Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 6 мая 2009 г. N 08АП-1452/2009

город Омск

06 мая 2009 г.

Дело N А81-4234/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2009 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 мая 2009 года

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Золотовой Л.А.,

судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Мокшиной С.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-1452/2009) межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу, (регистрационный номер 08АП-1452/2009) открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" и (регистрационный номер 08АП-1456/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.01.2009 по делу N А81-4234/2008 (судья Лисянский Д.П.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании недействительными решения от 09.07.2008 N 152, от 12.05.2008 N 06-18/11,

при участии в судебном заседании представителей:

от межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Кислицин Дмитрий Владимирович (удостоверение УР N 430739, действительно до 31.12.2009, доверенность N 1 от 12.01.2009);

от открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" - Басалыгина Оксана Олеговна (паспорт 7400 177270 от 20.02.2002, доверенность N 77 от 01.10.2008, сроком действия на один год), Алешкин Алексей Иванович (паспорт 7498 029846 выдан 31.03.2000, доверенность N 90 от 28.10.2008 сроком действия на шесть месяцев), Смирнов Алексей Сергеевич (паспорт 7402 325763 выдан 29.01.2003, доверенность N 88 от 22.10.2008 сроком на один год);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Медведев Максим Владимирович (паспорт 7402 319062 от 04.02.2003, доверенность N 11 от 26.12.2008 сроком действия до 31.12.2009),

установил:

Открытое акционерное общество "Авиационная транспортная компания "Ямал" (далее - ОАО "АТК "Ямал", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании частично недействительными:

- решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - МИФНС РФ по КН по ЯНАО, Инспекция) от 12.05.2008 N 06-18/11,

- решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - УФНС РФ по ЯНАО, Управление) от 09.07.2008 N 152.

Решением Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.01.2009 по делу N А81-4234/2008 требования ОАО "АТК "Ямал" удовлетворены частично.

Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 12.05.2008 N 06-18/11 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 09.07.2008 N 152 признаны недействительными в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость за 2005 и 2006 годы (налоговый агент) в размере 1 419 525 руб. 14 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) в размере 391 053 руб. 94 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 283 904 руб.;

- начисления пеней на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 3 112 370 руб. 11 коп.;

- исключения из состава прочих расходов, уменьшающих полученные доходы, при исчислении налога на прибыль организаций за 2005 год затрат в сумме 13 484 339 руб. 89 коп. и за 2006 год затрат в сумме 4 096 545 руб. 50 коп., а также доначисления в связи с этим налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 3 236 241 руб. 57 коп., начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций по данным эпизодам в виде штрафа в соответствующих размерах;

- исключение из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2006 год, затрат в сумме 1 449 945 руб., а также доначисления налога на прибыль организаций за 2006 год в соответствующем размере, начисления соответствующих пеней и привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций в виде штрафа в соответствующем размере.

В остальной части требований открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" отказано.

В апелляционных жалобах МИФНС РФ по КН по ЯНАО и УФНС РФ по ЯНАО просят решение арбитражного суда в части удовлетворения требований ОАО "АТК "Ямал" отменить и принять в указанной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

По утверждению налоговых органов, выводы суда первой инстанции, признавшего недействительным обжалуемые решения в части доначисления НДС, налога на прибыль, основаны на неверной трактовке положений ст. 149, 252, 272 Налогового кодекса РФ, сформулированы без учета всех представленных в материалы дела подателями жалоб документов, полученных в ходе проверки, а также не согласуются со сложившейся арбитражной практикой.

Также, Инспекция и Управление не согласны с выводом суда первой инстанции о незаконности начисления налогоплательщику пеней за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц, задолженность по которому сложилась в период, не охваченный проведенной выездной налоговой проверкой. По убеждению налоговых органов, материалами проверки надлежащим образом доказано наличие задолженности ОАО "АТК "Ямал" по данному налогу по состоянию на 01.01.2005, следовательно, начисление пеней законно.

ОАО "АТК "Ямал" оспаривает решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.01.2009 по делу N А81-4234/2008 в части отказа в удовлетворении требований Общества, связанных :

- с доначислением НДС за февраль 2006 года в сумме 1 909 800 руб. 80 коп., соответствующего размера штрафа и пени, вследствие допущенной проверяющими арифметической ошибки;

- с доначислением НДС за январь-декабрь 2005 года в общей сумме 1 889 289 руб., соответствующего размера штрафа и пени, в связи с нарушением налоговыми органами требований статей 100, 101 НК РФ;

- с доначислением транспортного налога за 2005, 2006 годы в общем размере 23 464 руб., соответствующего размера штрафа и пени, обусловленным неправомерным отнесением проверяющими спорных автомобилей в категории грузовых;

- с доначислением налога на прибыль, штрафа и пени, в результате неправомерного, по мнению ОАО "АТК "Ямал", исключения налоговыми органами из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения:

- списанной налогоплательщиком дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности за 2005 год в сумме 926 587 руб. 11 коп., за 2006 год в сумме 888 616 руб.40 коп. ;

- затрат по амортизации основных средств за 2005 год в сумме 522 338 руб. 19 коп., за 2006 год в сумме 568 090 руб. 01 коп.;

- за 2005 год суммы доначисленного по уточненной декларации, поданной 01.07.2006, налога на имущество в сумме 202 121 руб.;

- за 2005 год документально неподтвержденных расходов в сумме 45 354 174 руб. 36 коп.

По утверждению налогоплательщика, вынесенное судом решение не позволяет с достоверностью определить размер налогов и налоговых санкций в отношении которых требования Общества оставлены без удовлетворения. Обществом также указано на многочисленные ошибки и неточности, которые не были устранены Управлением при рассмотрении поданной Обществом жалобы, несоответствие сумм, указанных в мотивировочных и резолютивных частях оспариваемых ненормативных актов, чему не дана соответствующая правовая оценка судом. Заявитель также выражает категорическое несогласие с выводом суда первой инстанции о документальной неподтвержденности произведенных затрат в размере 45 354 174 руб., относящихся к прошлым налоговым периодам. По утверждению подателя жалобы, документы, подтверждающие фактическое понесение данных затрат, представлялись как налоговому органу так и суду.

Также, налогоплательщик указывает на необоснованность отказа судом первой инстанции в удовлетворении требования Общества о возврате неправомерно взысканных сумм налогов, пеней, штрафов, по причине того, что данное требование не было ОАО "АТК "Ямал" сформулировано надлежащим образом.

В заседании суда апелляционной инстанции и заблаговременно представленных в апелляционный суд отзывах представители МИФНС РФ по КН по ЯНАО, УФНС РФ по ЯНАО, ОАО "АТК "Ямал" отклонили доводы апелляционных жалоб противоположных сторон и поддержали доводы и требования своих жалоб соответственно.

Рассмотрев материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, выслушав явившихся в судебное заседание представителей сторон, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Должностными лицами МИФНС РФ по КН по ЯНАО на основании решения начальника Инспекции от 13.08.2007 N 06-21/14 с изменениями (дополнениями), внесенными решением от 25.10.2007 N 06-21/10, в период с 13.08.2007 по 03.04.2008 была проведена выездная налоговая проверка ОАО "АТК "Ямал" по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет следующих налогов: налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на прибыль организаций, единого социального налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, налога на добычу полезных ископаемых, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, водного налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2006; по вопросу правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц с 01.01.2005 по дату проверки; по вопросу соблюдения валютного законодательства; по вопросу полноты оприходования выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг) с применением контрольно-кассовой техники за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

Результаты проверки зафиксированы в акте выездной налоговой проверки от 03.04.2008 N 06-18/6.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки, возражений налогоплательщика, представленных в Инспекцию 23.04.2008, начальником Инспекции было вынесено решение от 12.05.2008 N 06-18/11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11).

Решением Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11 Общество привлечено к налоговой ответственности. Общая сумма штрафов составила 7 245 468 руб. Кроме того, налогоплательщику начислены пени за несвоевременную уплату налогов в общем размере 10 256 412 руб. 51 коп., а также предложено уплатить недоимку в общей сумме 39 504 192 руб.

Решением руководителя Управления ФНС России по ЯНАО от 09.07.2008 N 152, вынесенным в порядке ст.140 Налогового кодекса РФ (далее - решение Управления от 09.07.2008 N 152), решение Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11 изменено и вынесено новое решение о привлечении Общества к налоговой ответственности:

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм налога на добавленную стоимость в результате занижения налоговой базы за 2005 и 2006 годы в виде штрафа в общем размере 2 454 282 руб.,

- по п.1 ст.123 Налогового кодекса РФ за неудержание и неперечисление сумм налога на добавленную стоимость в качестве налогового агента за 2005 и 2006 годы в виде штрафа в общем размере 283 904 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на имущество организаций в результате занижения налоговой базы за 2005 год в виде штрафа в размере 37 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм транспортного налога в результате занижения налоговой базы за 2005 год в виде штрафа в размере 2 581 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм транспортного налога в результате занижения налоговой базы за 2006 год в виде штрафа в размере 2 112 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм единого социального налога, зачисляемого в фонд социального страхования, в результате занижения налоговой базы за 2005 год в виде штрафа в размере 9 626 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм единого социального налога, зачисляемого в фонд социального страхования, в результате занижения налоговой базы за 2006 год в виде штрафа в размере 9 038 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций за 2005 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 2 790 656 руб.,

- по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату сумм налога на прибыль организаций за 2006 год в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 446 123 руб.,

- по п.1 ст.126 Налогового кодекса РФ за непредставление в установленный срок документов и иных сведений в виде штрафа в размере 3 500 руб.

Общая сумма штрафов составила 6 001 859 руб.

Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить недоимку по доначисленным налогам в общем размере 33 293 224 руб., а также пени, исчисленные на указанные суммы в общей сумме 9 551 540 руб. 69 коп.

Не согласившись с решением МИФНС РФ по КН по ЯНАО от 12.05.2008 N 06-18/11, решением УФНС РФ по ЯНАО от 09.07.2008 N 152, ОАО "АТК "Ямал" обратилось в Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа с требованием о признании их частично недействительными.

30.01.2009 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.

Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для частичного удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа, исходя из следующих обстоятельств рассматриваемого спора и повторного исследования представленных в материалы дела доказательств:

Как следует из материалов дела, налоговыми органами оспаривается решение суда первой инстанции в части признания неправомерным:

- начисления НДС (налоговый агент);

- начисления пени по НДФЛ за период, не относящийся к периоду проверки;

- исключения из состава расходов затрат, относящихся к более ранним налоговым периодам, а также затрат по операциям с ООО "Абсолют".

1. По эпизоду, связанному с доначислением НДС (налоговый агент) за 2005-2006 годы в общей сумме 1 419 525 руб. 14 коп., соответствующего размера пеней и штрафа по п.1 ст.123 Налогового кодекса РФ в размере 283 904 руб., по договорам на проведение научно-исследовательских работ (обжалуется МИФНС РФ по КН по ЯНАО и УФНС РФ по ЯНАО).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, между ОАО "АТК "Ямал" (Заказчик) и Государственным предприятием авиационный научно-технический комплекс имени О.К. Антонова, Украина, (Исполнитель) были заключены договоры: от 10.03.2005 N 213 И/206-24-2005, от 10.03.2005 N 214 И/207-24-2005, от 03.2005 N 237-И/222-74-2005, от 25.10.2005 N 711 И/621-24-2005, от 25.10.2005 N 713 И/623-24-2005. Согласно указанным договорам Заказчик поручил, а Исполнитель принял на себя разработку "Программ" и проведение научно-исследовательских работ по оценке технического состояния самолетов с целью определения возможности и условий увеличения назначенных ресурсов и сроков службы, а также выполнение анализа технического состояния самолетов и их систем.

Кроме того, Общество заключило договор от 03.12.2000 N 25-Ям/2000 с Запорожским машиностроительным конструкторским бюро "Прогресс", предметом которого являются работы по оценке технического состояния двигателей АИ-25, АИ-9 и продления им в эксплуатации по техническому состоянию ресурса и/или срока службы, а также договор от 27.11.2000 N С-5/01 с ОАО "Мотор Сич", Украина, предмет которого - инжиниринговая оценка технического состояния двигателей с целью поэтапного увеличения ресурсов и/или продления календарного срока службы.

Оплата работ по указанным договорам в 2005 и 2006 годах производилась заявителем иностранным контрагентам с применением ставки НДС 0% на основании п.п.16 п.3 ст.149 НК РФ.

Налоговые органы сочли, что ОАО "АТК "Ямал", являясь налоговым агентом относительно доходов, перечисляемых иностранным контрагентам по вышеуказанным договорам, должно было исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДС в общей сумме 1 419 525 руб. 14 коп., а п.п.16 п.3 ст.149 НК РФ не может быть применен к спорным операциям, поскольку работы, проведенные по указанным выше договорам нельзя признать научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими, так как они не привели к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции.

Суд первой инстанции признал такую позицию налоговых органов противоречащей действующему налоговому законодательству, поскольку в материалах проверки отсутствуют документальные доказательства того, что спорные работы не являются научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими, не были представлены такие доказательства заинтересованными лицами и при рассмотрении дела в суде.

Оспаривая решение суда по данному эпизоду, налоговый орган ссылается на отсутствие в вынесенном судебном акте надлежащей правовой оценки доводов налоговых органов о том, что работы, выполненные Государственным предприятием авиационный научно-технический комплекс имени О.К. Антонова, Запорожским машиностроительным конструкторским бюро "Прогресс", ОАО "Мотор Сич" по заказу ОАО "АТК "Ямал", не относятся к научно-исследовательским и опытно-конструкторским в связи с несоответствием определению таких работ, содержащемуся в статье 2 Федерального закона "О науке и государственной научно-технической политике", а исполнители спорных работ не имеют статуса научных организаций. С учетом изложенного, податели жалоб считают, что спорные работы не могут быть освобождены от обложения НДС по подпункту 16 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Повторно исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционных жалобах доводы Инспекции и Управления как не подлежащие удовлетворению, исходя из следующего.

В соответствии с подп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации выполнение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ учреждениями образования и научными организациями на основании хозяйственных договоров.

В Налоговом кодексе не дано определения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, в связи с чем на основании ст. 11 НК РФ применяются институты, понятия и термины различных отраслей законодательства Российской Федерации.

В соответствии с частью 1 статьи 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 23.08.1996 г. N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике" научно-технической деятельностью является деятельность, направленная на получение, применение новых знаний для решения технологических, инженерных, экономических, социальных, гуманитарных и иных проблем, обеспечения функционирования науки, техники и производства как единой системы.

Научный и (или) научно-технический результат - это продукт научной и (или) научно-технической деятельности, содержащий новые знания или решения и зафиксированный на любом информационном носителе.

Проанализировав указанные нормы, Восьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что работы, указанные в спорных договорах, по оценке технического состояния самолетов и двигателей с целью определения возможности и условий увеличения назначенных ресурсов и сроков службы, а также выполнение анализа технического состояния самолетов и их систем, относятся к научно-исследовательским и опытно-конструкторским.

При этом, суд апелляционной инстанции отклоняет за несостоятельностью довод МИФНС РФ по КН по ЯНАО о том, что данные работы не относятся к НИОКР, поскольку проводились в целях производственной необходимости эксплуатанта воздушного судна и были связаны с установленной обязательной процедурой по установлению ресурсов и сроков службы воздушного судна, подкрепленный ссылкой на Временное положение об организации и проведении работ по установлению ресурсов и сроков службы гражданской авиационной техники, утвержденного приказом Федеральной авиационной службой РФ от 17.02.1998 N 47.

Как следует из анализа рассматриваемых договоров, работы по установлению срока службы проводятся индивидуально по каждому самолету, что подтверждается документами, указывающими на конкретный номер исследуемого самолета, являются индивидуальными для каждого заказа, воплощающими научно-технические исследования самолета, в части возможности увеличения срока службы самолета.

Доказательств, опровергающих вышеизложенное, а также неопровержимо свидетельствующих о том, что Государственное предприятие авиационный научно-технический комплекс имени О.К. Антонова, Запорожское машиностроительное конструкторское бюро "Прогресс", ОАО "Мотор Сич" не являются научными организациями, в нарушение требований статьи 108 НК РФ, статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, налоговыми органами ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

Также, не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта по рассматриваемому эпизоды и доводы Инспекции и Управления, обоснованные ссылками на нормы главы 25 НК РФ и ПБУ 17/02, поскольку данные нормы регулируют отношения, возникающие при налогообложении прибыли, а также ведении бухгалтерского учета, и не подлежат применению при рассмотрении данного спора.

Помимо изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает необходимым указать следующее.

Статьями 22, 31, 32 НК РФ налогоплательщику декларирована защита от неправомерных действий (бездействия) налоговых органов и установлена обязанность налоговых органов соблюдать нормы налогового законодательства и иных законов Российской Федерации при осуществлении налогового контроля.

Гарантии прав налогоплательщика обеспечиваются соответствующими обязанностями налоговых органов.

К числу таких гарантий относится четко регламентированная Налоговым кодексом Российской Федерации процедура привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, составной частью которой является ознакомление налогоплательщика с актом выездной налоговой проверки (ст. 100 НК РФ), рассмотрение возражений налогоплательщика в его присутствии (п. 1 ст. 101 НК РФ), принятие налоговым органом обоснованного решения по результатам проверки (п. 8 ст. 101 НК РФ). Несоблюдение правил ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации может явиться основанием к отмене решения налогового органа (п. 14 ст. 101 НК РФ).

Как установлено судом первой инстанции и следует из анализа решений налоговых органов, Инспекция по данному эпизоду доначислила Обществу НДС в общем размере 1 419 525 руб. 14 коп., мотивировав это тем, что нормы ст.149 НК РФ не могут применяться в отношениях с иностранными контрагентами. Кроме того, Инспекция в решении от 12.05.2008 N 06-18/11 указала, что предметом договоров с Запорожским машиностроительным конструкторским бюро "Прогресс" и ОАО "Мотор Сич" не является проведение научно-исследовательских работ. Данный вывод Инспекции в решении от 12.05.2008 N 06-18/11 ничем не мотивирован, не подтвержден документально и не подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, и приведен лишь в качестве причины отклонения возражений налогоплательщика.

В решении Управления от 09.07.2008 N 152 по данным эпизодам исключен (без указания мотивов) довод о невозможности применения ст.149 Налогового кодекса РФ в отношениях с иностранными контрагентами. Однако Управление указало, что все работы, проведенные по указанным выше договорам (в том числе по договорам с Государственным предприятием авиационный научно-технический комплекс имени О.К. Антонова) нельзя признать научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими, так как они не привели к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции.

Таким образом, Управление, в нарушение п.3 ст.100 НК РФ, содержащего требование о наличии в акте проверки описания документально подтвержденных фактов нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленных в ходе проверки, и п.8 ст.101 НК РФ, согласно которой в решении налогового органа излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, в решении от 09.07.2008 N 152 фактически изложило иную правовую оценку спорным договорам, тем самым лишив налогоплательщика возможности представить свои доводы по вновь изложенной проверяющими сути совершенных правонарушений.

Наличие таких обстоятельств объективно нарушает права налогоплательщика на представление возражений по акту проверки (ст.100 НК РФ) и дальнейшее его обжалование (ст.ст.137-139 НК РФ).

Вышеизложенные обстоятельства в совокупности исключают возможность отнесения обжалуемых решений налоговых органов по рассматриваемому эпизоду к ненормативным правовым актам, вынесенным с соблюдение установленных законом требований.

Таким образом, по убеждению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции пришел к правомерному и обоснованному выводу о незаконности решения Управления от 09.07.2008 N 152, решения Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11 в части доначисления налога на добавленную стоимость за 2005 и 2006 годы (налоговый агент) в размере 1 419 525 руб. 14 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) в размере 391 053 руб. 94 коп., привлечения к ответственности по п.1 ст.123 НК РФ в виде штрафа в размере 283 904 руб.

2. По эпизоду, связанному с начислением пени на сумму налога на доходы физических лиц в размере 3 112 370 руб. 11 коп. (обжалуется МИФНС РФ по КН по ЯНАО и УФНС РФ по ЯНАО).

