Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 14 сентября 2016 г. N Ф08-6035/16 по делу N А63-2111/2015

г. Краснодар

14 сентября 2016 г.

Дело N А63-2111/2015

Резолютивная часть постановления объявлена 12 сентября 2016 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 сентября 2016 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Трифоновой Л.А., судей Драбо Т.Н. и Посаженникова М.В., при участии в судебном заседании заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Управление механизации строительства "Минераловодское"" (ИНН 2630022230, ОГРН 1022601454270) - Топуз Ф.Р. (доверенность от 16.03.2016), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю (ИНН 2630032608, ОГРН 1042601069994) - Цховребовой Н.Н. (доверенность от 10.05.2016), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 03.02.2016 (судья Костюков Д.Ю.) и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2016 (судьи Семенов М.У., Параскевова С.А., Цигельников И.А.) по делу N А63-2111/2015, установил следующее.

ООО "Управление механизации строительства "Минераловодское"" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 06.11.2014 N 11-30/73 (далее - решение инспекции) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части начисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафных санкций.

Решением суда от 03.02.2016, оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 01.06.2016, решение инспекции в части начисления 3 942 041 рубля НДС, а также соответствующих сумм пеней по взаимоотношениям с ООО НПП "Энергомед" признано не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - Кодекс). В удовлетворении остальной части заявления отказано.

Судебные акты в удовлетворенной части мотивированы недоказанностью инспекцией безвозмездности выполненных обществом строительно-монтажных работ и отсутствием оснований для начисления 3 942 041 рубля НДС, а также соответствующих сумм пеней по взаимоотношениям с ООО НПП "Энергомед".

В части отказа обществу в удовлетворении требований, судебные акты мотивированы тем, что представленные инспекцией и не опровергнутые обществом доказательства свидетельствуют о нереальности хозяйственных операций между обществом и ООО "Стройсити 2010", ООО СК "Стройгород", создании формального документооборота в целях получения необоснованной налоговой выгоды.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты в части удовлетворения требования и отказать обществу в удовлетворении заявления в этой части. По мнению подателя кассационной жалобы, суды не учли недоказанность обществом выполнения строительно-монтажных работ, по которым выявлены недостатки, в рамках заключенного с ООО НПП "Энергомед" договора генерального подряда на строительство объекта от 02.05.2003 N 26 (далее - договор N 26). Доказательства того, что по указанному договору ранее выполненные работы приняты заказчиком, заявителем не представлены. Претензии по качеству выполненных работ заказчиком не предъявлены. Срок выполнения работ, по которым начислен НДС, значительно удален от даты выявления недостатков этих работ и не может свидетельствовать об их осуществлении в рамках надлежащего исполнения обязательств по договору N 26. Инспекция полагает, что спорный договор подряда заявителем не исполнен, в связи с чем и обязанности у общества, связанные с условиями данного договора, отсутствуют.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.

Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва, выслушав представителей участвующих в деле лиц, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа считает, что судебные акты в части удовлетворения требований общества по эпизоду начисления НДС и соответствующих пеней по операциям с ООО НПП "Энергомед" надлежит отменить по следующим основаниям.

В обоснование требования о признании недействительным решения инспекции по эпизоду взаимоотношений с ООО НПП "Энергомед" общество ссылается на то, что операции по устранению недостатков по гарантийному ремонту объекта в рамках заключенного с ООО НПП "Энергомед" договора N 26 не являются реализацией и не подлежат обложению НДС.

Налоговый орган, возражая против доводов общества, указывает на недоказанность выполнения работ по устранению недостатков тех работ, которые выполнялись по договору N 26.

В отношении контрагентов ООО "Стройсити 2010" и ООО СК "Стройгород" судебные акты не обжалуются.

Суды установили, что инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за период с 01.01.2010 по 31.12.2012, составлен акт от 08.07.2014 N 73 и принято решение от 06.11.2014 N 11-30/73, которым обществу начислено 4 796 278 рублей НДС и 1 927 316 рублей пеней по НДС и НДФЛ. Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной статьей 123 Кодекса за несвоевременное перечисление НДФЛ в виде 4 214 рублей штрафа.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю от 11.02.2015 N 07-20/002240 апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Считая решение инспекции недействительным, общество обратилось в суд с заявлением.

