Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 февраля 2017 г. N Ф07-41/17 по делу N А66-17494/2015 (ключевые темы: дивиденды - необоснованная налоговая выгода - налоговая выгода - монтажные работы - налоговая база по налогу на прибыль)

Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 16 февраля 2017 г. N Ф07-41/17 по делу N А66-17494/2015


Требование: о признании недействительным акта органа власти по уплате налогов

Вывод суда: дело направлено на новое рассмотрение, решение суда апелляционной истанции отменено, решение суда первой инстанции отменено

16 февраля 2017 г.

Дело N А66-17494/2015


Арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Соколовой С.В., судей Мунтян Л.Б., Родина Ю.А.,

при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области Лисицыной В.С. (доверенность от 01.12.2016 N 04-34/22680), Демченко С.Н. (доверенность от 10.02.2017 N 04-34/02418), Никитиной К.А. (доверенность от 06.02.2017 N 04-04/01993), от общества с ограниченной ответственностью "Стройбилдинг" Кухарук Е.М. (доверенность от 05.02.2016), Иванова И.А. (доверенность от 05.02.2016), Жуковой Н.А. (доверенность от 05.02.2016), Лебедевой А.С. (доверенность от 05.02.2016), от общества с ограниченной ответственностью "Стройтехника" Савеловой С.Н. (доверенность от 01.02.2017), от общества с ограниченной ответственностью "Тверская строительная компания" Арсеньева А.Б. (доверенность от 29.01.2016),

рассмотрев 13.02.2017 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области на решение Арбитражного суда Тверской области от 14.03.2016 (судья Пугачев А.А.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2016 (судьи Докшина А.Ю., Рогатенко Л.Н., Тарасова О.А.) по делу N А66-17494/2015,

установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Стройбилдинг", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 11б, ОГРН 1056900107098, ИНН 6901082419 (далее - Общество), обратилось в Арбитражный суд Тверской области с заявлением (после уточнения заявленных требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области, место нахождения: 170043, г. Тверь, Октябрьский пр., д. 26, ОГРН 1066950075081, ИНН 6952000012 (далее - Инспекция, налоговый орган), от 02.07.2015 N 16 в части доначисления 112 781 569 руб. налога на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) и 182 654 358 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), а также в части начисления 13 251 руб. 07 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 10 000 руб. штрафа.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены общества с ограниченной ответственностью (далее - ООО) "Монтажстрой", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 92а, ОГРН 1086952008880, ИНН 6950080679; ООО "Надежда", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 92; ОГРН 1056900173846, ИНН 6901091484; ООО СК "Новострой", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 36, ОГРН 1136952008390, ИНН 6952037372;

ООО "Рубин", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 92б, ОГРН 1056900173824, ИНН 6901091477; ООО "Стройдом", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 92а, ОГРН 1056900174715, ИНН 6901091460; ООО "Тверская строительная компания", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 11, ОГРН 1066950068900, ИНН 6950016722; ООО "Стройальянс", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 39, ОГРН 1136952008401, ИНН 6952037380;

ООО "Стройкомплекс", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 24, ОГРН 1136952008412, ИНН 6952037397; ООО "МДС", место нахождения: 170039, г. Тверь, ул. Хромова, д. 84, ком. 11а, ОГРН 1066950073552, ИНН 6950020510; ООО "Реалстрой", место нахождения: 170026, г. Тверь, ул. Мусоргского, д. 15, оф. 21Г, ОГРН 1086952010045, ИНН 6950081584; ООО "Стройтехника", место нахождения: 170026, г. Тверь, ул. Мусоргского, д. 15, оф. 21В, ОГРН 1046900035137, ИНН 6901054588.

Решением суда первой инстанции от 14.03.2016 решение Инспекции признано недействительным в части доначисления 108 893 421 руб. налога на прибыль и 178 546 739 руб. НДС, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, а также в части начисления 13 251 руб. 07 коп. пеней по НДФЛ и привлечения к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 10 000 руб. штрафа; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Постановлением апелляционного суда от 26.10.2016 решение от 14.03.2016 оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, а также на неполное исследование имеющихся в деле доказательств, просит отменить решение от 14.03.2016 и постановление от 26.10.2016 в части признания недействительным ее решения и принять по данному делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных Обществом требований в полном объеме.