Признавая незаконным начисление налоговыми органами пени на задолженность Общества по налогу на доходы физических лиц, имеющуюся по состоянию на 01.01.2005, суд первой инстанции исходил из того, что за пределами трехлетнего срока налоговый орган лишен возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к более ранним периодам деятельности налогового агента, и, соответственно, ограничен в праве взыскания пени по налогам, относящимся к этим периодам деятельности.

Налоговые органы, обжалуя судебный акт в данной части, настаивают на том, что поскольку наличие задолженности ОАО "АТК "Ямал" по спорному налогу проверяющими доказано, следовательно, начисление пени за несвоевременную уплату всей выявленной суммы недоимки правомерно.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционных жалоб Инспекции и Управления и отмены либо изменения вынесенного судом первой инстанции решения.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые органы вправе проводить налоговые проверки в порядке, установленном Кодексом.

Пунктом 1 ст. 87 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налоговые органы проводят выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сбора и налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.

В силу п. 2 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Согласно п. 3 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного налогоплательщиком налогового правонарушения, как они установлены проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, доводы, приводимые налогоплательщиком в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающих данные правонарушения и примененные меры ответственности.

Таким образом, за пределами трехлетнего срока налоговый орган лишен возможности сбора, фиксации и представления в суд доказательств, относящихся к более ранним периодам деятельности налогового агента, и, соответственно, ограничен в праве взыскания задолженности по налогам, относящимся к этим периодам деятельности.

При таких обстоятельствах, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, судом первой инстанции оспариваемый ненормативный правовой акт обоснованно признан недействительным в части начисления пени на задолженность, образовавшуюся до начала проверяемого периода.

3. По эпизоду, связанному с исключением из состава затрат Общества, учитываемых при налогообложении прибыли, расходов в сумме 13 484 339 руб. 89 коп., 4 096 545 руб. 50 коп., относящихся к предыдущим налоговым периодам (обжалуется МИФНС РФ по КН по ЯНАО и УФНС РФ по ЯНАО).

Удовлетворяя требования налогоплательщика в указанной части, суд первой инстанции, принимая во внимание положения статей 100, 101 НК РФ, указал на отсутствие в оспоренных Обществом решениях налоговых органов надлежащих ссылок на документы и иные сведения по рассматриваемому вопросу, а также счел необоснованно отклоненным налоговыми органами довод Общества о том, что спорные затраты были учтены ОАО "АТК "Ямал" в составе принимаемых для целей налогообложения прибыли расходов в последующем периоде по причине несвоевременного получения подтверждающих документов.

Налоговые органы, обжалуя судебный акт в данной части, настаивают на том, что возможность определить к какому периоду относятся спорные документы (наличие в них даты составления), вне зависимости от периода получения их Обществом, исключает возможность применения к спорным расходом статьи 265 НК РФ. В связи с чем, такие расходы в силу статей 54, 272 НК РФ должны быть учтены в соответствующих налоговых периодах.

Более того, налоговые органы указывают на то, что ими были учтены в составе расходов за 2005 год затраты, исключенные по данному основанию из состава расходов 2006 года.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционных жалобах доводы Инспекции и Управления подлежащими удовлетворению, а вынесенное судом первой инстанции решение - подлежащим изменению.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Так, согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты, и определяются с учетом положений статей 318 - 320 Кодекса.

При этом, НК РФ не содержит в качестве основания учета расходов в ином, к которому расходы не относятся, налоговом периоде указания на дату получения налогоплательщиком документального подтверждения понесенных расходов.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых лет, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Исходя из буквального толкования данных норм права следует, что для включения убытков прошлых лет в состав внереализационных расходов текущего отчетного (налогового) периода необходимо установить наличие самих убытков по итогам прошлых лет, а также факт выявления этих убытков в текущем налоговом периоде.

При этом, суд апелляционной инстанции считает, что подпункт 1 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации должен применяться с учетом положений пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть к внереализационным расходам текущего отчетного (налогового) периода убытки прошлых лет можно отнести, но только в случае, если невозможно определить конкретный период совершения ошибки (искажения).

Как следует из материалов дела, занижение налоговой базы произошло в результате необоснованного включения в состав прочих расходов затрат прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном периоде, при этом, Инспекцией были исключены из состава расходов 2005 года затраты, относящиеся к 2004 году, в сумме 13 484 339 руб. 89 коп., а также из состава расходов за 2006 года затраты, относящиеся к 2005 году, в сумме 4 096 545 руб. 50 коп., на основании поступивших первичных документов, а именно счетов-фактур, актов выполненных работ по датам их составления, относящихся к прошлому периоду. Данное нарушение подтверждается документально (т.8 л.д.83-150, т.9 л.д.1-98).

Таким образом, налогоплательщик, выявив в отчетном периоде ошибки (искажения) в исчислении налоговой базы, относящиеся к прошлым налоговым периодам, должен произвести перерасчет налоговых обязательств в периоде совершения ошибки.

Поскольку Общество в отсутствие правовых оснований отразило убытки, которые имели место как ожидаемое получение документального подтверждения ранее понесенных расходов, относящихся к предыдущим налоговым периодам, что свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода, суд апелляционной инстанции считает, что к спорным отношениям применима статья 54 НК РФ, а включение Обществом в состав расходов конкретного налогового периода затрат, по смыслу статей 252, 272 НК РФ относящихся к иным периодам, не соответствует действующему законодательству.

Подтверждением изложенной позиции является следующее.

Как следует из текста решения Инспекции (т.2 л.д.113-118), в ходе выездной налоговой проверки ОАО "АТК "Ямал" были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2005 и 2006 года, в которых налогоплательщик была скорректирована налогооблагаемая база по данному налогу, в том числе, в связи с тем, что ОАО "АТК "Ямал" увеличило:

- размер расходов, учитываемых для целей налогообложения в 2005 году, на сумму затрат 4 096 545 руб., ошибочно учтенных в 2006 году, и сумму 479 255 руб. 78 коп., ошибочно учтенных в 2007 году;

- размер расходов, учитываемых для целей налогообложения в 2006 году, на сумму затрат 3 855 574 руб. 92 коп., ошибочно учтенных в 2007 году.

Обоснованность указанной корректировки показателей налоговой отчетности Инспекцией подтверждена, указанные суммы расходов учтены при определении результатов выездной налоговой проверки.

Таким образом, Общество своими действиями подтвердило обоснованность позиции проверяющих, самостоятельно устранило выявленные проверкой нарушения, в связи чем незаконного доначисления налога на прибыль за 2005 и 2006 год Инспекцией осуществлено не было.

Этот же факт отражен и в решении Управления, указавшего на необходимость учесть затраты, исключенные из расходов 2006 года и относящиеся к 2005 году в соответствующем налоговой периоде.

При этом, довод Инспекции об отсутствии правовых оснований для включения в состав расходов 2004 года затрат в сумме 13 481 339 руб. 89 коп., исключенных из расходов 2005 года по причине относимости к предыдущему налоговому периоду, в рамках проведенной выездной налоговой проверки, охватывающей 2005-2006 г.г., соответствует статье 89 НК РФ.

При указанных обстоятельствах, учитывая, что исключение налоговыми органами спорных расходов из состава учитываемых для целей налогообложения соответствует положениям статей 54, 272 НК РФ, а также правовой позиции Высшего Арбитражного суда российской Федерации, изложенной в Определении от 19.03.2007 N 1455/07, суд апелляционной инстанции находит апелляционные жалобы Инспекции и Управления по рассмотренному эпизоду подлежащими удовлетворению, а решение суда первой инстанции - подлежащим изменению, путем исключения из резолютивной части обжалуемого решения указания на незаконность исключения из состава прочих расходов за 2005 г. затрат в размере 13 484 339руб. 89коп., за 2006 г. - в размере 4 096 545руб.50коп., а также доначисления в связи с этим налога на прибыль за 2006 г. в размере 1 236 242руб.57коп., начисления соответствующих пений и привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 Налогового кодекса РФ за неполную уплату налога на прибыль по данному эпизоду.

4. По эпизоду, связанному с исключением из состава расходов Общества за 2006 год суммы 1 449 945 руб. по информационным услугам ООО "Абсолют", в результате чего был доначислен налог на прибыль организаций в сумме 347 986 руб. 80 коп., соответствующая сумма пени, штрафа в размере 69 597 руб. (обжалуется МИФНС РФ по КН по ЯНАО и УФНС РФ по ЯНАО).

Судом первой инстанции признано необоснованным исключение Инспекцией из состава расходов для целей налогообложения в 2006 году суммы 1 449 945 руб., уплаченной Обществом по договору от 30.09.2004 N ЕА 1256 с ООО "Абсолют".

Доводы Инспекции и Управления, приведенные в апелляционных жалобах, сводятся к констатации обстоятельств, свидетельствующих о несоответствии затрат по оплате услуг ООО "Абсолют", оказанных в рамках вышеназванного договора, требованиям статьи 252 НК РФ.

Проанализировав указанные доводы налоговых органов с учетом представленных в материалы дела доказательств, а также норм налогового законодательства, определяющих обязанности налогоплательщика в части учета в составе затрат расходов, влияющих на налогооблагаемую прибыль, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции в указанной части исходя из следующего.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, между ООО "Абсолют" (Исполнитель) и ОАО "АТК "Ямал" (Заказчик) был заключен договор от 30.09.2004 N ЕА 1256 на предоставление информационных услуг по расследованию авиационного происшествия.

Согласно п.1.1 указанного договора Заказчик поручил, а исполнитель принял на себя выполнение работ по теме: "Исследование элементов конструкции планера вертолета МИ-8Т RA 06174" с предоставлением Заказчику Заключения по результатам проведенного исследования. Стоимость работ по договору определена сторонами в размере 1 449 945 руб.

В подтверждение исполнения договора от 30.09.2004 N ЕА 1256 налогоплательщиком представлен акт сдачи-приемки выполненных работ без даты и номера, в котором стороны подтвердили факт передачи Исполнителем Заказчику Заключения по результатам исследования элементов конструкции планера вертолета МИ-8Т RA 06174, а также факт оплаты Заказчиком произведенных работ в размере 1 449 945 руб.

