Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 10 ноября 2023 г. N Ф09-6360/23 по делу N А50-3019/2023

Екатеринбург

10 ноября 2023 г.

Дело N А50-3019/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 07 ноября 2023 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 ноября 2023 г.

Арбитражный суд Уральского округа в составе:

председательствующего Гавриленко О. Л.,

судей Кравцовой Е. А., Сухановой Н. Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Кондратьевой К.А. рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Токаревой Оксаны Вячеславовны (далее - предприниматель, налогоплательщик, заявитель) на решение Арбитражного суда Пермского края от 14.06.2023 по делу N А50-3019/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023 по тому же делу.

Определением Арбитражного суда Уральского округа от 30.08.2023 кассационная жалоба общества принята к производству, судебное заседание по её рассмотрению назначено на 10.10.2023 в 14 ч. 00 мин.

С учетом графиков назначенных судебных заседаний, периода ежегодного отпуска и болезни судьи, суд округа перенес рассмотрение кассационной жалобы предпринимателя на 07.11.2023 14 ч. 40 мин., о чем вынес соответствующее определение от 10.10.2023.

В судебном заседании, проведенном 07.11.2023 с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Пермского края, приняли участие представители:

предпринимателя - Булычева М.А.(паспорт, доверенность от 23.12.2022, диплом);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 22 по Пермскому краю - Вавилова А.С. (служебное удостоверение, доверенность от 23.12.2022, диплом);

Управления Федеральной налоговой службы по Пермскому краю (далее - Управление) - Гурова Н.В. (служебное удостоверение, доверенность от 28.12.2022).

Предприниматель обратилась в Арбитражный суд Пермского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Пермскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.12.2022 N 6348 (в редакции решения инспекции от 28.04.2023 N 2 и решения Управления от 27.01.2023 N 18-17/18).

Определением суда от 26.04.2023 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Инспекция Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (далее - ИФНС России N 3 по г. Москве)

Решением суда от 14.06.2023 (судья Носкова В.Ю.) в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023 (судьи Васильева Е.В., Шаламова Ю.В., Якушев В.Н.) решение суда оставлено без изменения.

В кассационной жалобе налогоплательщик, ссылаясь на неправильное применение судами норм права, просит указанные судебные акты отменить и удовлетворить заявленные требования.

По мнению заявителя жалобы, суды не дали должной правовой оценки приводимым ею доводам, основанным, в частности на судебной практике, а также не применили подлежащие применению в настоящем деле наряду с нормами налогового законодательства положения Бюджетного кодекса Российской Федерации (далее - БК РФ) и Конституции Российской Федерации.

Как утверждает предприниматель, факт регистрации её как налогоплательщика в ином регионе, отличном от региона ведения предпринимательской деятельности, не может ограничивать гарантированные ей права и свободы, в том числе право применения налоговых льгот. Указывает на уведомительный характер регистрации в налоговых органах; полагает, что порядок налогообложения, включая использование налоговых преференций, должен избираться не по формальным признакам, в частности признаку регистрации налогоплательщика, а исходя из фактического намерения последнего получить реальный экономический эффект от своей деятельности в том или ином месте. Поддерживая указанный довод, ссылается на то, что налог от применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) полностью перечисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Считает некорректным применение судами писем Минфина РФ от 24.07.2019 N 03-02-08/55114 и от 07.04.2021 N 03-11-10/25586, указывая на информационно-разъяснительный характер данных документов.

Полагает, что при неясности правового регулирования спорного вопроса, все неустранимые сомнения должны толковаться в пользу налогоплательщика (пункт 7 статьи 3 НК РФ).

Инспекция представила отзыв на кассационную жалобу, в котором выражает согласие с обжалуемыми судебными актами, просит оставить их без изменения, жалобу заявителя - без удовлетворения.

Суд кассационной инстанции, проверив законность обжалуемых судебных актов исходя из доводов кассационной жалобы, не находит оснований для их отмены.

Как следует из материалов дела, с 03.12.2013 и до 23.07.2020 заявитель была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя в ИФНС России по Свердловскому району г. Перми с основным видом деятельности ОКВЭД 56.29 "Деятельность предприятий общественного питания по прочим видам организации питания"; с 01.01.2019 предприниматель применяет упрощенную систему налогообложения с объектом "доходы".

В период с 23.07.2020 до 28.01.2022 предприниматель состояла на учете в ИФНС России N 3 по г. Москве, с 28.01.2022 по 14.07.2022 в ИФНС России N 34 по г. Москве.

С 14.07.2022 по настоящее время предприниматель состоит на учете в налоговом органе Пермского края.

