Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 27 августа 2021 г. N Ф06-7066/21 по делу N А65-37683/2019

г. Казань

27 августа 2021 г.

Дело N А65-37683/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2021 года.

Полный текст постановления изготовлен 27 августа 2021 года.

Арбитражный суд Поволжского округа в составе:

председательствующего судьи Хакимова И.А.,

судей Ольховикова А.Н., Мухаметшина Р.Р.,

при участии представителей:

общества с ограниченной ответственностью "ЕвроТехСтрой+" - Усманова А.А., доверенность от 08.02.2021,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан - Сулеймановой А.Р., доверенность от 15.01.2021 N 6; Рябова Д.Н., доверенность от 14.12.2020 N 2.4-14/028851,

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан - Сулеймановой А.Р., доверенность от 25.08.2021 N 5,

Управления Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан - Сулеймановой А.Р., доверенность от 24.05.2021 N 2.1-39/114,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ЕвроТехСтрой+"

на решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.02.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021

по делу N А65-37683/2019

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ЕвроТехСтрой+" к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан (ОГРН 1041630236064), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (ОГРН 1041625497220) о признании недействительным (незаконным) решения, третье лицо - Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ЕвроТехСтрой+" (далее - общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Республики Татарстан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Республике Татарстан (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным (незаконным), в частности, пункта 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10; об обязании устранить допущенные нарушения.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, судом привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Татарстан (далее - управление).

Определением Арбитражного суда Республики Татарстан от 19.02.2020 в качестве соответчика привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 5 по Республике Татарстан (МРИ ФНС N 5 по РТ).

Решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.05.2020, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2020, заявление удовлетворено частично. Суд признал незаконным пункт 2.2.4 решения от 22.08.2019 N 08/10. В остальной части в удовлетворении заявления отказано.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 30.10.2020 решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 27.05.2020 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2020 по делу N А65-37683/2019 отменены в части отказа в удовлетворении заявления о признании незаконным пункта 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10. В указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Республики Татарстан.

По результатам нового рассмотрения решением Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.02.2021, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021, в удовлетворении заявления о признании незаконным пункта 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10 отказано.

Общество в кассационной жалобе принятые по делу судебные акты просит отменить в части отказа в удовлетворении заявления, ссылается на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права.

Налоговый орган в представленном в соответствии со статьей 279 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации отзыве на кассационную жалобу и представители в судебном заседании просили решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции оставить без изменения, считают их законными и обоснованными.

Кассационная жалоба по делу рассмотрена в порядке, предусмотренном статьей 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная инстанция проверяет законность судебных актов, принятых арбитражными судами первой и апелляционной инстанций, исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы.

Изучив материалы дела, оценив доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судами норм материального права и соблюдение норм процессуального права, а также соответствие выводов судов имеющимся в материалах дела доказательствам, Арбитражный суд Поволжского округа не находит оснований для удовлетворения жалобы.

Как следует из обжалуемых судебных актов, основанием для доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа явился вывод налогового органа о неправомерном включении обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, затрат в общей сумме 11 441 850 руб. (стоимость работ в размере 6 968 206 руб., стоимость материалов - 4 473 644 руб.) - пункт 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10.

Разрешая спор в указанной части, суды исходили из произведенной в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценки представленных в материалы дела доказательств и руководствовались подлежащими применению нормами материального права.

Согласно статье 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, если иное не предусмотрено пунктом 1.1 настоящей статьи, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.

Для целей настоящей главы расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные (пункт 1 статьи 318 НК РФ).

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 настоящего Кодекса;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 настоящего Кодекса, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

Прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 настоящего Кодекса.

Статья 319 НК РФ устанавливает, что под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях настоящей главы понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.

Оценка остатков НЗП на конец текущего месяца производится налогоплательщиком на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья и материалов, готовой продукции по цехам (производствам и прочим производственным подразделениям налогоплательщика) и данных налогового учета о сумме осуществленных в текущем месяце прямых расходов.

Как было указано выше, пунктом 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10 налоговым органом установлено завышение обществом расходов на сумму 11 441 850 руб. (на стоимость работ в размере 6 968 206 руб. и стоимость материалов на 4 473 644 руб.)

Из материалов дела судами установлено, что в проверяемом периоде между обществом (подрядчик) и обществом с ограниченной ответственностью "Агроторг" (заказчик) были заключены договоры подряда на выполнение комплекса ремонтно-строительных работ на объектах - магазины "Пятерочка" на территории Республики Татарстан, Республики Башкортостан, Удмуртской Республики, Оренбургской области.

