Комментарий к решению Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 сентября 2004 г. N 9352/04 "О признании не соответствующим Налоговому Кодексу РФ и недействующим приказа МНС России от 26 марта 2003 г. N БГ-3-22/135" (В.В. Бумагина, "Нормативные акты для бухгалтера", N 19, октябрь 2004 г.)

Комментарий к решению Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 сентября 2004 г. N 9352/04
"О признании не соответствующим Налоговому Кодексу РФ
и недействующим Приказа МНС России от 26 марта 2003 г. N БГ-3-22/135"

Высший Арбитражный Суд признал, что фирмы-"упрощенцы" не обязаны учитывать операции, которые не влияют на размер единого налога. Это решение напрямую отразится на правилах, по которым "спецрежимники" отражают свои операции в Книге учета доходов и расходов.

Сначала индивидуалы, а фирмы - потом

И предприниматели, и организации-"упрощенцы" не обязаны вести бухгалтерский учет. Такое правило предусматривает пункт 3 статьи 4 Закона "О бухгалтерском учете" от 21.11.96 N 129-ФЗ. Вместо этого они составляют Книгу учета доходов и расходов, в которой отражают свои хозяйственные операции. Руководствуются "спецрежимники" специальным документом - приказом МНС России от 28.10.2002 N БГ-3-22/606.

В 2003 году налоговое ведомство внесло существенные изменения в книгу учета для "упрощенцев" (приказ МНС России от 26.03.2003 N БГ-3-22/135). Фискалы обязали организации и предпринимателей, применяющих УСН, вести учет всех показателей своей деятельности, а не только необходимых для расчета единого налога. Книга учета доходов и расходов пополнилась новыми графами. Плательщик указывал:

- сколько он получил дохода всего (графа 4);

- каков размер дохода, влияющего на расчет единого налога (графа 5);

- сколько он понес расходов всего (графа 6);

- какую сумму расходов он может учесть при расчете единого налога (графа 7).

Те фирмы и предприниматели, которые выбрали в качестве объекта налогообложения доходы, заполняли графы 4 и 5 книги. Остальные "упрощенцы" вели полный учет своей деятельности.

В результате "простой" спецрежим осложнился. Это побудило плательщиков к решительным действиям. За помощью они обратились в Высший Арбитражный Суд.

Вначале решением от 22.01.2004 N 14770/03 ВАС РФ признал недействующими положения приказа N БГ-3-22/135, касающиеся ПБОЮЛов. Ведь заявителем по рассмотренному делу был именно предприниматель. Вердикт суда был однозначен: индивидуалы должны вести учет только тех показателей, которые необходимы для расчета единого налога.

Теперь налоговое ведомство, похоже, потерпело полное фиаско. Новым решением ВАС распространил свои выводы и на организации.

Незаконен по всем основаниям!

Судьи признали незаконным весь приказ МНС России N БГ-3-22/135. По их мнению, спорный документ фискалов не соответствовал целому ряду статей Налогового кодекса: 346.15, 346.16, 346.17, 346.18, 346.21, 346.24.

Основные доводы фирмы-заявителя были таковы.

Во-первых, статья 346.24 Налогового кодекса указывает, что "упрощенцы" обязаны вести налоговый учет именно для того, чтобы рассчитать налоговую базу и сумму единого налога. Иных целей Налоговый кодекс не предусматривает. Поэтому организации не обязаны указывать, сколько доходов и расходов в отчетном периоде у них было всего, а налоговики не вправе требовать от них этой информации.

Во-вторых, спорный приказ возлагает дополнительные обязанности на фирмы. У налоговиков есть масса других способов контролировать деятельность организаций. Прежде всего плательщик обязан хранить все первичные документы. Кроме того, фирмы должны вести кассовую книгу, которая отражает все операции с денежными средствами по кассе. Фискалы могут запросить выписки банка по счету организации за любой период, а также проводить налоговые проверки.

В-третьих, приказ N БГ-3-22/135 фактически содержит требование, чтобы "упрощенцы" вели не только налоговый, но и бухгалтерский учет, причем без применения метода двойной записи. А это еще сложнее, чем на общепринятой системе.