19.07.2022 заявитель направила в инспекцию уточненную декларация по УСН за 2021 год (корректировка N 3), в которой исчислила налог по ставке, равной 1 %, установленной Законом Пермского края от 26.03.2021 N 635-ПК "О внесении изменений в статью 1 Закона Пермского края "Об установлении налоговых ставок для отдельных категорий налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, и о внесении изменений в Закон Пермской области "О налогообложении в Пермском крае" (далее также - Закон 635-ПК).

По результатам камеральной налоговой проверки указанной декларации налоговый орган составил акт от 02.11.2022 N 7206 и вынес оспариваемое решение, которым доначислил заявителю налог по УСН за 2021 год в сумме 5 966 250 руб., начислил соответствующие пени в сумме 272 424,26 руб. и штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 34 735 руб. (с учетом обстоятельств, смягчающих налоговую ответственность, размер штрафа уменьшен в 16 раз).

Основанием для доначисления названных сумм послужил вывод инспекции об отсутствии у налогоплательщика права на применение пониженной налоговой ставки (1%), действующей на территории Пермского края, поскольку на конец налогового периода 2021 года (31.12.2021) она состояла на учете в г. Москве.

Решением Управления от 27.01.2023 N 18-17/18 решение инспекции утверждено.

Решением от 28.04.2023 N 2 инспекция внесла изменения в оспариваемое решение, уменьшив размер начисленных пеней на основании постановления Правительства Российской Федерации от 28.03.2022 N 497 "О введении моратория на возбуждение дел о банкротстве по заявлениям, подаваемым кредиторами".

Несогласие предпринимателя с решением инспекции (в окончательной редакции), послужило основанием для её обращения в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции прекратил производство по делу в части требований к Управлению и отказал в удовлетворении заявленных требований в остальной части, поддержав позицию инспекции о необходимости исчисления и уплаты заявителем налога по УСН в том порядке, который установлен в регионе, в котором она была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, безотносительно к региону фактического осуществления ею предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции с решением суда согласился.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Согласно положениям статей 23 и 52 НК РФ налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Налоговая база и порядок ее определения по региональным и местным налогам устанавливаются настоящим Кодексом. Налоговые ставки по региональным и местным налогам устанавливаются соответственно законами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований в пределах, установленных настоящим Кодексом, если иное не предусмотрено настоящим пунктом (пункт 2 статьи 52 Кодекса).

Согласно пункту 3 статьи 80 НК РФ налоговая декларация (расчет) представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронной форме вместе с документами, которые в соответствии с настоящим Кодексом должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).

Согласно пункту 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения применяется организациями и индивидуальными предпринимателями наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В силу пункта 1 статьи 346.14 НК РФ объектом налогообложения признаются доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Таким образом, при определении налоговой базы по УСН в отношении доходов, полученных индивидуальным предпринимателем от осуществления деятельности в текущем налоговом периоде, учету в составе его доходов подлежат все суммы денежных средств, поступившие в распоряжение налогоплательщика в указанном налоговом периоде от реализации товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.

Согласно пункту 5 статьи 346.21 НК РФ ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период.

Пунктом 6 статьи 346.21 Кодекса установлено, что уплата налога и авансовых платежей производится по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя).

В соответствии со статьей 20 Гражданского кодекса Российской Федерации местом жительства признается место, где гражданин постоянно или преимущественно проживает.

Из пункта 1 статьи 346.20 НК РФ следует, что в случае, если объектом налогообложения являются доходы, налоговая ставка устанавливается в размере 6 процентов. Законами субъектов Российской Федерации могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 1 до 6 процентов в зависимости от категорий налогоплательщиков.

Законом Пермского края N 635-ПК, действовавшим с 01.01.2021 по 31.12.2021 для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, выбравших в качестве объекта налогообложения "доходы", была установлена налоговая ставка в размере 1 процента, в случае если основным видом деятельности налогоплательщика в соответствии со сведениями, содержащимися в Едином государственном реестре юридических лиц, Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей по состоянию на 1 марта 2020 года, является деятельность по предоставлению продуктов питания и напитков раздела I "Деятельность гостиниц и предприятий общественного питания" (класс 56).

В г. Москве в 2021 году для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН с объектом "доходы", налоговая ставка составляла 6 процентов.

Из материалов дела следует, что в 2021 году предприниматель проживала в г. Москве и состояла на учете в ИФНС России N 3 по г. Москве.

