Постановление Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 11 июня 2020 г. N Ф08-4026/20 по делу N А53-12471/2018

г. Краснодар

11 июня 2020 г.

Дело N А53-12471/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июня 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 11 июня 2020 года.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Черных Л.А., судей Воловик Л.Н. и Драбо Т.Н., при участии в судебном заседании, проведенном в режиме онлайн, от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Регул" (ИНН 0814042970, ОГРН 1030800746206) - Кравчик Л.В. (доверенность от 24.04.2019), Болдырева Ю.П. (доверенность от 24.04.2019), Лютова Н.Б. (доверенность от 01.07.2019), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Ростовской области (ИНН 6150039382, ОГРН 1046150025130) - Саваевой Е.А. (доверенность от 09.01.2020), Саркисяна А.Р. (доверенность от 09.01.2020), Смирнова В.Ю. (доверенность от 09.01.2020), рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Ростовской области на решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.12.2019 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2020 по делу N А53-12471/2018, установил следующее.

ООО "Регул" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 13 по Ростовской области (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 27.12.2017 N 1852.

Решением суда от 12.11.2018, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 28.01.2019, признано недействительным решение инспекции от 27.12.2017 N 1852. С инспекции в пользу общества взыскано 3 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 24.06.2019 решение суда от 12.11.2018 и постановление суда апелляционной инстанции от 28.01.2019 отменены, дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Судебный акт мотивирован тем, что сравнению подлежали финансовые результаты по каждому налоговому периоду, а не в целом за три года. Не оценены доводы инспекции о том, что в каждом налоговом периоде имелась недоимка, которая не перекрывалась переплатой налогов взаимозависимой группой лиц; о причинах разделения бизнеса.

Определением Верховного Суда Российской Федерации от 10.10.2019 N 308-ЭС19-17725 в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отказано.

При новом рассмотрении дела решением суда от 02.12.2019, оставленным без изменения постановлением суда апелляционной инстанции от 07.02.2020, признано недействительным решение инспекции от 27.12.2017 N 1852. С инспекции в пользу общества взыскано 3 тыс. рублей судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Судебные акты мотивированы отсутствием доказательств того, что создание ООО "Альгеба" и ООО "Альтерф" осуществлено исключительно в целях получения необоснованной налоговой выгоды; неверным исчислением инспекцией сумм начисленных налогов вследствие применения неверной ставки при исчислении налога на добавленную стоимость (далее - НДС, 18/100 вместо 18/118).

В кассационной жалобе и дополнении к ней инспекция просит решение суда и постановление суда апелляционной инстанции отменить, направить дело на новое рассмотрение в ином составе судей.

Заявитель кассационной жалобы указывает, что при оценке периодов до проверки подлежит анализу и период после проведения налоговой проверки. Анализ исчисления и уплаты налогов следует производить не за весь 2011 год, а начиная с IV квартала 2011 года - когда произошло превышение порогового значения по упрощенной системе налогообложения (далее - УСН). Вывод суда об уплате налогов в большем размере, чем если бы общество уплатило бы при применении общей системы налогообложения применительно к 2012 году, не соответствует действительности. Признавая методику начисления НДС неправомерной, суду следовало предложить сторонам произвести перерасчет налоговых обязательств. При расчете по методике 18/118 у общества возникает обязанность к уплате в бюджет в 2013 и 2014 годах. По итогам трех проверяемых периодов (2013 - 2015 годы) у общества возникает обязанность уплатить 1 726 929 рублей налогов. Налоговая выгода от применения специального налогового режима очевидна. Ссылает на умышленный характер действий общества по созданию схемы дроблению бизнеса с целью сохранения применения УСН и получения налоговой выгоды. Указывает на невыполнение судебными инстанциями указаний суда кассационной инстанции.

В отзыве на кассационную жалобу общество просит оставить судебные акты без изменения как законные и обоснованные, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе и отзыве на нее.

Арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность судебных актов, считает, что жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.