По мнению подателя жалобы, установленные в ходе выездной проверки обстоятельства и представленные в материалы дела доказательства подтверждают получение Обществом в результате совершения действий, направленных на создание схемы "дробления бизнеса" путем формальной передачи обязательств по выполнению части строительно-монтажных работ взаимозависимым подконтрольным организациям, применяющим упрощенную систему налогообложения (далее - УСН), необоснованной налоговой выгоды. Инспекция считает необоснованным вывод судов о неприменении налоговым органом при определении налоговых обязательств Общества расчетного метода, установленного подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Как указывает Инспекция, совокупный финансовый результат хозяйственной деятельности Общества получен и расчет налогов произведен на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике и подконтрольных ему организаций. Поскольку деятельность Общества и спорных взаимозависимых организаций признана деятельностью одного хозяйствующего субъекта - заявителя, а оформленные Обществом и данными организациями отношения - формальными, налоговый орган обоснованно принял в состав расходов только затраты на оплату труда сотрудников и отчисления в соответствующие фонды. Представленные Инспекцией расчеты, в которых отражены выручка Общества и третьих лиц, доходы и расходы заявителя и взаимозависимых организаций и иные показатели, не исследованы и не оценены судами при рассмотрении дела.

Податель жалобы также не согласен с выводом судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для начисления Обществу пеней и штрафа по НДФЛ. Как утверждает налоговый орган, поскольку заявитель и взаимозависимые организации представляют собой единый хозяйствующий субъект, то за несвоевременное перечисление НДФЛ, удержанного при выплате третьими лицами дивидендов, отвечать должно Общество.

В отзывах на кассационную жалобу Общество, ООО "ТСК", ООО "СК Новострой", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "Реалстрой", ООО "Стройдом", ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО "МДС", ООО "Стройтехника", ООО "Рубин", считая обжалуемые судебные акты законными и обоснованными, просят оставить их без изменения.

В судебном заседании представители Инспекции поддержали доводы, изложенные в кассационной жалобе, просили направить дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Представители Общества возражали против удовлетворения жалобы.

Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.

Как видно из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 Инспекция составила акт от 24.02.2015 N 5 и приняла решение от 02.07.2015 N 16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с указанным решением Обществу доначислено 212 331 948 руб. НДС и 121 547 698 руб. налога на прибыль, начислено 95 549 858 руб. 23 коп. пеней за нарушение срока уплаты этих налогов и несвоевременное перечисление НДФЛ. Налогоплательщик также привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122, статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 НК РФ, в виде взыскания 81 009 749 руб. штрафа.

Управление Федеральной налоговой службы по Тверской области (далее - Управление) решением от 15.10.2015 N 08-11/177 отменило решение налогового органа в части доначисления 29 677 590 руб. НДС и 8 766 129 руб. налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пеней и штрафа, а также в части привлечения к ответственности по статьям 123 и 126 НК РФ в виде взыскания 1 821 274 руб. штрафа.

Общество оспорило решение Инспекции в судебном порядке.

Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявленные требования частично.

Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, пришла к следующим выводам.

В ходе выездной проверки Инспекция установила, что в проверяемом периоде Общество осуществляло в г. Твери строительство жилых многоквартирных домов, торгово-офисных центров, автомойки, насосной станции. Заказчиком этих работ выступало открытое акционерное общество "Тверьстрой" (далее - ОАО "Тверьстрой"). Кроме Общества строительно-монтажные работы на объектах выполняли ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника".

