат включению в состав внереализационных расходов в том налоговом периоде, в котором фактически была проведена ликвидация; стоимость объектов, которые налогоплательщик ликвидировал, не уменьшает налоговую базу по налогу на прибыль; кроме того действия общества в 2014, 2015 годах не были направлены на отказ от реализации проекта по строительству ТРЦ.

Инспекция считает необоснованным утверждение общества о том, что решение о списании расходов по инвестиционному проекту было принято в 2014 году по приказу генерального директора от 31.12.2014 N 68, поскольку расходы налогоплательщиком не списаны в 2014 году ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете, кроме того, подвергается сомнению и дата возникновения указанного приказа; только в феврале 2016 года (сдача уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год) принято решение о списании капитальных вложений по инвестиционному проекту (в целях налогообложения), поэтому включение указанных затрат в расходы по налогу на прибыль именно за 2014 год нельзя признать правомерным.

Заявитель жалобы полагает, что общество получило необоснованную налоговую выгоду, неправомерно списав в состав внереализационных расходов капитальные вложения, связанные с инвестиционным проектом по строительству ТРЦ.

Общество представило отзыв на кассационную жалобу, в котором просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 инспекцией составлен акт от 09.09.2016 N 34 и вынесено решение от 31.10.2016 N 34, которым обществу доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за II квартал 2012 года, II квартал 2013 года в сумме 158 033 руб., начислены пени в сумме 2298 руб. 03 коп.; доначислен земельный налог за 2014 год в сумме 768 руб., начислены пени в сумме 176 руб. 18 коп. и штраф по п. 1 ст. 122 Кодекса в сумме 76 руб. 80 коп., по ст. 123 Кодекса в сумме 260 528 руб. 08 коп. за неисполнение обязанности общества как налогового агента по своевременному удержанию и перечислению в полном объеме в бюджет налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) за 2014 год в сумме 2 605 287 руб. 93 коп., начислены пени по НДФЛ в сумме 1 173 133 руб. 10 коп., кроме того, обществу уменьшены убытки, исчисленные им по налогу на прибыль за 2014 год, в сумме 201 939 918 руб., а также установлено исчисление налогоплательщиком в завышенных размерах НДС за III квартал 2013 года в сумме 65 184 руб.

Не согласившись с решением от 31.10.2016 N 34 в части вывода о неправомерном включении в расходы затрат по реализации инвестиционного проекта по строительству ТРЦ, общество обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Свердловской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 23.01.2017 N 1584/16 решение инспекции оставлено без изменения.

По результатам проверки уточненной налоговой декларации N 2 по налогу на прибыль за 2015 год, представленной налогоплательщиком 22.07.2016, инспекцией составлен акт от 07.11.2016 N 161 и вынесено решение от 28.12.2016 N 108, которым обществу доначислен налог на прибыль за 2015 год в сумме 40 387 982 руб., начислены пени в сумме 6499 руб. 94 коп., штраф по п. 1 ст. 122 Кодекса в сумме 34 017 руб. Налоговые обязательства общества по налогу на прибыль откорректированы по результатам выездной налоговой проверки.

Основанием для доначисления налога на прибыль послужили выводы налогового органа о том, что обществом при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2014 год в составе внереализационных расходов в нарушение ст. 252, п. 1 ст. 257, п. 5 ст. 270 Кодекса учтены расходы в сумме 201 939 918 руб. в виде затрат на капитальные вложения, связанные с инвестиционным проектом по строительству ТРЦ, что привело к увеличению убытка за 2014 год на сумму 201 939 918 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Свердловской области от 27.02.2017 N 129/17 указанное решение налогового органа утверждено.

Полагая, что решения инспекции от 31.10.2016 N 34 в оспариваемой части, от 28.12.2016 N 108 нарушают его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суды, удовлетворяя заявленные требования, исходили из правомерности отнесения обществом затрат, связанных с инвестиционным проектом по строительству ТРЦ, к внереализационным расходам за 2014 год.

Выводы судов основаны на материалах дела, исследованных согласно требованиям, установленным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и соответствуют законодательству.

В силу ст. 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком и представляющая собой полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 Кодекса.

Согласно п. 1, 2 ст. 252 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судами установлено, что в рамках реализации инвестиционного проекта по строительству ТРЦ обществу постановлением Главы города Екатеринбурга от 09.02.2007 N 314 (с изменениями от 05.05.2008) был предоставлен земельный участок из категории земель населенных пунктов общей площадью 42 123 кв. м для строительства и размещения ТРЦ с многоуровневым паркингом; между налогоплательщиком и обществом "СК "Астра" заключен договор инвестирования от 07.08.2007 N ГС-482/07-11, согласного которому налогоплательщик осуществлял финансирование строительства, а общество "СК "Астра" обязалось обеспечить выполнение необходимых для строительства работ, в частности: выполнение фактических и юридических действий по освобождению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, территории, которая необходима для осуществления строительства, в том числе осуществить переселение из жилищного фонда граждан, проживающих на территории предоставленного обществу земельного участка и произвести снос строений; выполнение подготовительных и строительных работ по строительству ТРЦ; ввод ТРЦ в эксплуатацию и передачу его обществу вместе с документацией; выполнение других работ; в период строительства ТРЦ обществом (арендатор) с Администрацией города Екатеринбурга (арендодатель) заключен договор аренды земельного участка от 16.08.2011 N 3-1762 о передаче во временное владение и пользование сроком на три года за плату земельного участка, расположенного в границах улиц Пирогова - Ключевская - Мельникова - Татищева в г. Екатеринбурге; общая площадь земельного участка 23 923 кв. м; земельный участок предоставлен для строительства и дальнейшей эксплуатации ТРЦ с многоуровневым паркингом; срок действия договора до 11.08.2014, по дополнительному соглашению от 15.09.2014 срок действия договора продлен до 10.08.2019; в рамках договора инвестирования для строительства ТРЦ за период 2006-2014 годы общество осуществило финансирование затрат на сумму 201 939 918 руб.; расходы общества на осуществленные капитальные вложения для целей налогообложения прибыли признаны в размере фактических затрат, в том числе в налоговом периоде 2014 года - 201 939 918 руб.; произведенные расходы документально подтверждены; каких-либо замечаний по представленным документам у налогового органа не возникло; основные расходы, а именно: выполнение фактических и юридических действий по отселению (выселению) граждан из жилищного фонда, расположенного в пределах территории будущего строительства, произведены обществом в 2007, 2008 годах; реализация инвестиционного проекта по строительству ТРЦ не была доведена до стадии проектирования, получения разрешения на строительство; согласно приказу генерального директора общества от 31.12.2014 N 68 "О прекращении осуществления инвестиционного проекта" в целях оптимизации затрат по инвестиционной деятельности принято решение прекратить осуществление инвестиционного проекта по строительству ТРЦ, списать фактически осуществленные по состоянию на 31.12.2014 расходы, связанные с реализацией инвестиционного проекта в сумме 210 074 149 руб. 52 коп. (по данным бухгалтерского учета), в сумме 201 939 918 руб. 26 коп. (по данным налогового учета), для целей исчисления налога на прибыль; доказательств, опровергающих установленные обстоятельства, налоговым органом не представлено; налоговым органом не установлена недобросовестность действий налогоплательщика и направленность их на получение необоснованной налоговой выгоды.

В соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией: расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, на списание нематериальных активов, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации, а также расходы на ликвидацию объектов незавершенного строительства и иного имущества, монтаж которого не завершен (расходы на демонтаж, разборку, вывоз разобранного имущества), охрану недр и другие аналогичные работы, если иное не установлено ст. 267.4 Кодекса.

Согласно п. 2 ст. 265 Кодекса в целях гл. 25 Кодекса к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде.

Также в состав внереализационных расходов включаются и другие обоснованные расходы (подп. 20 п. 1 ст. 265 Кодекса).

Судами установлено, что в доказательство произведенных расходов налогоплательщиком представлены договоры, документы об оплате товаров, работ, услуг, справки о сносе, оценка земельного участка, приказ генерального директора общества от 31.12.2014 N 68 "О прекращении осуществления инвестиционного проекта"; указанные затраты связаны с деятельностью общества с подготовкой к строительству ТРЦ, в связи с чем судами сделан вывод о том, что отсутствие у налогоплательщика положительного финансового результата от данной деятельности не лишает его права учесть данные затраты при исчислении налога на прибыль.

При этом суды обоснованно руководствовались тем, что перечень внереализационных расходов, а также включаемых в состав данных расходов убытков (по основаниям их возникновения), является открытым и подразумевает только критерий обоснованности затрат; обоснованность расходов в целях применения гл. 25 Кодекса должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях организации получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности, при этом такая оценка не должна ставиться в зависимость от результатов такой деятельности.

Учитывая открытый перечень оснований для учета затрат в составе внереализационных расходов (подп. 20 п. 1 ст. 265 Кодекса), принимая во внимание соблюдение обществом требований экономической оправданности затрат на тот момент, когда они были произведены, судами сделан правильный вывод о том, что включение налогоплательщиком затрат по формированию объекта незавершенного строительства в состав внереализационных расходов произведено в соответствии с положениями гл. 25 Кодекса.

Принятие решения о списании расходов в 2014 году подтверждается представленными доказательствами; оснований для вывода о продолжении реализации инвестиционного проекта в 2015-2016 годах не имеется.

Как следует из материалов дела, сделки по приобретению и последующей передаче земельного участка являются самостоятельной финансовой операцией общества, не связанной с осуществлением инвестиционного проекта, что подтверждается тем, что после приобретения земельного участка площадью 23 038 кв. м в собственность, он был разделен налогоплательщиком на три участка, два из них площадью 16 101 кв. м и 3 384 кв. м изъяты впоследствии в установленном порядке, на одном ведется строительство жилого комплекса, более того, при определении размера возмещения от изъятия земельных участков общество пыталось получить упущенную выгоду, исчисленную от доходности проекта именно жилищного строительства, что подтверждает вывод о самостоятельности хозяйственных операций, совершаемых во исполнение различных проектов; продление ранее заключенного договора аренды до момента выкупа земельного участка свидетельствует лишь о намерении налогоплательщика воспользоваться преимущественным правом арендатора.

При изъятии земельных участков стоимость затрат по спорному инвестиционному проекту налогоплательщику не компенсировалась; доказательств, опровергающих установленные обстоятельства, налоговым органом в материалы дела не представлено.

Доводы инспекции, изложенные в кассационной жалобе, подлежат отклонению, так как они направлены на переоценку установленных судами обстоятельств и имеющихся в деле доказательств, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая правовая оценка.

Оснований для переоценки выводов судов, установленных ими фактических обстоятельств и имеющихся в деле доказательств у суда кассационной инстанции в силу ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не имеется.

Нормы материального права применены судами по отношению к установленным ими обстоятельствам правильно, выводы судов соответствуют имеющимся в деле доказательствам, исследованным согласно требованиям, определенным ст. 65, 71, ч. 4, 5 ст. 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу ч. 4 ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не выявлено.

С учетом изложенного оснований для отмены обжалуемых судебных актов и удовлетворения жалобы у суда кассационной инстанции не имеется.

Руководствуясь ст. 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Свердловской области от 05.07.2017 по делу N А60-15584/2017 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.10.2017 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по Свердловской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Г. Гусев

Судьи

Т.П. Ященок Н.Н. Суханова