Выполнение работ по договору подтверждается представленным налогоплательщиком отчетом рабочей подгруппы по анализу возможного повреждения золотников КАУ-30Б N Н118481385 и N Н045430613 в полете, в процессе разрушения вертолета, в процессе разборки, утвержденным на заседании комиссии 27.01.2006 (далее - Отчет рабочей подгруппы от 27.01.2006).

В обосновании позиции о несоответствии произведенных затрат требованиям ст. 252 Налогового кодекса РФ налоговыми органами указано на следующее:

- налогоплательщик не нуждался в приобретении работ по договору с ООО "Абсолют" и не мог их приобрести, поскольку причины авиационного происшествия с вертолетом были предметом расследования Государственной комиссией по расследованию авиационного происшествия, что свидетельствует об экономической необоснованности данных расходов;

- агрегаты вертолета не могли поступить ООО "Абсолют" для исследования, поскольку такие исследования проводятся Государственной комиссией по расследованию авиационного происшествия.

Отклоняя указанные доводы налогового органа, суд первой инстанции правомерно ссылается на то, что Управление в нарушение ст.ст.89, 101, 101.2, 140 НК РФ изложило в решении от 09.07.2008 N 152 по рассматриваемому эпизоду обстоятельства и выводы, которые не были предметом выездной налоговой проверки. Вследствие этого налогоплательщик не имел возможности представить свои возражения по данным обстоятельствам и выводам, чем существенным образом были нарушены его права.

Также, обоснованно признаны судом первой инстанции не подтвержденными материалами выездной налоговой проверки доводы о том, что налогоплательщик не нуждался в приобретении работ по договору с ООО "Абсолют" и не мог их приобрести, поскольку причины авиационного происшествия с вертолетом были предметом расследования Государственной комиссией по расследованию авиационного происшествия.

В соответствии с п.2 ст.95 Воздушного кодекса РФ целями расследования авиационного происшествия или инцидента являются установление причин авиационного происшествия или инцидента и принятие мер по их предотвращению в будущем.

Установление чьей-либо вины и ответственности не является целью расследования авиационного происшествия или инцидента.

Между тем, как пояснили представители заявителя в судебном заседании, целью заключения договора от 30.09.2004 N ЕА 1256 являлось определение возможного виновника авиационного происшествия для решения вопроса о взыскании вреда.

Кроме того, нормы ст.ст.1, 421 Гражданского кодекса РФ закрепляют принцип свободы договора между гражданами и юридическими лицами. Определение целесообразности заключения гражданско-правовых договоров в процессе осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности является прерогативой хозяйствующего субъекта.

Налоговыми органами ни в материалы выездной налоговой проверки, ни судам обеих инстанции, в нарушение положений статьи 108 НК РФ, статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не представлено достоверных, относимых и достаточных доказательств, свидетельствующих, что представленный налогоплательщиком отчет рабочей подгруппы от 27.01.2006 выполнен не ООО "Абсолют" и не в рамках договора от 30.09.2004 N ЕА 1256. Наименование итогового документа по договору от 30.09.2004 N ЕА 1256 "Отчет" вместо "Заключение" не влияет на его юридическую квалификацию.

Не могут служить основанием доначисления Обществу налога на прибыль и привлечения его к налоговой ответственности и те обстоятельства, что ООО "Абсолют" представило последнюю бухгалтерскую отчетность 01.04.2005, которая является "нулевой"; генеральным директором и главным бухгалтером является Костин О.В., что не соответствует расшифровкам подписей в представленных ОАО "АТК "Ямал" документах.

В силу п.3 ст.10 Гражданского кодекса РФ в случаях, когда закон ставит защиту гражданских прав в зависимость от того, осуществлялись ли эти права разумно и добросовестно, разумность действий и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагаются.

В соответствии с правовой позицией Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление ВАС РФ от 12.10.2006 N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п.1 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 N 53).

Как указано в п.2 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 в соответствии с ч.1 ст.65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст.162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст.71 АПК РФ.

В решении Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11 указано, что "в ходе направления поручения об истребовании документов у ООО "Абсолют" от 30.10.2007 N 06-21/05038@ в ИФНС России N 3 по г. Москве, установлено, что ООО "Абсолют" представило последнюю бухгалтерскую отчетность на 01.04.2005, которая является "нулевой". Генеральный директор и главный бухгалтер является Костин О.В., что не соответствует расшифровкам подписи в документах, представленных ОАО "АТК "Ямал". В связи с изложенным, в ходе проверки установлено, что сумма сделки 1 449 945 руб. является мнимой".

В материалах выездной налоговой проверки отсутствует документ, которым проверяющему налоговому органу была представлена указанная информация об ООО "Абсолют".

Из имеющейся в деле выписки из Единого государственного реестра юридических лиц следует, что ООО "Абсолют" является действующим юридическим лицом. Руководителем и главным бухгалтером на момент получения выписки действительно является Костин Олег Викторович. Однако из данной выписки не следует, что это же лицо было руководителем ООО "Абсолют" в период заключения спорного договора и подписания акта сдачи-приемки выполненных работ.

То обстоятельство, что ООО "Абсолют" представило последнюю бухгалтерскую отчетность на 01.04.2005, которая является "нулевой", не может служить основанием для вывода о неправомерности включения соответствующих затрат в расходы для целей налогообложения.

Согласно п.10 Постановления ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В материалах выездной налоговой проверки нет доказательств, подтверждающих, что Общество при заключении и исполнении спорного договора действовало без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Из правовой позиции, изложенной в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О, следует, что истолкование ст.57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в п.7 ст.3 Налогового кодекса РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности. Правоприменительные органы не могут истолковывать понятие "добросовестные налогоплательщики" как возлагающее на налогоплательщиков дополнительные обязанности, не предусмотренные законодательством.

Обязанность осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц возложена в силу ст.32 Налогового кодекса РФ на налоговые органы. Указанная функция не может быть переложена на налогоплательщика при осуществлении им гражданско-правовых сделок. В то же время, действующее законодательство о государственной регистрации юридических лиц устанавливает явочный порядок регистрации, ответственность за предоставление в регистрирующий орган недостоверных сведений лежит на заявителе.

При изложенных обстоятельствах в совокупности с имеющимися в материалах дела доказательствами, по убеждению суда апелляционной инстанции, правомерен вывод суда первой инстанции о незаконности исключения из состава расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль организаций за 2006 год, затрат в сумме 1 449 945 руб., что привело к доначислению налога на прибыль, штрафа и пени.

Таким образом, доводы апелляционных жалоб налоговых органом признаны судом апелляционной инстанции подлежащими удовлетворению в части эпизода, связанного с доначислением налога на прибыль за 2005, 2006 г., обусловленного включением в состав затрат Общества сумм 13 484 339 руб. 89 коп., 4 096 545 руб. 50 коп., относящихся к предыдущим налоговым периодам.

Апелляционная жалоба Общества, рассмотренная судом апелляционной инстанции в соответствии с требованиями ст. 266-268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с учетом анализа представленных в материалы дела доказательств и пояснений лиц, участвующих в деле, по существу рассматриваемых вопросов, в том числе и представленного налоговым органом поэпизодного расчета сумм, оспариваемых заявителем, признана судом апелляционной инстанции не подлежащей удовлетворению, исходя из следующего :

1. По эпизоду, связанному с доначислением НДС за февраль 2006 года в сумме 1 909 800 руб. 96 коп., соответствующего размера пеней и штрафов, в связи с выявлением проверяющими занижения НДС, исчисленного к уплате в бюджет.

Отказывая в удовлетворении требований Общества по данному эпизоду, суд первой инстанции исходил из неподтвержденности материалами дела факта допущенной при исчислении налоговой базы по НДС за рассматриваемый период арифметической ошибки.

Доводы апелляционной жалобы по данному эпизоду по существу идентичны изложенным Обществом в заявлении и отклоненным судом первой инстанции.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал" по рассматриваемому эпизоду.

Как следует из материалов дела, согласно данным представленной Обществом налоговой декларации по НДС за февраль 2006 года сумма НДС к уплате составила 24 101 860 руб.

При проверке сплошным методом, на основании первичной документации (счетов-фактур) и данных бухгалтерского учета, формирования налоговой базы для исчисления НДС Инспекцией было установлено, что исчисленная сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет в феврале 2006 года, составляет 29 242 706 руб. 07 коп., расчет приведен в приложении N 21 к акту проверки (т.2, л.д.12).

Таким образом, занижение суммы налога, подлежащего уплате в бюджет за февраль 2006 года составил 5 140 846 руб. 07 коп. (29 242 706 руб. 07 коп. - 24 101 860 руб.).

Инспекция, признав обоснованными возражения Общества по НДС в сумме 1 933 865 руб. 55 коп., в своем решении указала, что сумма доначисленного НДС за февраль 2006 года составила 3 206 960 руб. 52 коп. (5 140 846 руб. 07 коп. - 1 933 885 руб. 55 коп.).

ОАО "АТК "Ямал" не согласно с указанным доначислением НДС в сумме 1 909 800 руб. 96 коп.

В соответствии со статьей 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Общество, утверждая, что НДС в размере 1 909 800 руб. 96 коп. доначислен вследствие арифметической ошибки, допущенной при подсчете итоговой суммы налога, тем не менее, ни суду первой инстанции, ни в апелляционный суд собственных расчетов, подтверждающих наличие указанной арифметической ошибки не представило, не указало при производстве каких именно арифметических действий была допущена данная ошибка, равно как и не привело каких бы то ни было доказательств, имеющихся в материалах настоящего дела и опровергающих законность вынесенного налоговыми органами решения.

При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд находит правомерным и обоснованным доначисление ОАО "АТК "Ямал" НДС за февраль 2006 года в сумме 1 909 800 руб. 96 коп., соответствующих штрафа, пени, а решение суда первой инстанции в части данного эпизода - соответствующим материалам дела и действующему законодательству.

2. По эпизоду, связанному с доначислением НДС за январь-декабрь 2005 года в общей сумме 1 889 289 руб., соответствующего размера пеней и штрафов, в связи с признанием проверяющими необоснованными вычетов по НДС, а также обложения НДС полученных Обществом авансов.