Судебные акты в части соблюдения налоговым органом процедурных требований, установленных статьями 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), не обжалуются.

Удовлетворяя требования общества в части признания недействительным решения инспекции о начислении 3 942 041 рубля НДС и соответствующих пеней, суды исходили из следующего.

В силу пункта 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Кодекса, и при наличии соответствующих первичных документов.

Условиями для получения вычета НДС по товарам (работам, услугам) являются: факт приобретения товаров (работ, услуг), принятие приобретенных товаров на учет; наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров (работ, услуг), с указанием суммы НДС.

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов лежит на покупателе, поскольку именно он является субъектом, который применяет вычет.

При рассмотрении материалов о налоговых правонарушениях не допускается установление только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, необходимо установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 16.11.2006 N 467-О, от 16.07.2009 N 923-О).

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы (пункты 1 и 3 постановления N 53).

О необоснованности получения налоговой выгоды, в частности, могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии таких обстоятельств, как невозможность реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20.04.2010 N 18162/09).

Требования Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего в проверяемом периоде) касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Налоговые последствия в виде применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правомерны лишь при наличии документов, отвечающих требованиям достоверности и подтверждающих реальные хозяйственные операции (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.11.2008 N 9299/2008).

В соответствии с определением Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-0 во взаимосвязи с постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 20.02.2001 N 3-П праву на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость корреспондирует обязанность по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме. Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате налога на добавленную стоимость в бюджет в денежной форме.

Налог на добавленную стоимость относится к косвенным налогам и, если продавец товара не представляет отчетности и не уплачивает налог, покупатель необоснованно предъявляет данный налог к возмещению. Более того, путем неправомерного возмещения сумм налога на добавленную стоимость создается угроза нанесения ущерба бюджету Российской Федерации.

Кроме этого, предъявляемые в целях уменьшения подлежащего уплате налога на добавленную стоимость документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

В результате выездной налоговой проверки налоговым органом установлено необоснованное занижение обществом налогооблагаемой базы по НДС во 2 квартале 2010 года по выполненным строительным работам на объекте ООО НПП "Энергомед", что повлекло начисление 3 942 041 рубля НДС и соответствующей суммы пеней.

Суды установили, что между ООО НПП "Энергомед" (заказчик) и обществом (подрядчик) заключен договор от 02.05.2003 N 26 на строительство объекта "Центр реабилитации энергетиков" (спальный корпус, 1 очередь) в г. Железноводске со сроком окончания работ до 31.12.2003. Работы должны производиться и сдаваться в соответствии с графиком, а оплата выполненных работ - производиться на основании актов выполненных работ формы 2, 3 (пункт 6.2 договора). В случае, если заказчиком будут обнаружены некачественно выполненные работы, то подрядчик в согласованный с заказчиком срок обязан переделать за свой счет эти работы (пункт 7.2 договора). Согласно пункту 12 договора N 26 подрядчик гарантирует надлежащее качество используемых материалов, конструкций, оборудования, соответствия их сертификатам, государственным стандартам и техническим условиям, обеспеченность их соответствующими сертификатами, техническими паспортами и другими документами; своевременное устранение недостатков и дефектов, выявленных при приемке работ и в период гарантийной эксплуатации объекта.

Таким образом, подрядчик обязан обеспечить качество выполнения всех работ в соответствии с проектной документацией и СНиП.

Суды, приняв во внимание экспертное заключение ЗАО "Независимое агентство строительных экспертиз", акты приема-передачи выполненных работ КС-2, КС-23, дополнительные соглашения, сочли, что работы по устранению недостатков выполнены в рамках договора N 26, являются работами по гарантийному ремонту и в силу подпункта 13 пункта 2 статьи 149 Кодекса их выполнение не является реализацией и, следовательно, объектом налогообложения.

Указанный вывод является ошибочным, поскольку результаты работ в соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 38 Кодекса товарами не признаются в смысле, придаваемом ему подпунктом 13 пункта 2 статьи 149 Кодекса, и на них не распространяется данная льгота.

Кроме того, в деле отсутствуют доказательства сдачи заказчику ранее выполненных работ по договору N 26, которые имели бы определенный гарантийный срок, а из договора (пункт 12.2) следует, что такой срок устанавливается согласно СНиП и Гражданскому кодексу Российской Федерации с момента подписания акта приемки готового объекта. Между тем, такой акт подписан в 2013 году.