Согласно сведениям, содержащимся в едином государственном реестре юридических лиц, и информации, имеющейся в распоряжении налогового органа, учредителем Общества является Мемелова Нина Ивановна (мать директора ОАО "Тверьстрой" Мемелова Михаила Яковлевича), которой также созданы ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника". Директором ООО "Стройтехника" значится Мемелов М.Я., главным бухгалтером - Мустафаева Светлана Александрова; руководителями остальных 11 организаций, включая Общество, является Пайзуллаев Маратжан Изизович, главным бухгалтером - Курбатова Валентина Константиновна.

В 2011 - 2013 годах Общество, ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника" выполняли строительно-монтажные работы только для ОАО "Тверьстрой". Анализ расчетов свидетельствует, что в адрес заявителя ОАО "Тверьстрой" перечислило 60% от общей стоимости строительно-монтажных работ, остальные 40% перечислены на счета взаимозависимых организаций, которые применяют УСН с объектом налогообложения "доходы" и исчисляют единый налог с полученного дохода по ставке 6%.

Инспекция пришла к выводу, что ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника" не являются самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, созданы для имитации выполнения строительно-монтажных работ в целях получения Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налогооблагаемых доходов (выручки). По мнению налогового органа, в результате согласованных действий ОАО "Тверьстрой" и Общества в виде формальной передачи взаимозависимым организациям обязательств Общества по выполнению строительно-монтажных работ создан фиктивный документооборот, что повлекло существенное занижение налоговых обязательств Общества, выразившееся в занижении налоговой базы по налогу на прибыль и НДС.

В обоснование этого вывода налоговый орган сослался на то, что Общество состоит на налоговом учете с 02.08.2005, имеет выданные некоммерческим партнерством "Саморегулируемая организация "Тверское объединение строителей" свидетельства о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, с момента создания осуществляет деятельность по выполнению строительных работ и применяет общий режим налогообложения. В свою очередь у ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника" отсутствуют необходимые ресурсы для выполнения строительно-монтажных работ; названные организации не имеют свидетельств о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, не несут расходов на аренду помещений и оплату коммунальных услуг; в проверенный период ежемесячно перечисляли денежные средства только с назначением платежа "дивиденды", их штат, включающий в том числе инженерно-технических работников, которые принимали участие в выполнении работ, сформирован из сотрудников Общества, все управленческие решения по деятельности группы взаимозависимых организаций принимались должностными лицами Общества. Согласно документам, представленным департаментом архитектуры и строительства администрации города Твери (далее - Департамент) в отношении объектов строительства, ОАО "Тверьстрой" в заявлении о выдаче разрешения на строительство в качестве подрядчика указало только Общество.

Из подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ следует, что объектом обложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пунктом 2 статьи 153 НК РФ предусмотрено, что выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех видов доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Согласно пункту 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

Пунктом 1 статьи 248 НК РФ установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, с учетом положений главы 25 названного Кодекса.

На основании статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно разъяснениям, изложенным в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Избежание налогообложения в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положениями статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанных к уплате налога, неоправданного преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях, если 1) для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; 2) для целей налогообложения учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); 3) налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления N 53).

Установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

При этом судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели.

Суды первой и апелляционной инстанции, придя к выводу о недоказанности Инспекцией согласованности действий Общества и спорных организаций, получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды и создания Обществом схемы "дробление бизнеса", имеющей целью получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды, удовлетворили требования налогоплательщика. При этом суды исходили из того, что спорные организации занимались строительной и иной деятельностью, созданы с соблюдением требований гражданского законодательства, состоят на налоговом учете, представляют налоговую отчетность, самостоятельно уплачивают установленные налоги и сборы, следовательно, являются самостоятельными налогоплательщиками, понятие которых дано в статье 9 НК РФ. Налоговый орган не представил доказательств того, что денежные средства, полученные заявителем и третьими лицами от предпринимательской деятельности, объединялись ими путем перечисления на счета Общества либо обналичивания лицами, руководящими данным организациями. Следовательно, доходы, полученные взаимозависимыми организациями от своей предпринимательской деятельности, не могут обуславливать доходную часть заявителя. Суды также посчитали, что материалами дела не подтверждается довод Инспекции о создании спорных организаций в отсутствие разумной деловой цели, исключительно с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Однако выводы судов опровергаются совокупностью представленных Инспекцией доказательств, подтверждающих, что налогоплательщиком в проверяемый период совершены действия по умышленному вовлечению в процесс выполнения строительно-монтажных работ фиктивных организаций - подрядчиков с целью снижения путем формального соблюдения действующего законодательства и создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких налогоплательщиков прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика (заявителя), своих налоговых обязательств.