Оспаривая принятый судом первой инстанции судебный акт по данному эпизоду, в части отказа Обществу в удовлетворении его требований, ОАО "АТК "Ямал" ссылается на нарушение налоговыми органами требований ст.100, 101 Налогового кодекса, обусловившими несоответствие размера доначисленного НДС в мотивировочной и резолютивной части обжалуемого ненормативного акта, а также не указание общего итогового размера выявленной недоимки, что, по убеждению Общества, является основанием для признания решений налоговых органов недействительными, а судебного акта - подлежащим отмене.

Восьмой арбитражный апелляционный суд, отклоняет приведенный довод апелляционной жалобы в силу его несоответствия установленным по делу обстоятельствам и имеющимся доказательствам.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

В соответствии со статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности.

Исследовав материалы дела, в том числе, решение МИФНС РФ по КН по ЯНАО от 12.05.2008 N 06-18/11 в совокупности во всеми представленными сторонами в материалы дела доказательствами, суд апелляционной инстанции находит обоснованным вывод суда первой инстанции об его законности в части рассматриваемого эпизода.

В тексте решения МИФНС РФ по КН по ЯНАО от 12.05.2008 N 06-18/11 приведена таблица N6 (т.2 л.д.70), содержащая суммы доначисленного по результатам проведенной проверки, с учетом возражений Общества, НДС. Указанные суммы с разбивкой в соответствии с требованиями статьи 163 НК РФ по налоговым периодам - месяцам указаны и в резолютивной части оспоренного решения.

При этом, как следует из материалов дела, необоснованное завышение налоговых вычетов в январе 2005 годе на сумму 23 399 руб. 90 коп. по причине несоответствия данных в книге покупок представленным для проверки первичным документам привело к доначислению НДС за указанный период в сумме 23 340 руб. (округлено по правилам математического округления) (стр.31 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.75, стр.22 решения N 06-18/11- т.2 л.д.68).

Это же нарушение норм налогового законодательства обусловило доначисление НДС за февраль 2005 года в размере 10 312 руб. 33 коп. (стр.31 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.75, стр.22 решения N 06-18/11- т.2 л.д.68). Кроме того, проверяющими было установлено необоснованное завышение вычетов по НДС в сумме 1 224 руб. 38 коп. по счету-фактуре от 28.02.2005 N П0000318, полученному от ОАО "Роснефть - Ямалнефтепродукт" (стр.32 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.76, стр.22 решения N 06-18/11- т.2 л.д.68). Таким образом, общая сумма неуплаченного НДС за февраль 2005 года составила 11 537 руб. (10 312 руб. 33 коп. +1 224 руб. 38 коп.).

В марте и апреле 2005 года ОАО "ЯТК "Ямал" в нарушение положений статей 171, 172 НК РФ были заявлены без надлежащего документального подтверждения вычеты по НДС с ранее полученных авансов в сумме 5 703 руб. 43 коп. и 35 992 руб. 41 коп. соответственно (стр.35 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.79, стр.23 решения N 06-18/11- т.2 л.д.69).

Сумма доначисленного за июнь 2005 года НДС в размере 117 032 руб. (45 762 руб. 71 коп. + 37 223 руб. 26 коп. + 34 046 руб. 22 коп.) складывается из выявленного в ходе проверки:

- занижения НДС в сумме 45 762 руб. 71 коп., обусловленного невключением Обществом в налогооблагаемую базу реализации автомобиля "Джип Гранд Чероки" стоимостью 300 000 руб. (стр.14 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.58, стр.2 решения N 06-18/11- т.2 л.д.48);

- неисчисления НДС в сумме 37 223 руб. 26 коп. с полученного по счету от 08.06.2005 N 37/05 авансового платежа от Lapin Yliopisto PL Финляндия в размере 244 019 руб. 16 коп. за аренду вертолета (стр.20 акта проверки N06-18/6 - т.1 л.д.64, стр.11решения N06-18/11- т.2 л.д.57);

- необоснованного завышения налоговых вычетов на сумму 34 046 руб. 22 коп. по причине несоответствия данных в книге покупок представленным для проверки первичным документам (стр.31 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.75, стр.22 решения N 06-18/11- т.2 л.д.68).

Сумма доначисленного за август 2005 года НДС в размере 123 522 руб. (122 943 руб. 88 коп. + 578 руб. 39 коп.) складывается из выявленного в ходе проверки:

- занижения НДС в сумме 122 943 руб. 88 коп., обусловленного невключением Обществом в налогооблагаемую базу суммы 805 965 руб. 46 коп., полученной от ООО "Авиаспецтехнология" по платежному поручению от 29.07.2005 N 82 (стр.15 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.59, стр.3 решения N 06-18/11- т.2 л.д.49);

- неисчисления НДС в сумме 578 руб. 39 коп. с полученного по платежному поручению от 19.06.2005 N 698 авансового платежа от ООО "Проектстройинвест" (стр.20 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.64, стр.11решения N 06-18/11- т.2 л.д.57).

Причиной доначисления НДС за сентябрь 2005 года в сумме 715 128 руб. явился факт невключения Обществом в налогооблагаемую базу суммы 4 688 060 руб. 25 коп., в том числе НДС - 715 127 руб. 82 коп., полученной от ООО "Авиаспецтехнология" по платежным поручениям от 12.09.2005 N N 152,153, 154 (стр.15 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.58, стр.3 решения N 06-18/11- т.2 л.д.49).

Согласно п.8 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.11.2006 N 136н, при расчете суммы налога при заполнении декларации следует производить округление суммы налога до целого числа.

В связи с чем сумма неуплаченного налога в сумме 715 127 руб. 82 коп. была округлена до целого числа по правилам математического округления до 716 128 руб.

Сумма доначисленного за октябрь 2005 года НДС в размере 248 764 руб. (13 821 руб. 92 коп. + 234 941 руб. 62 коп.) ( с учетом округления до целого числа) складывается из выявленного в ходе проверки:

- занижения НДС в сумме 13 821 руб. 92 коп., обусловленного невключением Обществом в налогооблагаемую базу суммы 90 610 руб. 46 коп., полученной от ООО "Авиаспецтехнология" по платежным поручениям от 14.10.2005 N 82, от 13.10.2005 N 81, от 17.10.2005 N 88 (стр.15-16 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.59-60, стр.3-4 решения N 06-18/11- т.2 л.д.49-50);

- неисчисления НДС в сумме 234 941 руб. 62 коп. с полученных от Департамента природно-ресурсного регулирования, ООО "Пегас и К", ОАО "Заказчик", КП ЯНАО "Ямалрыбпром", МУЗ ЦРБ г.Надым, ОАО "Авиакомпания "Якутия", ООО "Пургаздобыча", ООО "Сервис-нафта" авансовых платежей (стр.21 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.65, стр.12-13 решения N 06-18/11- т.2 л.д.58-59).

Сумма доначисленного за ноябрь 2005 года НДС в размере 17 523 руб. (13 062 руб. 24 коп. + 4 460 руб. 34 коп.) ( с учетом округления до целого числа) складывается из выявленного в ходе проверки:

- занижения НДС в сумме 13 062 руб. 24 коп., обусловленного невключением Обществом в налогооблагаемую базу суммы 85 630 руб. 23 коп., полученной от ООО "Авиаспецтехнология" по платежным поручениям от 16.11.2005 N 137, N 165, N 166 (стр.16 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.60, стр.4 решения N 06-18/11- т.2 л.д.50);

- неисчисления НДС в сумме 4 460 руб. 34 коп. с полученного от Департамента природно-ресурсного регулирования авансового платежа (стр.22-23 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.66-67, стр.13-14 решения N 06-18/11- т.2 л.д.59-60).

Причиной доначисления НДС за декабрь 2005 года в сумме 590 548 руб. явился факт невключения Обществом в налогооблагаемую базу суммы 3 871 372 руб. 38 коп., в том числе НДС - 590 548 руб. 33 коп., полученной от ООО "Авиаспецтехнология" по платежным поручениям от 27.12.2005 N 504, от 19.12.2005 N 246, N 245, N 244, от 16.12.2005 N 196 (стр.16-17 акта проверки N 06-18/6 - т.1 л.д.60-61, стр.4 решения N 06-18/11- т.2 л.д.50).

Согласно п.8 Порядка заполнения налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 07.11.2006 N 136н, при расчете суммы налога при заполнении декларации следует производить округление суммы налога до целого числа.

В связи с чем сумма неуплаченного налога в сумме 590 548 руб. 33 коп. была округлена до целого числа по правилам математического округления до 590 548 руб.

Таким образом, доводы Общества о несоблюдении проверяющими требований статей 100, 101 НК РФ прямо противоречат имеющимся в материалах дела доказательствам.

Учитывая тот факт, что ОАО "АТК "Ямал" ни в возражениях на акт проверки, ни при рассмотрении настоящего спора в суде первой инстанции, ни в апелляционной жалобе не приведено каких-либо доводов по существу вышеописанного доначисления НДС, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о незаконности требований Общества по исследованному эпизоду.

3. По эпизоду, связанному с доначислением транспортного налога в сумме 23 464 руб., соответствующих штрафа и пени.

Отказывая в удовлетворении требования Общества о признании недействительными решений налоговых органов по данному эпизоду, суд первой инстанции указал, что при указание в паспорте транспортного средства категории "В" не является безусловным основанием для отнесения такого автомобиля к категории легковых.

ОАО "АТК "Ямал", обжалуя судебный акт в данной части, настаивает, что в соответствии со ст.361 НК РФ налоговые ставки транспортного налога устанавливаются исключительно в зависимости от категории транспортного средства, а не в зависимости от их типа, марки либо модели.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал" по рассматриваемому эпизоду.

В соответствии со статьей 356 Налогового кодекса Российской Федерации транспортный налог устанавливается настоящим Кодексом и законами субъектов Российской Федерации о налоге, вводится в действие в соответствии с настоящим Кодексом законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации.

Согласно статье 357 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со статьей 358 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящей статьей.

В пункте 1 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектом налогообложения по транспортному налогу признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 359 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база определяется в отношении транспортных средств, имеющих двигатели (за исключением транспортных средств, указанных в подпункте 1.1 настоящего пункта), - как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах.