Первичную и корректировочную налоговые декларации (корректировка N 2) по УСН за 2021 год предприниматель подавала в налоговый орган по месту своей регистрации (г. Москва), рассчитывая размер подлежащего уплате налога исходя из налоговой ставки равной 6 %. Налог по УСН за 2021 году уплачивался предпринимателем также по месту её регистрации, т.е. в налоговые органы г. Москвы.

Причиной, по которой предприниматель подала уточненную налоговую декларацию (корректировка N 3) в налоговый орган г. Перми и применила пониженную ставку по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2021 год, равную 1 %, на основании Закона Пермского края N 635-ПК послужило то, что фактическая предпринимательская деятельность и извлечение дохода от неё осуществлялись заявителем в указанном регионе.

Несмотря на неоспоримость инспекцией места ведения заявителем предпринимательской деятельности на территории Пермского края, суды тем не менее сочли данное обстоятельство не изменяющим порядка исчисления и уплаты налога, установленного вышеназванными статьями НК РФ, в том числе в части применения налоговых ставок, и определяемого в зависимости от места нахождения (проживания) налогоплательщика, а не от места получения им дохода.

Дифференцирование налоговых ставок в зависимости от места осуществления деятельности налогоплательщика Кодексом не предусмотрено.

Данный подход также отражен в письмах Министерства финансов Российской Федерации от 07.04.2021 N 03-11-10/25586, от 09.03.2016 N 03-11-11/13037, которые, несмотря на то, что не являются источниками норм права и носят информационно-разъяснительный характер, тем не менее правомерно приняты во внимание судами, поскольку по своему содержанию не противоречат смыслу статей 80 и 346.21 НК РФ.

Согласно данным разъяснениям при изменении в течение календарного года налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем места жительства сумму налога следует исчислять исходя из налоговой ставки, которая действовала в субъекте Российской Федерации на последний день налогового периода, за который подается в налоговый орган налоговая декларация по налогу.

Установленный Кодексом порядок уплаты налога в связи с применением УСН по месту нахождения организации (месту жительства индивидуального предпринимателя) обусловлен тем, что в соответствии с пунктом 1 статьи 346.13 Кодекса постановка на налоговый учет этих налогоплательщиков осуществляется также по месту их нахождения (месту жительства). При этом постановка на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения организации Кодексом не предусмотрена.

Изменение порядка уплаты налога и постановки на налоговый учет налогоплательщиков приведет к налоговой конкуренции между субъектами Российской Федерации, а также к увеличению издержек налогоплательщиков, применяющих УСН, связанных с ведением бухгалтерского и налогового учета. В случаях, когда предпринимательская деятельность будет осуществляться налогоплательщиком в разных муниципальных образованиях, ему придется взаимодействовать с множеством налоговых органов разных муниципалитетов (письмо Минфина России от 07.04.2021 N 03-11-10/25586).

При этом суды правомерно отклонили ссылку налогоплательщика на постановление Арбитражного суда Центрального округа по делу N А83-14979/2021, вынесенного применительно к ситуации, когда регистрация налогоплательщика имела формальный характер, не носила в себе реального экономического смысла и преследовала единственную цель извлечения налоговой выгоды.

Положения БК РФ в данном случае суд округа также находит неприменимыми, поскольку они направлены на регулирование публичных правоотношений, складывающихся между участниками бюджетного процесса, к которым налогоплательщик не относится.

По мнению суда округа, следование позиции заявителя и понимание данных норм как позволяющих налогоплательщику ставить на первый план факт местонахождения имущества и ведения предпринимательской деятельности, а не факт своей государственной регистрации, фактически нивелирует значение самой государственной регистрации налогоплательщиков, а также императивных положений Кодекса, конкретизирующих орган, в который следует подавать налоговую декларацию и осуществлять уплату налога. Более того, это также может повлечь снижение бюджетной самостоятельности разных регионов и эффективности налогового администрирования.

С учетом названных обстоятельств суд кассационной инстанции не находи оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Суд округа считает, что нормы материального права применены и истолкованы судами верно, нарушений норм материального права, способных выступать безусловным основанием к отмене обжалуемых судебных актов (ст. 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), судами также не допущено.

Исходя из изложенного обжалуемые судебные акты подлежат оставлению без изменения, кассационная жалоба - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 286, 287, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Пермского края от 14.06.2023 по делу N А50-3019/2023 и постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.07.2023 по тому же делу оставить без изменения, кассационную жалобу индивидуального предпринимателя Токаревой Оксаны Вячеславовны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, в порядке, предусмотренном ст. 291.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

О.Л. Гавриленко

Судьи

Е.А. Кравцова Н.Н. Суханова