Суд установил и материалами дела подтверждается, что инспекция провела выездную налоговую проверку общества, по результатам рассмотрения акта от 10.10.2017 N 1224, зафиксировавшего нарушения, и других материалов проверки, вынесла решение от 27.12.2017 N 1852 о начислении 8 953 585 рублей недоимки, 3 227 686 рублей 44 копеек пеней и взыскании 101 623 рублей 60 копеек штрафа за неполную уплату налога по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Признано неправомерным применение обществом в 2013 году УСН с объектом налогообложения "доходы", и излишней в связи с этим уплатой 5 649 609 рублей единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН (далее - единый налог), за 2013 - 2015 годы.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области (далее - управление) от 16.04.2018 N 15-15/1228 решение инспекции от 27.12.2017 N 1852 отменено в части начисления 833 359 рублей налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль), 531 651 рублей 10 копеек пеней и 35 997 рублей 40 копеек штрафа; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения, начислено 7 120 226 рублей налога на прибыль, 2 696 217 рублей 34 копейки пеней, 65 626 рублей 20 копеек штрафа; предложено уплатить недоимку, пени и штрафы, указанные в пункте 3.2 решения от 27.12.2017 N 1852; уменьшить налоговые обязательства общества по единому налогу на 5 649 609 рублей; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Общество обжаловало решение инспекции (в том числе в отмененной управлением части) в арбитражный суд.

Основанием утраты обществом права применения УСН инспекция признала необоснованное дробление бизнеса обществом и взаимозависимых с ним организациями (ООО "Альгеба" (далее - Альбега), ООО "Альтерф" (далее - Альтерф) с целью соблюдения предельного суммового критерия полученной выручки в отчетном (налоговом) периоде, установленного для налогоплательщиком, применяющих УСН (пункт 4 статьи 346.13 Кодекса). Действия участников цепочки спорных взаимоотношений направлен на получение необоснованной налоговой выгоды (минимизации налоговых платежей - налогов на прибыль, имущество организаций, на добавленную стоимость).

Суд проанализировал обстоятельства создания названных организаций, в том числе состав учредивших их лиц (общество - Бубновы М.И., Е.И. (супруги), А.М. (сын));

виды деятельности (общество до создания Альгеба и Альтерф производило и продавало панели ПВХ, затем - Альгеба (оптовая торговля панелями ПВХ, произведенными обществом), общество применяет общую систему налогообложения; Альтерф - оптовой торговле панелями ПВХ, произведенными обществом, применяет УСН)); адреса регистрации (один адрес у Альгеба и Альтерф, общество в соседнем корпусе, все расположены на земельных участках, принадлежащих обществу); имущество (обществу принадлежат производственные и административные здания на этих участках); вещные права на используемое в хозяйственной деятельности имущество (Альгеба арендует у общества части помещений под склады, офисы, административно бытового корпуса, оборудование; общество у него арендует оборудование, транспортные средства; учредители общества занимают Альбега займы); Альтерф - части помещений под склад, административно-бытового корпуса, офиса, оборудования, общество у него арендует оборудование, оказывает Альтерф услуги перевозки)).

Общество производило пластмассовые изделия, используемые в строительстве, перерабатывало давальческое сырье (формировало и красило панели ПВХ, Альгеба и Альтерф - реализовывали произведенные обществом панели ПВХ, а также обрезали и упаковывали готовую продукцию.

В доходах общества доля полученных от Альтерфа и Альгеби составляла 98,6%.

22 декабря 2015 года между Альгеба и ООО "Висмая" заключен договор N 0012 об оказании услуг по созданию интернет-магазина для web-сайта компании. Последнее 27.04.2016 заключило с Альтерф договор обслуживания почтового веб-сервера и корпоративного интернет-сайта компании regul-n.ru. На этом сайте содержится информация о предлагаемых товарах, способах оплаты, возможных способах доставки продукции общества, контактная информация (телефоны) общества. На одной из вкладок продавцом продукции указан Альтерф, опубликована его оферта. Это обстоятельство расценено свидетельством оплаты Альгеба услуг по созданию интернет-магазина, в котором продвигается продукция общества и Альтерф. Последнее оплачивает услуги по поддержке сайта с информацией о продукции общества. В заявках-договорах на участие в выставках в выставочном центре ЗАО "Экспоцентр" (организатор ООО "АйТиИ Экспо") участниками указаны общество и Альгеба. Договор заключен с Альгеба, оно же оплатило участие в выставках, подписало акты об оказании услуг. Организатор выставки пояснил, что на выставочном стенде Альгеба размещалось наименование общества. Альгеба таким образом понесло затраты по оплате взносов для участия в выставках, где представлялось общество. Инспекция в ходе проверки выявила иные расходы Альгеба и Альтерф за участие в выставках, где экспонировалась продукция общества.

Названные взаимозависимые лица в целом осуществляют деятельность по производству и реализации панелей ПВХ (производитель общество, реализаторы -Альгеба и Альтерф), все используют для продвижения продукции общества через один сайт, связаны договорными отношениями, практически весь доход общества составляют поступления от Альгеба и Альтерф, несущих расходы по продвижению продукции общества (участие в выставках).