В отношении указанных транспортных средств налоговая база определяется отдельно по каждому транспортному средству (пункт 2 статьи 359 Налогового кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 361 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя, тяги реактивного двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, один килограмм силы тяги реактивного двигателя, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Согласно Закону Ямало-Ненецкого автономного округа от 25.11.2002 N 61-ЗАО "О ставках транспортного налога на территории Ямало-Ненецкого автономного округа" размер ставки налога определяется в зависимости от мощности двигателя и от того, к какой категории (грузовой либо легковой) относится транспортное средство.

В соответствии с Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 01.04.1998 N 19 "О совершенствовании сертификации механических транспортных средств и прицепов" паспорт транспортного средства - это документ, действующий на территории Российской Федерации, для регистрации и допуска транспортных средств к эксплуатации, а также в целях борьбы с их хищениями, обеспечения защиты прав потребителей.

Паспорт транспортного средства подтверждает наличие "одобрения типа транспортного средства".

В соответствии с приложением 3 к Руководящему документу Р 3112194-0366-03 "Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте", утвержденному Минтрансом РФ 29.04.2003 (действовал в проверяемый период), автомобильные транспортные средства подразделяются на пассажирские, грузовые и специальные.

Согласно отраслевой нормали ОН 025 270-66 Минавтопрома СССР "Классификация и система обозначения автомобильного подвижного состава, а также его агрегатов и узлов, выпускаемых специализированными предприятиями", а также п.2.2.2 Положения о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств, утвержденного приказом МВД России, ГТК России, Госстандарта РФ от 30.06.1997 N 399/388/195 (действовало до 18.08.2005), п.26 Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденного приказом МВД России, Министерства промышленности и энергетики РФ и Минэкономразвития РФ от 23.06.2005 N 496/192/134 (действует с 19.08.2005), в строке 2 паспорта транспортного средства "Марка, модель ТС" указывается условное обозначение транспортного средства, состоящего из буквенного, цифрового или смешанного обозначения.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в паспортах транспортных средств на принадлежащие Обществу автомобили: ГАЗ-2705 рег. номер Х924КУ89, ГАЗ-2766 рег. номер В350КХ89, ГАЗ-2705 рег. номер М826АР89, ГАЗ-2752 рег. номер Р902АС89, ГАЗ-330202 рег. номер Х593КХ89, УАЗ-293100 рег. номер Р639АХ89, УАЗ-293100 рег. номер С454ОК89 вторыми цифрами номеров моделей указанных транспортных средств указаны "3", "7" и "9". Поэтому данные транспортные средства относятся к категории грузовых (соответственно "бортовые грузовые автомобили", "грузовые автомобили - фургоны" и "специальные грузовые автомобили").

Довод Общества о том, что если транспортные средства согласно ПТС имеют категорию "В", то они относятся к легковым автомобилям, суд апелляционной инстанции отклоняет, поскольку, учитывая, что к данной категории "В" (по классификации Конвенции о дорожном движении) относятся, как механические транспортные средства для перевозки пассажиров, имеющие не менее 4 колес и не более 8 мест для сидения (кроме места водителя) (легковые), так и механические транспортные средства, имеющие не менее четырех колес и предназначенные для перевозки грузов, при этом максимальная масса транспортного средства ограничена 3,5 тонны (грузовые), указание в паспорте транспортного средства категории "В" не свидетельствует о том, что транспортное средство безусловно относится к легковому транспортному средству, а не к грузовому,

Иных доводов и доказательств, опровергающих правомерность и обоснованность доначисления Обществу транспортного налога, в нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ОАО "АТК "Ямал" судам обеих инстанций не представлено, в связи с чем отсутствуют правовые основания для удовлетворения апелляционной жалобы налогоплательщика в части данного эпизода.

4. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций, пени, штрафа, в связи с исключением из состава внереализационных расходов Общества затрат в сумме 926 587 руб. 11 коп. за 2005 год и 888 616 руб. 40 коп. за 2006 год в виде безнадежной ко взысканию дебиторской задолженности.

Налогоплательщик, выражая свое несогласие с решением суда, отказавшим ему в удовлетворении требования по данному эпизоду, в апелляционной жалобе настаивает на том, что им в полном объеме соблюдены требования пп.2 п.2 ст.265 НК РФ. При этом, ОАО "АТК "Ямал" указывает, что судом первой инстанции необоснованно не был принят во внимание довод Общества о том, что основанием для отнесения в расходы безнадежных долгов является не только истечение срока исковой давности, но и иные обстоятельства нереальности взыскания.

Повторно исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества как не подлежащие удовлетворению, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были установлены факты списания налогоплательщиком в 2005, 2006 году дебиторской задолженности по причине истечения срока исковой давности.

К расходам для целей налогообложения налогом на прибыль организаций за 2005 год Обществом были отнесены суммы дебиторской задолженности: ГУП "Обдорский комбинат" в размере 171 372 руб. 22 коп., АО "Сибур Трейдинг АГ" в размере 180 000 руб., Рыбной корпорации "Ямал" в размере 562 993 руб. 90 коп., ООО "СОХ Ямал" в размере 12 220 руб. 99 коп.

В состав расходов 2006 года были включены суммы дебиторской задолженности: ООО "ЗападноСибирский издательский дом" в размере 63 508 руб. 67 коп., ФГУП "ЗапСибАГП" в размере 71 330 руб. 26 коп., Администрации МО г. Салехард в размере 435 968 руб. 39 коп., ООО "Покупатель" в размере 68 004 руб., ООО "Грандоком" в размере 249 805 руб. 08 коп., по которым не истек срок исковой давности взыскания.

Согласно ст.252 Налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст.265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

К внереализационным расходам налогоплательщиков приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов (пп.2 п.2 ст.265 Кодекса).

В п.2 ст.266 Налогового кодекса РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Статьей 272 Налогового кодекса РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Этой же статьей Кодекса установлены особенности признания расходов, в зависимости от их характера.

Таким образом, из положений ст.272 Налогового кодекса РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

Этот вывод подтверждается также и п.1 ст.54 Налогового кодекса РФ, согласно которому налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибок. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Согласно ст.196 Гражданского кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года.

Статьей 200 Гражданского кодекса РФ, установлено, что течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения, течение исковой давности начинается по окончании срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства, а если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, исчисление исковой давности начинается по окончании указанного срока.

В силу ст.203 Гражданского кодекса РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга.

После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Согласно ст.ст.8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Федеральный закон "О бухгалтерском учете") для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Проведение инвентаризации обязательно, в том числе, перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (п.2 ст.12 Федерального закона "О бухгалтерском учете"). Аналогичное требование к срокам проведения инвентаризации (в частности, дебиторской и кредиторской задолженности) предусмотрено п.27 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.

При этом, как установлено ст.8 Федерального закона "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, произвести их списание.

С учетом изложенного и положений пп.2 п.2 ст.265 Налогового кодекса РФ, нереальная к взысканию дебиторская задолженность должна быть списана именно в том налогом периоде, к которому она относится. Налогоплательщик не вправе произвольно избирать налоговый период, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

При этом материалами налоговой проверки подтверждается и не оспаривается налогоплательщиком, что срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ГУП "Обдорский комбинат" в размере 171 372 руб. 22 коп. начал исчисляться с 31.12.2000 (дата окончания действия договора от 22.10.1999 N 72-0/Б11) и прервался 01.10.2001 (дата подписания акта сверки). 08.11.2001 ОГУП "Обдорский комбинат" признает за собой задолженность перед Предприятием в размере 171 372 руб. 22 коп. Срок исковой давности по указанной задолженности истек 08.11.2004. Таким образом, сумма дебиторской задолженности ГУП "Обдорский комбинат" в размере 171 372 руб. 22 коп. подлежала отнесению к внереализационным расходам за 2004 год, а не за 2006 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ОАО "Рыбная корпорация "Ямал" в размере 562 993 руб. 90 коп. по данным налогоплательщика начал исчисляться с 31.12.2003. Следовательно, срок исковой давности взыскания указанной задолженности истек 31.12.2006, в связи с чем Обществом сумма указанной дебиторской задолженности неправомерно включена в состав внереализационных расходов за 2005 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ООО "СОХ Ямал" в размере 12 220 руб. 99 коп. по данным налогоплательщика начал исчисляться с 31.12.2003. Следовательно, срок исковой давности взыскания указанной задолженности истек 31.12.2006, в связи с чем, Обществом неправомерно сумма указанной дебиторской задолженности включена в состав внереализационных расходов за 2005 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ООО "Западно-Сибирский издательский дом" в размере 63 508 руб. 67 коп. по данным налогоплательщика начал исчисляться с 31.12.2004 и истек 31.12.2007. В связи с этим Общество неправомерно сумму указанной дебиторской задолженности включило в состав внереализационных расходов за 2006 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ФГУП "ЗапСибАГП" в размере 71 330 руб. 26 коп. начал исчисляться с 31.12.2004 (срок окончания действия договора). Следовательно, срок исковой давности взыскания указанной задолженности истек 31.12.2007, в связи с чем, Обществом неправомерно сумма указанной дебиторской задолженности включена в состав внереализационных расходов за 2006 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности Администрации МО г. Салехарда в размере 435 968 руб. 39 коп. по данным налогоплательщика начал исчисляться с 31.12.2001, прервался 01.07.2004 (дата подписания акта сверки), начал течь заново и окончился 01.07.2007, в связи с чем, Обществом неправомерно сумма указанной дебиторской задолженности включена в состав внереализационных расходов за 2006 год.

Срок исковой давности взыскания дебиторской задолженности ООО "Покупатель" в размере 68 004 руб. по данным налогоплательщика начал исчисляться с 31.12.2004, истек 31.12.2007, в связи с чем, Обществом неправомерно сумма указанной дебиторской задолженности включена в состав внереализационных расходов за 2006 год.

Доказательств, опровергающих изложенное, Обществом не представлено, в связи с чем Восьмой арбитражный апелляционный суд находит правомерным и обоснованным отказ суда первой инстанции в удовлетворении требования Общества по данному эпизоду.

Не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта и довод апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал" о том, что ни налоговыми органами, ни судом первой инстанции не была дана надлежащая оценка его доводам о наличии иных, отличных от истечения срока исковой давности, обстоятельств нереальности взыскания спорной задолженности.