Следует отметить, что уже после вступления спорного приказа в силу чиновники подчеркивали, что Книга - это регистр именно налогового учета (письмо Минфина России от 15.04.2003 N 16-00-14/132). Однако существенные изменения в жизнь фирм смог внести только Высший Арбитражный Суд.

Что теперь?

Отныне не только предприниматели, но и организации обязаны отражать в книге учета только те операции, которые влияют на сумму единого налога.

Предположим, организация занимается комиссионной торговлей, ее стандартная деятельность связана с поступлением товара на комиссию, его реализацией и возвратом нереализованного имущества поставщику. Согласно приказу N БГ-3-22/135, фирма была обязана учитывать все операции по движению комиссионного товара. Теперь такие "упрощенцы" должны внести в книгу учета всего одну запись по каждому комитенту. На основании отчета комиссионера и акта между комитентом и комиссионером фирма отразит свой доход - комиссионное вознаграждение. Все остальные операции, не влияющие на расчет единого налога, учитывать не нужно. То же касается и других распространенных ситуаций. Например, если фирма получила и возвратила заем или выдала денежные средства под отчет. Учитывать эти операции организации не обязаны.

На практике смысл нововведений сводится к одному. Бухгалтеры фирм-"упрощенцев" теперь могут не указывать сведения о своей деятельности в графах 4 "Доходы - всего" и 6 "Расходы - всего" книги учета.

Пример

ООО "Облторг" применяет упрощенную систему с 1 января 2004 года. В качестве объекта налогообложения фирма выбрала доходы за вычетом расходов. В сентябре 2004 года организация осуществила следующие операции:

- получила выручку за реализованную продукцию в сумме 30 000 руб.;

- заплатила за аренду помещения 11 000 руб.;

- закупила канцтовары на сумму 2000 руб.;

- вышла из простого товарищества и получила сумму своего вклада в пределах первоначального взноса - 20 000 руб.;

- выдала заем ООО "Дружба" и через месяц получила проценты по займу - 100 руб.;

- заплатила штраф за просрочку поставки товара контрагенту - 500 руб.

Для удобства налог на добавленную стоимость в примере не учитывается.

Бухгалтер ООО "Облторг" воспользовался привычным бланком, но заполнил его по-новому. Раздел I Книги учета доходов и расходов выглядел так:

I. Доходы и расходы

Регистрация			Сумма
N п/п	Дата и номер пер- вичного докумен- та	Содержание операции	Дохо- ды - всего	в т.ч. до- ходы, учи- тываемые при расчете единого на- лога	Расходы - всего	в т.ч. рас- ходы, учи- тываемые при расче- те единого налога
1	2	3	4	5	6	7
1	Платежное поруче- ние от 13.09.2004 N 44	Получена оплата от покупателя за продук- цию		30 000
2	Платежное поруче- ние от 20.09.2004 N 57	Оплачена аренда по- мещения				11 000
3	Платежное поруче- ние от 22.09.2004 N 59	Оплачены канцтовары				2000
4	Договор от 13.08.2004 N 2, приходный кассо- вый ордер от 30.09.2004 N 20	Получены проценты по договору займа		100
Итого за I квартал				30 100		13 000

Сумму, которую ООО "Облторг" получило в результате выхода из простого товарищества, бухгалтер в книге учета отражать не должен. В результате этой операции в распоряжении фирмы оказались денежные средства в размере ее первоначального вклада. А они в доходах при расчете единого налога учитываться не должны (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

То же касается и штрафа, который фирма перечислила контрагенту. Данный вид расходов статья 346.16 Налогового кодекса не предусматривает. ООО "Облторг" не может уменьшить свою налогооблагаемую базу на сумму штрафа. Поэтому и отражать эту операцию бухгалтер организации не должен.

И, наконец, по договору займа в книге нужно учесть только проценты, которые фирма получила в конце месяца.

Итак, поскольку ВАС признал недействительным весь приказ N БГ-3-22/135, книга учета для всех "упрощенцев" должна действовать в старом виде (то есть без граф "доходы - всего" и "расходы - всего"). Таким образом, теперь организациям заполнять эти ячейки не нужно. Оставлять их пустыми можно уже с 9 сентября 2004 года, то есть со дня, которым датировано решение Высшего Арбитражного Суда.

В.В. Бумагина,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 19, октябрь 2004 г.