При рассмотрении дела судебные инстанции не согласились с выводом инспекции о направленности схемы дробления бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их по взаимозависимым организациям, подробно и со ссылкой на материалы дела проанализировали финансовые результаты деятельности всех трех обществ по каждому налоговому периоду и сделали не подлежащий переоценке вывод об отсутствии в их действиях признаков направленности на получение необоснованной налоговой выгоды, рассчитали исходя из установленных инспекцией особенностей деятельности всей группы организаций налоговые обязанности и предлагаемых инспекцией методов исчисления налоговых баз по спорным налогам с целью определения предлагаемых инспекцией квалификации спорных правоотношений.

При этом судебные инстанции правильно применили к установленным ими фактическим обстоятельствам правовой подход, сформированный в пунктах 7, 9 постановления Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценка арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", определили объем прав и обязанностей налогоплательщика исходя из подлинного экономического содержания соответствующих операций, установив наличие разумных экономических или иных причин (деловой цели - необходимости совершенствования производственного процесса по разработке качественных товаров, что повлекло уход общества от продажи готовой продукции и концентрацию на производстве продукции и наращивании производственных мощностей)) в действиях группы взаимозависимых организаций с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих об их намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суд отметил, что в результате создания Альгеба и Альтерф налоговая выгода отсутствовала, уменьшение налоговой обязанности не произошло, а налоговая нагрузка увеличилась. Эти обстоятельства суд счел опровергающими доводы инспекции о направленности финансово-хозяйственной деятельности на дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их по взаимозависимым организациям. Превышение суммового критерия полученной выручки признано не свидетельствующим о противоправных целях создания взаимозависимых организаций, формируется только при условии объединения их финансовых показателей, что нарушает установленные Кодексом правила.

Суд правильно применил к установленным им фактическим обстоятельствам пункт 2 статьи 346.11, пункты 3, 4 статьи 284, статью 174.1, пункт 2 статьи 153, подпункт 2 пункта 1 статьи 162, пункт 1 статьи 168, пункт 4 статьи 346.13, пункты 1, 3 статьи 346.25, пункты 3, 4 статьи 346.12, пункт 3 статьи 346.14 Кодекса.

Суд также обоснованно отметил, что инспекция фактически при начислении НДС по ставке 18% к общей сумме реализации товаров исчислила его с неполученного обществом дохода, что привело к незаконному завышению суммы произведенных начислений по НДС (в нарушение пункта 19 статьи 270, пункта 2 статьи 153, подпункта 2 пункта 1 статьи 162 Кодекса), выделив к тому же НДС из выручки, что в сравнении полученных значений уплату повлекло большее начисление, чем уплатило бы общество при переходе на общую систему налогообложения, что также признано свидетельством отсутствия в действиях общества намерений получить необоснованную налоговую выгоду.

Методику инспекции определения размера необоснованной налоговой выгоды путем суммирования доходов и расходов общества с доходами Альгеба и Альтерф суд проверил и обоснованно признал не соответствующей действительному размеру налоговых обязанностей, сославшись, в том числе, на сведения о динамике инвестиций общества в производственные и внеоборотные активы, признав их необходимыми для нормальной хозяйственной деятельности всех участников спорных взаимоотношений.

Суд также учел отсутствие у налоговых органов замечаний по результатам мероприятий налогового контроля в отношении Альгеба.

Суд проверил довод инспекции о реализации Альгеба товара тем же мелкооптовым покупателям, что и Альтерф, проанализировал выписки из их расчетных счетов и установил, что они приобретали товары в течение календарного года, а не накануне превышения суммового критерия, учел, в том числе, нахождения ряда покупателей на общей системе налогообложения, и обоснованно признал эти обстоятельства не свидетельствующим о направленности на получение необоснованной налоговой выгоды.

Суд также правильно указал, что при направлении дела на новое рассмотрение кассационная инстанция не оценивала показания Бубнова М.И., а указала на необходимость их проверки и оценки судом первой и апелляционной инстанций.