Как следует из материалов дела, Общество, ОАО "Тверьстрой", ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника" являются взаимозависимыми организациями, что означает способность этих лиц оказывать влияние на условия и (или) результаты совершаемых ими сделок и (или) экономические результаты деятельности друг друга.

Взаимозависимость может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, если установлено, что она используется участниками сделки для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими и иными причинами.

В ходе проверки Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о ведении налогоплательщиком финансово-хозяйственной деятельности через целенаправленное формальное дробление бизнеса с целью занижения доходов путем распределения их на взаимозависимых лиц, направленной на получение необоснованной налоговой выгоды за счет применения спорными организациями специального режима налогообложения (УСН), при котором не уплачиваются НДС и налог на прибыль.

Вывод налогового органа о том, что действия нескольких налогоплательщиков фактически прикрывали деятельность одного налогоплательщика - Общества в целях минимизации его налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды, обоснован следующим:

- Общество и третьи лица на момент создания были зарегистрированы по одному юридическому адресу: г. Тверь, пр. Ленина, д. 18/1. Собственником здания по этому адресу является ОАО "Тверьстрой". Впоследствии все организации одновременно изменили адрес на: г. Тверь, ул. Хромова, д. 84. Результаты проведенного Инспекцией осмотра показали, что по указанному адресу ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО СК "Новострой", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "ТСК", ООО "Стройальянс", ООО "Стройкомплекс", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "Стройтехника" отсутствуют; по адресу: г. Тверь, пр. Ленина, д. 18/1, находится только Общество;

- у Общества и взаимозависимых организаций имеется общий трудовой ресурс, основным местом работы инженерно-технических работников является Общество, эти лица работают в иных организациях по совместительству. Контроль над рабочими, принимающими участие в выполнении строительных работ на объектах, осуществляли одни и те же лица - прорабы Кравченко Е.Н. и Егоров Роман Борисович, основным местом работы которых было Общество. Согласно показаниям опрошенных налоговым органом лиц заявления о приеме на работу они писали на имя директора Пайзуллаева М.И., на работу их оформляла начальник отдела кадров Быкова Светлана Николаевна, заработную плату всем сотрудникам выплачивала главный бухгалтер Курбатова В.К., инструктаж по технике безопасности проводила Пузырева Г.Н.;

- руководство деятельностью Общества и третьих лиц осуществлял Пайзуллаев М.И., который вместе с заместителем директора - начальником отдела по снабжению Мещерским Василием Егоровичем, главным бухгалтером Курбатовой В.К. и заместителем главного бухгалтера Лебедевой А.С. распоряжался расчетными счетами всех организаций, открытыми в одном банке;

- содержание договоров и анализ первичной документации опровергают показания Пайзуллаева М.И. о выполнении каждой организацией определенного вида работ, напротив, из ряда актов выполненных работ усматривается однотипность выполненных работ, а также невозможность выполнения одной организацией всего объема работ по акту ввиду отсутствия необходимых кадровых ресурсов;

- за исключением расходов на оплату труда и отчислений в фонды третьи лица не несли никаких иных расходов, присущих реальной предпринимательской деятельности. По данным выписок по расчетным счетам ООО "Монтажстрой", ООО "Надежда", ООО "Рубин", ООО "Стройдом", ООО "МДС", ООО "Реалстрой" и ООО "ТСК" Инспекцией установлен факт перечисления названными организациями на счет кассы N 20202810200000000001 в открытом акционерном обществе "Тверьуниверсалбанк" 101 202 946 руб. с назначением платежа "дивиденды". Указанная сумма фактически получена Курбатовой В.К.;