В нарушение требований статьи 252 НК РФ, статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каких-либо доказательств данного довода, а именно, что по тому или иному должнику имели место обстоятельства, предусмотренные ст.ст.416, 417, 419 Гражданского кодекса РФ (долги, по которым обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или при ликвидации юридического лица), Обществом ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представлено.

Кроме того, как обоснованно указал суд первой инстанции, согласно решению Управления от 09.07.2008 N 152 (стр.13, 14) признано правомерным отнесение Обществом дебиторской задолженности АО "Сибур Трейдинг АГ" в размере 180 000 руб. в состав внереализационных расходов за 2005 год. Решение Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11 в данной части отменено вышестоящим налоговым органом, в связи с чем у налогоплательщика отсутствуют основания для оспаривания данной суммы в суде.

5. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций, пени, штрафа, в связи с исключением из состава расходов Общества амортизационных затрат в сумме 522 338 руб. 19 коп. за 2005 год и 568 090 руб. 01 коп. за 2006 год .

Налогоплательщик, выражая свое несогласие с решением суда, отказавшим ему в удовлетворении требования по данному эпизоду, настаивает на необоснованности произведенного налоговыми органами расчета амортизации с отнесением автомобилей Джип Grand Cherokee и Mercedes-Benz S 500 L к третьей амортизационной группе с учетом срока их эксплуатации.

Повторно исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества как не подлежащие удовлетворению, исходя из следующего.

Согласно п.1 ст.258 Налогового кодекса РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.

Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества с учетом Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1.

В то же время пунктом 12 ст.259 Налогового кодекса РФ налогоплательщикам, приобретающим объекты основных средств, ранее бывшие в эксплуатации, предоставлено право определения нормы амортизации по ним с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации таких объектов предыдущими собственниками.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным или превышающим срок его полезного использования, определяемый классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

Учитывая изложенное, при приобретении автомобиля, ранее эксплуатировавшегося предыдущими собственниками, организация может определить норму амортизации, исходя из нормативного срока его полезного использования, уменьшенного на срок эксплуатации данного автомобиля предыдущими собственниками. При этом срок эксплуатации автомобиля предыдущими собственниками должен быть подтвержден документально.

В соответствии с Положением о паспортах транспортных средств и шасси транспортных средств, утвержденным Приказом МВД России, ГТК России и Госстандарта России от 30.06.97 N 399/388/195 (действовало до 18.08.2005) паспорта выдаются собственникам транспортных средств и (или) шасси либо лицам, от имени собственников пользующимся и (или) распоряжающимся транспортными средствами и (или) шасси на основании доверенности, организациями-изготовителями транспортных средств и (или) шасси, таможенными органами или подразделениями Госавтоинспекции в порядке, установленном настоящим Положением.

Аналогичное положение содержится в Положении о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденного приказом МВД России, Министерства промышленности и энергетики РФ и Минэкономразвития РФ от 23.06.2005 N 496/192/134 (действует с 19.08.2005).

При этом нормами Указанных Положений (п.1.15 Положения от 30.06.97, п.16 Положения от 23.06.2005) установлено, что при изменении собственников транспортных средств и (или) шасси в паспортах делаются соответствующие записи, которые передаются новым собственникам либо лицам, от имени собственников пользующимся и (или) распоряжающимся транспортными средствами и (или) шасси на основании доверенности.

С учетом приведенных норм, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что паспорт транспортного средства служит документом, подтверждающим период эксплуатации автомобиля у предыдущих собственников для целей применения п.12 ст.259 Налогового кодекса РФ.

Как установлено судом первой инстанции, согласно паспорту транспортного средства серии 77 ТК N 776666 автотранспортное средство Джип Grand Cherokee было приобретено Обществом 07.03.2001. Данный паспорт транспортного средства был выдан 07.03.2001, следовательно, указанное транспортное средство не могло эксплуатироваться до даты его государственной регистрации.

Согласно акту о приеме передаче объекта основных средств от 01.01.2002 N 3 транспортное средство введено в эксплуатацию 01.01.2002, следовательно, его следовало отнести к пятой амортизационной группе в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация), утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N1.

Таким образом, налоговым органом правомерно определена сумма амортизационных отчислений в отношении автотранспортного средства Джип Grand Cherokee за 2005 год.

Согласно паспорту транспортного средства серии 77 ТЕ N 061471 от 18.10.2001 автотранспортное средство Mercedes-Benz S 500 L было приобретено Обществом у ООО "Санита-Дизайн" 29.11.2001, при этом автомобиль находился в эксплуатации предыдущего собственника с 23.10.2001.

Согласно акту приема-передачи объекта основных средств от 01.12.2001 N 3 данное транспортное средство введено в эксплуатацию с 01.12.2004, следовательно, до момента его покупки оно эксплуатировалось предыдущим собственником 1 месяц 6 дней. Следовательно, налогоплательщиком в силу положений п.12 ст.259 Налогового кодекса РФ и с учетом Классификации неправомерно автотранспортное средство Mercedes-Benz S 500 L было отнесено к третьей амортизационной группе, поскольку должно быть отнесено к четвертой группе.

Правомерность отнесения Обществом автотранспортного средства Тойота-Лексус LX 470 к третьей амортизационной группе, с учетом срока эксплуатации предыдущим собственником 54 месяца, была признана вышестоящим налоговым органом при рассмотрении апелляционной жалобы (стр.14 решению Управления от 09.07.2008 N 152).

При указанных обстоятельствах, учитывая, что достоверных доказательств, опровергающих произведенный налоговыми органами расчет амортизационных расходов, учитываемых для целей налогообложения, Обществом не представлено, обоснованных доводов неправомерности исключения налоговым органом из расходов для целей исчисления налога на прибыль сумм амортизации основных средств по другим эпизодам выездной налоговой проверки не приведено, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворении жалобы налогоплательщика по данному эпизоду.

6. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций, пени, штрафа, в связи с исключением из состава расходов Общества за 2005 год суммы налога на имущество за 2005 год, исчисленной по уточненной декларации, поданной в налоговый орган 01.07.2006, в сумме 202 121 руб.

Оспаривая вынесенный судом первой инстанции акт по данному эпизоду, Общество ссылается не выводов непоследовательность налоговых органов и суда, признавших обоснованным учет в составе расходов за 2005 год суммы транспортного налога за 2004 год в размере 1 030 275 руб., но исключивших из состава расходов 2005 года сумму начисленного за 2005 год налога на имущество.

Восьмой арбитражный апелляционный суд отклоняет довод Общества в связи с его несостоятельностью.

В соответствии с пп.1 п.7 ст.272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266 и 267 Кодекса, дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.

Пунктом 1 ст.379 НК РФ налоговый период по налогу на имущество организаций установлен как календарный год.

Согласно п.1 ст.383 Налогового кодекса РФ налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате налогоплательщиками в порядке и сроки, которые установлены законами субъектов Российской Федерации.

В соответствии с п.1 ст.3 Закона Ямало-Ненецкого автономного округа от 27.11.2003 N 56-ЗАО "О налоге на имущество организаций" налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного Налоговым кодексом Российской Федерации для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период по данному налогу.

Пунктом 3 ст.386 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые декларации по налогу на имущество организаций по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

С учетом приведенных норм, апелляционный суд считает, что дата начисления налога на имущество за 2005 год не может приходиться на период, предшествующий окончанию данного налогового периода, а именно, 2005 года.

Следовательно, налогоплательщиком неправомерно в составе расходов по налогу на прибыль организаций за 2005 год учтена сумма исчисленного налога на имущество организаций за 2005 год в размере 202 121 руб., поскольку указанная сумма налога подлежала включению Обществом в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2006 год.

7. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль организаций, пени, штрафа, в связи с исключением из состава расходов Общества за 2005 год документально неподтвержденных затрат в сумме 45 354 174 руб. 36 коп.

Оспаривая вынесенный судом первой инстанции акт по данному эпизоду, Общество ссылается на неполное выяснение судом первой инстанции обстоятельств дела.

ОАО "АТК "Ямал", не приводя каких-либо доводов относительно вывода налоговых органов о документальной неподтвержденности спорных расходов, обосновывает свою позицию следующим:

- сумма 34 738 199 руб. 87 коп., полученная Обществом в качестве целевого финансирования из бюджета ЯНАО в предшествующих периодах (1998-2000), была ошибочно, в нарушение статьи 251 НК РФ, включена в доход организации. В целях устранения данной ошибки ОАО "АКТ "Ямал" включило данную сумму в расходы, учитываемые для целей налогообложения прибыли за 2005 год;

- налогоплательщиком в полном соответствии с требованиями статьи 252 НК РФ документально подтверждены расходы на сумму 10 615 974 руб. 49 коп., а тот факт, что данные расходы относятся к предыдущим периодам, по убеждению Общества, не препятствует их учету в составе расходов 2005 года, поскольку ранее они не были учтены, что привело в образованию у ОАО "АКТ "Ямал" переплаты по налогу на прибыль.

Повторно исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции расценивает изложенные в апелляционной жалобе доводы Общества как не подлежащие удовлетворению, исходя из следующего.

Как следует из статьи 252 НК РФ, для возникновения у налогоплательщика права на отнесение понесенных затрат по приобретению товара, работ, услуг в состав учитываемых при налогообложении расходов необходимо документальное подтверждение затрат.

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

В соответствии с пунктом 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

На основании пункта 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.

Однако приведенные нормы права не освобождают полностью налогоплательщиков, привлекаемых к налоговой ответственности, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. В определенных случаях такая обязанность может быть прямо предусмотрена нормами Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, в частности, такая обязанность возлагается на плательщиков налога на прибыль, когда в соответствии с требованиями статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налога на прибыль в доказательство обоснованности понесенных расходов налогоплательщик обязан предоставить надлежащие документальные доказательства, подтверждающие разумность, экономическую оправданность понесенных расходов, что подтверждается правовой позицией, изложенной в пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-0.

Следовательно, предъявляемые в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

Таким образом, налогоплательщики обязаны предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных бухгалтерских документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов.

Как следует из материалов дела, ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции налогоплательщик не представил надлежащего документального подтверждения затрат в размере 45 354 174 руб. 36 коп., включенных им в состав расходов при исчислении налога на прибыль организаций в 2005 году.