Во исполнение договоров подряда обществом были заключены договоры субподряда: договор от 12.12.2017 N 21, договор от 13.12.2017 N 90/12-17, договор от 12.12.2017 N86/12-17 с обществом с ограниченной ответственностью "Визор" (далее - ООО "Визор"), договор от 06.12.2017 N 3 с обществом с ограниченной ответственностью "Пальмира" (далее - ООО "Пальмира"), договор субподряда от 06.12.2017 N 405 с обществом с ограниченной ответственностью "Диаз-Проект" (далее - ООО "Диаз-Проект"), договор на устройство полусухой стяжки пола от 20.12.2017 N 1/12-2017 с обществом с ограниченной ответственностью "Гаммастрой" (далее - ООО "Гаммастрой"), договор субподряда от 07.12.2017 N 1 с обществом с ограниченной ответственностью "Торсион" (далее - ООО "Торсион"), договор субподряда от 10.12.2017 N 46 с обществом с ограниченной ответственностью "ВолгаИнвестКапитал" (далее - ООО "ВолгаИнвестКапитал"), договор субподряда от 08.12.2017 N 17 с обществом с ограниченной ответственностью "Велес" (далее - ООО "Велес"), договор субподряда от 10.01.2017 N 5 с обществом с ограниченной ответственностью "Проектно-Строительное бюро" (далее - ООО "Проектно-Строительное бюро").

В 2017 году обществом были приняты выполненные субподрядные работы по вышеперечисленным договорам. Данный факт подтверждается: актом выполненных работ ООО "Визор" от 15.12.2017, от 19.12.2017, от 19.12.2019, актом о приемке выполненных работ ООО "Пальмира" от 22.12.2017, актом выполненных работ от 18.12.2017 ООО "Диаз-Проект", актом о приемке выполненных работ ООО "Гаммастрой" от 23.12.2017, актом выполненных работ ООО "Торсион" от 22.12.2017, актом о приемке выполненных работ ООО "ВолгаИнвестКапитал" от 22.12.2017, актом о приемке выполненных работ ООО "Велес" от 15.12.2017, актом о приемке выполненных работ ООО "Проектно-Строительное бюро" от 26.01.2017.

Общая стоимость принятых обществом у субподрядных организаций работ составила 6 968 206 руб.

Также согласно указанным договорам общество обязалось обеспечить субподрядчиков необходимыми для осуществления работ материалами. По актам о приемке выполненных работ, оборотно-сальдовой ведомости по счету 10 была определена общая стоимость товарно-материальных ценностей (ТМЦ), использованных вышеперечисленными субподрядчиками, которая составила 4 473 644 руб.

Принятые у вышеуказанных субподрядных организаций работы и стоимость использованных ТМЦ включены обществом в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу, в 2017 году.

Вместе с тем, согласно пункту 22 Учетной политики общества, утвержденной приказом от 25.12.2014 N 1, прямые затраты по строительной деятельности по договорам строительного подряда подлежат учету на счете 20 "основное производство". При этом к прямым затратам относятся производственные расходы, непосредственно связанные с исполнением каждого конкретного договора строительного подряда (в т.ч. зарплата, амортизация, арендная плата, стоимость принятых субподрядных работ).

Указанные субподрядные работы были приняты у субподрядчиков в 2017 году. Однако налогоплательщиком в материалы дела не представлено доказательств того, что в 2017 году они были перевыставлены (сданы) заказчику. Поэтому расходы по выполнению субподрядчиками работ не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль организаций за указанный период.

Суды признали, что спорные расходы являются прямыми расходами, относящимися к НЗП, как законченные, но не принятые заказчиком (ООО "Агроторг"), и подлежат списанию в периоде получения дохода от реализации.

Основываясь на установленном, суды пришли к выводу об обоснованности доначисления налога на прибыль организаций согласно пункту 2.4.3 решения от 22.08.2019 N 08/10, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа.

Кассационная инстанция считает, что выводы судов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

Установленные судами обстоятельства дела в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обществом в кассационной жалобе не опровергнуты, в том числе ссылками на конкретные документы, имеющиеся в материалах дела.

При новом рассмотрении дела суды выполнили указания суда кассационной инстанции, устранили допущенные нарушения, установили все обстоятельства по делу, в совокупности оценили представленные в материалы дела доказательства и доводы участвующих в деле лиц.

Доводы, изложенные в кассационной жалобе, тождественны доводам, которые являлись предметом рассмотрения в судах первой и апелляционной инстанций, им дана надлежащая правовая оценка. По существу они свидетельствуют о несогласии с оценкой доказательств и установленными по делу фактическими обстоятельствами и сводятся к переоценке выводов судов первой и апелляционной инстанций, что не допускается в суде кассационной инстанции в силу положений статьи 286 и части 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Иное толкование заявителем жалобы положений действующего законодательства, а также иная оценка обстоятельств спора не свидетельствует о неправильном применении судами норм права.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом кассационной инстанции не установлено.

Руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Поволжского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Татарстан от 17.02.2021 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.05.2021 по делу N А65-37683/2019 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в порядке и сроки, предусмотренные статьями 291.1, 291.2 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

И.А. Хакимов

Судьи

А.Н. Ольховиков Р.Р. Мухаметшин