- в соответствии с заключением эксперта от 12.05.2015 N 23 при изготовлении документации по всем организациям использовалось одно и то же печатающее устройство;

- строительно-монтажные работы на иных объектах, кроме объектов ОАО "Тверьстрой", третьи лица не выполняли. Более того, третьи лица не имеют свидетельств о допуске к работам, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства;

- согласно информации, полученной от министерства строительства Тверской области (далее - Министерство) и Департамента, в документах представленных ОАО "Тверьстрой" для получения разрешения на строительство, лицом, осуществляющим строительство объектов, указано только Общество. Следовательно, лицом, ответственным за сдачу всех выполненных работ, было только Общество, которое несло обязанность отчитываться как перед заказчиком, так и перед органами строительного надзора. Представленные Министерством надзорные дела по спорным объектам строительства подтверждают, что всю документацию оформляло только Общество как генеральный подрядчик; данных об участии иных организаций документы не содержат. Все материалы и товарно-материальные ценности, необходимые для строительства объектов, приобретало Общество, о чем свидетельствуют счет 10 "Материалы", оборотно-сальдовые ведомости по указанному счету, книги покупок, счета-фактуры, накладные на отпуск материалов, а также документы, полученные налоговым органом от поставщиков, подтвердивших взаимоотношения с заявителем.

Исходя из изложенного, Инспекция пришла к выводу о том, что третьи лица не являлись самостоятельными субъектами предпринимательской деятельности, распоряжающимися своими трудовыми, административными и финансовыми ресурсами, следовательно, Общество и взаимозависимые организации фактически выступали в качестве единого хозяйствующего субъекта, у них единая бухгалтерская и кадровая служба, в своей деятельности они использовали общие трудовые ресурсы, что свидетельствует о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды путем уменьшения налоговой базы по НДС, налогу на прибыль и о направленности действий Общества на уклонение от уплаты установленных законом налогов.

В силу статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) суд оценивает доказательства в их совокупности и взаимосвязи, осуществляя проверку каждого доказательства в том числе с позиции его достоверности и соответствия содержащихся в нем сведений действительности.

В нарушение положений названной статьи и статей 168, 170 АПК РФ судами должным образом не исследовались доказательства, на которые ссылалась Инспекция в обоснование законности принятого по итогам проверки решения, а также в полной мере не устанавливались обстоятельства, имеющие существенное значение для правильного разрешения спора.

При рассмотрении дела суды также пришли к выводу, что Инспекция в нарушение части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ не доказала размер вмененного Обществу занижения налоговой базы по налогу на прибыль и НДС и, соответственно, правомерность доначисления по итогам проверки 108 893 421 руб. налога на прибыль и 178 546 739 руб. НДС, начисления пеней и штрафа. При этом судами отмечено неприменение налоговым органом положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, что выразилось, по мнению судов, в неопределении Инспекцией суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком.

Кассационная инстанция считает выводы судов недостаточно обоснованными, сделанными без оценки имеющихся в деле доказательств и проверки составленных налоговым органом расчетов.

В случае, если судом установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, такая выгода будет признана необоснованной.

Как указано в пункте 7 Постановления N 53, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Утверждение судов о неприменении Инспекцией расчетного метода при определении размера налогооблагаемой базы по спорным налогам не основано на материалах дела.

Из решения от 02.07.2015 N 16 усматривается, что расчет сумм налогов производился на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также о взаимозависимых организациях, а именно: материалов (первичных документов, регистров бухгалтерского и налогового учета, налоговой отчетности третьих лиц), полученных в ходе истребования согласно статье 93.1 НК РФ документов; выписок банка по расчетным счетам Общества и его контрагентов; допросов свидетелей; иной информации, имевшейся у Инспекции на момент проведения проверки в отношении Общества и спорных организаций.

Обжалуемые судебные акты не содержат вывода о том, что метод определения налоговых обязательств налогоплательщика, использованный Инспекцией, не основан на положениях подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

При этом Общество в ходе судебного разбирательства не заявляло, что примененная налоговым органом методика расчета не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, и не представило доказательств, свидетельствующих о недостоверности составленных Инспекцией расчетов.