При этом, по убеждению суда апелляционной инстанции, не может служить основанием для признания обоснованности расходов Общества в размере 34 738 199 руб. 87 коп., довод ОАО "АТК "Ямал" об ошибочности включения данной суммы целевого финансирования из бюджета ЯНАО в доход предшествующих периодов (1998-2000), в связи с чем Общество было вынуждено компенсировать завышенное исчисление дохода в данных периодах включением спорной суммы в расходы 2005 года.

Как уже указывалось ранее, нормы статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобождают полностью налогоплательщиков, привлекаемых к налоговой ответственности, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора. Также, согласно статьям 125, 126 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в заявлении, поданном в суд, должны быть указаны в обязательном порядке требования истца к ответчику со ссылкой на законы и иные нормативные правовые акты, обстоятельства, на которых основаны исковые требования, и подтверждающие эти обстоятельства доказательства, а также прилагаться документы, подтверждающие обстоятельства, на которых истец основывает свои требования.

При этом, в соответствии со статьей 41 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, должны добросовестно пользоваться всеми принадлежащими им процессуальными правамиё а также нести возложенные на них процессуальные обязанности, в том числе и по доказыванию.

Как следует из материалов, ОАО "АТК "Ямал" не указал норму главы 25 НК РФ, в соответствии с которой возможно отнесение в состав расходов конкретного налогового периода сумм, ранее ошибочно, без соответствующего основания включенных налогоплательщиком в доход.

При этом, анализ норм главы 25 НК РФ позволяет сделать вывод об отсутствии таких норм. А порядок исправления допущенных налогоплательщиком ошибок при исчислении налогооблагаемой базы предусмотрен статьей 54 НК РФ, в соответствии с которой при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения) на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Иного порядка действий в рассматриваемой ситуации Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит.

Более того, по убеждению суда апелляционной инстанции, в материалах дела отсутствуют безусловные и неопровержимые доказательства того, что спорная сумма 34 738 199 руб. 87 коп. действительно не подлежала включению в состав доходов Общества, равно как и доказательства учета данной суммы Обществом в составе налогооблагаемых доходов каких-либо налоговых периодов.

Не подтверждается изложенное и материалами выездной налоговой проверки за 2003-2004 года, представленными налоговыми органами, поскольку какая-либо информация относительно участия или неучастия сумм целевого финансирования в формировании налогооблагаемой прибыли за указанный период в данных документах отсутствует.

Кроме того, не опровергнут в суде апелляционной инстанции Обществом и вывод суда первой инстанции о необоснованности расходов ОАО "АТК"Ямал" за 2005 год в размере 10 615 974 руб. 49 коп.

В соответствии с пп.3 п.7 ст.272 Налогового кодекса РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается, если иное не установлено ст.ст.261, 262, 266 и 267 Кодекса, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - для расходов: в виде сумм комиссионных сборов; в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги); в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество; в виде иных подобных расходов.

Документы (договоры, счета-фактуры, акты и пр.), представленные налогоплательщиком в подтверждение затрат в размере 10 615 974 руб. 49 коп., позволяют установить даты осуществления расходов, включенных Обществом в состав расходов для целей налогообложения налогом на прибыль за 2005 год:

- 2 252 738 руб. (ЗАО "Салехардтрансстрой") (приложение N 29 к заявлению) - 2002 год;

- 1 375 001 руб. 32 коп. (ЗАО "Нигостройинвест") (приложение N 30 к заявлению) - 2001 год;

- 847 457 руб. 63 коп. (ЗАО "Нигостройинвест") (приложение N 31 к заявлению) - 2001 год;

- 1 683 217 руб. 64 коп. (ЗАО "Нигостройинвест") (приложение N 32 к заявлению) - 2001 год;

- 1 530 364 руб. (ремонт ДОК МИ-8) (документы не представлены);

- 1 451 498 руб. 40 коп. (Тазовское МДТП) (приложение N 33 к заявлению) - 2001 год;

- 228 456 руб. (ЗАО "Обдорский строитель") (приложение N 34 к заявлению) - 2003 год;

- 553 351 руб. (ОАО "Уренгойдорстрой") (приложение N 35 к заявлению) - 2003 год;

- 120 000 руб. (ОАО "Авиакомпания "ЮТэйр") (приложение N 36 к заявлению) - 2003 год;

- 66 666 руб. 67 коп. (ОАО "Обь-Иртышское речное пароходство") (приложение N 37 к заявлению) - 2003 год;

- 287 223 руб. 83 коп. (ОАО "Завод N 26") (приложение N 38 к заявлению) - 2001 год;

- 220 000 руб. (Г.А. Одишария) (приложение N 39 к заявлению) - 2005 год.

В отдельных случаях указанные расходы не подтверждены документами: отсутствуют счета-фактуры, акты выполненных работ. Документы, подтверждающие расходы в размере 1 530 364 руб. на ремонт ДОК МИ-8, налогоплательщиком не представлены.

Договор подряда с Г.А. Одишария заключен 17.05.2005 и расходы по данному договору формально могли быть отнесены к 2005 году, однако налогоплательщиком не были представлены документы (счет-фактура, акт выполненных работ), подтверждающие факт и размер оплаты по указанному договору, стоимость фактически выполненных работ.

Доказательств, опровергающих изложенное, суду апелляционной инстанции Обществом не представлено.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для признания правомерным включения данной суммы затрат в состав расходов Общества за 2005 год и отмены обжалуемого судебного акта в части данного эпизода.

Несостоятелен и подлежит отклонению довод налогоплательщика о том, что суд первой инстанции при обосновании отказа в удовлетворении требования Общества неправомерно сослался по статью 272 НК РФ, содержащую определение даты осуществления внереализационных и прочих расходов, тогда как рассматриваемые в данном эпизоде затраты соответствии со статей 253 НК РФ являются расходами, непосредственно связанными с производством и реализацией.

Как следует из содержания статьи 253 НК РФ, расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы. Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией приведен в статьи 264 НК РФ. Таким образом, применение судом первой инстанции при определении даты осуществления прочих расходов, непосредственно связанных с производством и реализацией, положений статьи 272 НК РФ абсолютно законно и логично.

Также суд апелляционной инстанции отклоняет за недоказанностью довод налогоплательщика о том, что уменьшение налогооблагаемой прибыли на данные расходы в более поздний налоговый период не привело к возникновению недоимки, поскольку в предыдущие налоговые периоды заявителем была завышена налогооблагаемая прибыль на спорную сумму.

Обжалуя решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.01.2009 по делу N А81-4234/2008 в части отказа в удовлетворении требований Общества, ОАО "АКТ "Ямал" не приводит каких-либо доводов относительно доначисления налоговыми органами единого социального налога и соответствующих ему пени и штрафов.

Однако, положения статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобождают полностью налогоплательщиков, обратившихся в суд с обжалованием ненормативных правовых актов налоговых органов, от обязанности доказывания тех обстоятельств, на которые они ссылаются как на основания своих требований и возражений относительно предмета спора, что в полной мере соответствует принципу состязательности, закрепленному в статье 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, обоснование доначисления налогоплательщику сумм единого социального налога со ссылками на нормы законов, расчеты доначисленных сумм отражены в п.п.2.1 - 2.3 решения Инспекции от 12.05.2008 N 06-18/11. Каких-либо доводов и доказательств, опровергающих выводы налогового органа по данному вопросу, расчеты и основания доначисления конкретных сумм налога, пени и штрафа заявителем ни в суд первой инстанции, ни в апелляционный суд не представлено.

В связи с этим суд апелляционной инстанции не находит правовых оснований для удовлетворения требования заявителя в данной части.

Далее, как следует из материалов дела, Обществом уточнением, представленным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в суд 20.01.2009 (т.12 л.д.29-75), заявленные требования были дополнены требованием о возврате необоснованно взысканных сумм налогов, пеней и штрафов.

Анализ данного требования в той редакции, в которой оно было заявлено, обоснованно не позволил суду первой инстанции прийти к выводу о том, что оно является по смыслу пункта 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указанием на способ устранения допущенных прав и законных интересов заявителя.

Расценить данное требование как самостоятельное также невозможно, поскольку Обществом не соблюдены требования статей 125, 126 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при его подаче.

При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, указав на отсутствие у него прав по собственной инициативе изменять предмет заявленных требований, абсолютно обоснованно отказал в удовлетворении требований ОАО "АТК "Ямал" в указанной части, основания для удовлетворения апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал" отсутствуют.

В связи с частичным удовлетворением апелляционной жалобы Инспекции и Управления и отказом в удовлетворении апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал", размер государственной пошлины, определенный в обжалуемом решении суда первой инстанции, как подлежащий взысканию с налогового органа в полном объеме, изменению не подлежит.

Расходы за рассмотрение апелляционной жалобы ОАО "АТК "Ямал", в силу положений статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, относятся на подателя жалобы - ОАО "АТК "Ямал".

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 30.01.2009 по делу N А81-4234/2008 изменить, изложив его в следующей редакции:

Требования открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" удовлетворить частично.

Признать недействительными, как не соответствующие статьям 87, 89, 100, 101, 101.2, 140, 149, 172, 247, 252, 272 Налогового кодекса Российской Федерации, решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 12.05.2008 N 06-18/11 и решение Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 09.07.2008 N 152 в части:

- доначисления налога на добавленную стоимость за 2005 и 2006 годы (налоговый агент) в размере 1 419 525 руб. 14 коп., начисления пеней по налогу на добавленную стоимость (налоговый агент) в размере 391 053 руб. 94 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 283 904 руб.;

- начисления пеней на задолженность по налогу на доходы физических лиц в размере 3 112 370 руб. 11 коп.;

- доначисления налога на прибыль за 2006 годы в размере 347 986 руб. 80 коп., начисления соответствующих пеней, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 69 597 руб.

В удовлетворении остальной части заявленных открытым акционерным обществом "Авиационная транспортная компания "Ямал" требований отказать.

Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу в пользу открытого акционерного общества "Авиационная транспортная компания "Ямал" расходы по уплате государственной пошлины в размере 2 000 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 2 000 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Л.А. Золотова

Судьи

О.А. Сидоренко Н.А. Шиндлер