Суды посчитали, что работы по устранению недостатков выполнены в рамках договора от 02.05.2003 N 26.

Этот вывод является преждевременным, сделан по неполно исследованным доказательствам и без оценки всех имеющихся в деле доказательств.

Общество в заявлении, поданном в суд, указывает на выполнение работ по договору N 26, в то же время в деле имеются договоры от этой даты N 26 и 30, а также договор от 02.04.2010 N 5, которые предусматривают обязанность общества выполнить подрядные работы на объекте "Центр реабилитации энергетиков", при этом в договоре N 5 нет ссылки, что выполняемые по нему работы связаны с устранением недостатков по работам, выполненным по договорам N 26 или 30.

Из принятого во внимание судами экспертного заключения также не следует, кем на указанном объекте допущены недостатки в выполненных работах.

При этом суды, сделав вывод о выполнении обществом работ по гарантийному ремонту, не установили (с учетом того, что объект строился несколькими подрядчиками) относимость выявленных недостатков к обществу, которое по условиям договора N 26 или 30 и в силу статьи 723 Гражданского кодекса Российской Федерации несет ответственность за ненадлежащее качество работ.

Суды также не дали оценку представленным дополнительным соглашениям 1,3, датированным 01.03.2006, то есть спустя более двух лет со дня окончания срока действия договора N 26 или 30 и наличием разночтений в итоговых суммах; не установили, какие именно работы имели недостатки, подлежащие устранению, и какие были устранены обществом со ссылкой на подтверждающие данные обстоятельства материалы дела, каким образом и когда заказчик отреагировал на эти недостатки.

Судебные инстанции не проверили довод инспекции о том, что из содержания актов N 1 и 2 невозможно определить, какие работы выполнялись обществом в апреле 2010 года, поскольку работы по акту от 30.01.2009 N 1 связаны с подготовкой объекта к зиме 2009-2010 годов, а недостатки, указанные в акте от той же даты N 2, согласно письмам общества должны быть устранены до 31.12.2009.

Суды не дали оценку тому обстоятельству, что на основании акта от 27.04.2010 N 1 выполненные работы по устранению недостатков приняты заказчиком. При этом согласно актам списание материалов на их устранение производилось с 16.04.2010 по 30.06.2010.

Суды сочли выполненные обществом работы возмездными, сославшись при этом на пункт 2 статьи 723 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Суды указали, что согласно пункту 2 статьи 248 Кодекса работы, связанные с устранением недостатков выполненной работы, не подпадают под определение безвозмездных, поскольку они выполняются в рамках возмездного договора подряда.

Делая вывод о возмездности спорных работ и недопустимости начисления на них НДС, суды должны были установить, что раннее выполненные в рамках спорного договора работы (являющиеся реализацией и подлежащие обложению НДС) облагались НДС, оплачены заказчиком с учетом НДС (до 2006 года), для чего необходимо было исследовать соответствующие документы бухгалтерского и налогового учета, приняв во внимание и оценив установленное судами отражение в них обществом спорных операций и обязанность по уплате НДС по действовавшей в период выполнения первоначальных работ редакции статьи 171 Кодекса.

Судам также необходимо оценить то обстоятельство, что согласно банковской выписке в 2010 году произведена оплата работ по договору N 5, предметом которого также являются работы на объекте "Центр реабилитации энергетиков"; установить, являются ли эти работы относимыми или неотносимыми в работам, осуществленным в рамках договоров N 26 или 30 и в зависимости от установленного - подлежат ли они налогообложению.

Поскольку судебные инстанции неполно исследовали обстоятельства дела, не оценили все представленные в дело доказательства по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, а суд кассационной инстанции не надлен такими полномочиями, судебные акты в части начисления НДС и соответствующих пеней по взаимоотношениям с ООО НПП "Энергомед" подлежат отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение..

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Кавказского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 03.02.2016 и постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 01.06.2016 по делу N А63-2111/2015 в части удовлетворения требования о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Ставропольскому краю от 06.11.2014 N 11-30/73 о начислении 3 942 041 рубля НДС и 1 672 538 рублей пеней отменить.

Дело в отмененной части направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края.

В остальной части судебные акты по настоящему делу оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Трифонова

Судьи

Т.Н. Драбо М.В. Посаженников