В то же время составленные и приведенные в оспариваемом решении расчеты Инспекции судами первой и апелляционной инстанций не проверены, правильность их не подтверждена.

Как следует из оспариваемого решения Инспекции, поскольку Общество и третьи лица действовали как единый хозяйствующий субъект, налоговый орган определил налоговую базу по налогу на прибыль исходя из всей суммы дохода (1 169 456 275 руб.), полученной Обществом и взаимозависимыми организациями за выполненные строительно-монтажные работы. Размер вмененного налогоплательщику дохода установлен Инспекцией на основании представленных самим Обществом документов, книг учета доходов и расходов и налоговой отчетности третьих лиц.

Налоговый орган также посчитал, что 1 156 801 825 руб. 36 коп. выручки от реализации товаров, (работ, услуг), полученных взаимозависимыми организациями, должны быть включены в выручку Общества при определении налоговой базы по НДС.

Управление по результатам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на решение налогового органа признала неправомерным включение Инспекцией в состав доходов 94 638 092 руб., уплаченных Обществом третьим лицам за материалы и выполненные строительно-монтажные работы.

Кроме того, поскольку Общество учитывает операции по реализации квартир как освобождаемые от налогообложения НДС и Инспекцией не заявлено претензий к этим действиям налогоплательщика, то Управление посчитало необоснованным включение в налоговую базу по НДС 70 237 410 руб. поступлений за квартиры.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль Инспекция в соответствии со статьей 252 НК РФ учла как расходы самого Общества (580 658 355 руб.), так и 76 384 663 руб. расходов взаимозависимых организаций (приложение N 2 к акту проверки).

Между тем в ходе проверки Инспекция признала необоснованным включение Обществом в состав расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, затрат на прибретение горюче-смазочных материалов, оплату строительно-монтажных работ, выполненных ООО "ЖилСтройРесурс", ООО "СтройВест" и ООО "Тандем", аренду у ООО "Стройтехника" и ООО "Реалстрой" транспортных средств, а также не приняла расходы, которые понесли взаимозависимые организации по хозяйственными операциям с ООО "ЖилСтройРесурс", ООО "Тандем", ООО "СтройВест", ООО "Стройнеруд", ООО "КапиталСити", ООО "Стройсервис", ООО "Стройцентр".

Суды первой и апелляционной инстанций при рассмотрении дела пришли к выводу о доказанности Инспекцией неправомерности уменьшения Обществом суммы налога на прибыль и применения вычетов по НДС на основании документов, представленных по хозяйственным операциям с ООО "ЖилСтройРесурс", ООО "СтройВест" и ООО "Тандем", в связи с чем отказали в удовлетворении заявленных требований.

В то же время из содержания обжалуемых судебных актов усматривается, что установленные Инспекцией при определении налоговых обязательств Общества доходная и расходная часть, а также расчет налога на прибыль судами не проверены.

Довод Инспекции о том, что затраты взаимозависимых организаций, не принятые при определении налоговых обязательств Общества, документально не подтверждены и не отвечают критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 НК РФ, не получил оценки судов.

В ходе судебного разбирательства обе судебные инстанции также фактически не исследовали и не проверили обоснованность составленного Инспекцией расчета суммы НДС, подлежащей уплате по итогам проверки.

Поскольку имеющие значение для правильного разрешения спора существенные обстоятельства судами первой и апелляционной инстанций не установлены, а в соответствии с частью 2 статьи 287 АПК РФ суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены судами, обжалуемые судебные акты в части признания недействительным решения Инспекции о доначислении 108 893 421 руб. налога на прибыль и 178 546 739 руб. НДС, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, подлежат отмене, а дело в этой части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть изложенное выше, оценить доводы Инспекции с учетом конкретных обстоятельств дела, полно и всесторонне исследовать все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, дать надлежащую правовую оценку составленным налоговым органом расчетам и, правильно применив нормы материального и процессуального права, вынести законный и обоснованный судебный акт.

В ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение пункта 3 статьи 24 и пункта 6 статьи 226 НК РФ ООО "Стройдом", ООО "МДС", ООО "Монтажстрой", ООО "ТСК", ООО "Надежда" и ООО "Рубин" несвоевременно исполняли обязанность по перечислению в бюджет НДФЛ, удержанного с дивидендов, выплаченных Мемеловой Н.И.

Поскольку в результате проведенных мероприятий налогового контроля установлено, что фактически деятельность осуществлялась только Обществом, а вышеуказанные организации представляли собой лишь искусственную юридическую конструкцию для хозяйственных операций, Инспекция на основании статьи 75 НК РФ за неисполнение (несвоевременное исполнение) обязанности по уплате удержанного НДФЛ начислила 13 251 руб. 07 коп. пеней и привлекла Общество к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 1 644 874 руб. штрафа.

Управление, приняв во внимание наличие обстоятельств, смягчающих ответственность, по итогам рассмотрения апелляционной жалобы Общества на решение налогового органа уменьшила размер наложенного штрафа до 10 000 руб.

Суды первой и апелляционной инстанций признали недействительным оспариваемое решение Инспекции в части начисления 13 251 руб. 07 коп. пеней по НДФЛ и привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 10 000 руб. штрафа, указав на то, что дивиденды в данном случае Обществом не выплачивались.

В силу пункта 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с названным Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

Плательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации (статья 207 НК РФ).

Согласно статье 209 НК РФ дивиденды, относящиеся в соответствии со статьей 208 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиками от источников в Российской Федерации, признаются объектом обложения НДФЛ.

Исчисление суммы и уплата налога в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, осуществляются лицом, признаваемым в соответствии с главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым агентом, отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным статьей 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном статьей 275 названного Кодекса.

В данном случае Общество не является налоговым агентом, на которого возлагается обязанность по исчислению и уплате НДФЛ в отношении выплаченных Мемеловой Н.И. доходов в виде дивидендов, соответственно, ему не могут быть начислены пени за несвоевременное перечисление налога и наложен штраф по статье 123 НК РФ.

Доводы Инспекции, изложенные в кассационной жалобе, выводов судов по рассмотренному эпизоду не опровергают и не подтверждают неправильного применения норм материального права.

При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых судебных актов в этой части и удовлетворения жалобы налогового органа.

Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 3 части 1 статьи 287 и статьей 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Тверской области от 14.03.2016 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.10.2016 по делу N А66-17494/2015 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тверской области от 02.07.2015 N 16 о доначислении 108 893 421 руб. налога на прибыль организаций и 178 546 739 руб. налога на добавленную стоимость, начислении соответствующих сумм пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В этой части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Тверской области.

В остальной части обжалуемые судебные акты оставить без изменения.


Председательствующий

С.В. Соколова


Судьи

С.В. Соколова
Л.Б. Мунтян
Ю.А. Родин


"Согласно статье 209 НК РФ дивиденды, относящиеся в соответствии со статьей 208 НК РФ к доходам, полученным налогоплательщиками от источников в Российской Федерации, признаются объектом обложения НДФЛ.

Исчисление суммы и уплата налога в отношении доходов от долевого участия в организации, полученных в виде дивидендов, осуществляются лицом, признаваемым в соответствии с главой 23 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым агентом, отдельно по каждому налогоплательщику применительно к каждой выплате указанных доходов по налоговым ставкам, предусмотренным статьей 224 НК РФ, в порядке, предусмотренном статьей 275 названного Кодекса.

В данном случае Общество не является налоговым агентом, на которого возлагается обязанность по исчислению и уплате НДФЛ в отношении выплаченных Мемеловой Н.И. доходов в виде дивидендов, соответственно, ему не могут быть начислены пени за несвоевременное перечисление налога и наложен штраф по статье 123 НК РФ."

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас или получите полный доступ к системе ГАРАНТ на 3 дня бесплатно!

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.