Суд с соблюдением установленных правил оценки исследовал и оценил эти показания в совокупности и взаимосвязи с иными доказательствами, и установил, что общество формировало курс на долгосрочное и устойчивое развитие в сложившихся условиях агрессивной конкуренции в отсутствие единогласия по вопросам развития среди учредителей; снижало риски, связанные с заключением договоров с крупными торговыми сетевыми компаниями, а также с эксплуатацией транспортных средств; у него имелась необходимость в специализации на производственном процессе по разработке и изготовлению качественных конкурентоспособных товаров; снижало материалоемкость производства и повышало производительность труда. Совокупность этих обстоятельств признана судом подтверждающей наличие в действиях по оптимизации хозяйственной деятельности организаций деловой цели, поскольку с учетом вышеуказанных экономических причин, решение об изменении бизнес модели по разделению торговых и производственных операций между предприятиями позволило, с одной стороны, индивидуализировать производственный процесс по разработке и изготовлению качественных конкурентоспособных товаров, с другой, - обеспечить самостоятельное и независимое от головной организации развитие рынка сбыта и привлечение новых покупателей. Такая управленческая политика способствовала укреплению (с точки зрения экономической стабильности) как группы компаний в целом, так и каждого предприятия в отдельности.

Суд согласился с аргументами общества об экономических причинах прекращения им торговой деятельности в связи со специализацией на производственной деятельности. Отказ от торговой деятельности позволил обществу сосредоточить свою работу (развитие) на создании новых видов продукции - нового качества и дизайна. Общество перестало закупать основное сырье (пленку ПВХ) для производства продукции, появилась возможность направить оборотные средства на капитализацию, т.е. приобретение основных средств, позволяющих изготавливать качественно новую продукцию. Это дало возможность опережать конкурентов, предлагая рынку новую продукцию с улучшенным разнообразным дизайном, для разработки которого был создан отдел дизайнерских разработок в составе четырех человек.

В то же время, Альгеба, специализируясь на торговой деятельности, расширило маркетинговый отдел, находило новые рынки сбыта, охватив всю территорию России, вплоть до Дальнего Востока, а также вышло на зарубежный рынок. Когда общество занималось и производством и торговлей, часто возникало затоваривание. Склад сырья заполнялся неиспользованной пленкой ПВХ, а на складе готовой продукции накапливались невостребованные готовые изделия. В Альгебп, специализирующейся на торговле, организована качественно новая система сбыта. Ориентация на крупные торговые сети дала возможность изготовления продукции общества на основе заявок, что гарантировало продажу и регулярную оплату готовых изделий. Как следствие, появилась возможность осуществлять закупку сырья крупными партиями, что приводило к получению скидок от поставщиков. Заключение договора с новым поставщиком ОАО "ДПО "Пластик"" позволило снизить себестоимость основного сырья, так как этот поставщик приобретал возвратные отходы (дробленка ПВХ). Ранее общество утилизировало эти отходы, оплачивая утилизацию. Снижение себестоимости сырья и готовой продукции позволило, в свою очередь, предоставлять скидки покупателям с определенным объемом закупок, что сделало продукцию более конкурентоспособной. Вследствие определения объема и ассортимента продаж Альгеба, стало целесообразно закупать сырье именно за счет Альгеба, которое несло затраты по его доставке, хранению и расходованию. Расширенный маркетинговый отдел Альгеба систематизировал и прогнозировал возможные (реальные) объемы продаж продукции определенного вида (панели, панно, фриз, кант) и дизайн. Общество как производитель прекратило расходовать деньги на закупку сырья, направило их на расширение и модернизацию производства. Результатом такой политики стал ежегодный прирост прибыли общества и достижение деловой цели за счет специализации общества на производстве.

Эти обстоятельства признаны судом опровергающими аргументы инспекции об отсутствии экономической обоснованности в разделении функций производственного и торговых предприятий.

Поскольку решение инспекции в отмененной управлением части повлияла на конечный финансовый результат (амортизационные отчисления, налог на землю), суд обоснованно руководствовался пунктом 18 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 99 "Об отдельных вопросах практики применения Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации", в силу которого отмена оспариваемого ненормативного правового акта или истечение срока его действия не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании акта недействительным, если им были нарушены законные права и интересы заявителя.

Все доводы инспекции получили надлежащую оценку судебных инстанций, выводы об установленных судом фактических обстоятельствах заключения и исполнения спорных хозяйственных операций соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам. Доводы жалобы фактически сводятся к переоценке исследованных и оцененных судом доказательств, что в полномочия кассационной инстанции не входит. Основания для отмены или изменения обжалуемых судебных актов не установлены.

Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражный суд Северо-Кавказского округа,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 02.12.2019 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.02.2020 по делу N А53-12471/2018 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Председательствующий

Л.А. Черных

Судьи

Л.Н. Воловик Т.Н. Драбо