Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 декабря 2008 г. N 13АП-7558/2008

г. Санкт-Петербург

02 декабря 2008 г.

Дело N А56-10961/2008

Резолютивная часть постановления объявлена 27 ноября 2008 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 02 декабря 2008 года

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Згурской М.Л., Протас Н.И.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Ким Е.В.

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 13АП-7558/2008, 13АП-7998/2008) ГНУ "Всероссийский научно-исследовательский институт жиров" Российской академии сельскохозяйственных наук, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу

на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.06.2008 по делу N А56-10961/2008 (судья Михайлов П.Л.), принятое

по заявлению ГНУ "Всероссийский научно-исследовательский институт жиров" Российской академии сельскохозяйственных наук

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу

о признании недействительным ненормативного акта

при участии:

от истца (заявителя): Чуйкин А.Г. - доверенность от 28.12.2007 N 77-2007;

от ответчика (должника): Литвиненко В.В. - доверенность от 09.01.2008 N 05-13/0009; Сидорова Е.А. - доверенность от 06.06.2008 N 05-06/13158;

установил:

Государственное научное учреждение "Всероссийский научно-исследовательский институт жиров "Российской академии сельскохозяйственных наук (далее - Учреждение, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 11 по Санкт-Петербургу (далее - инспекция, налоговый орган) от 04.03.2008 N 20-04/04908 в части уплаты недоимки по налогу на прибыль в размере 3 003 848 руб., уплаты штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль в размере 597 667руб., соответствующей суммы пени по налогу на прибыль, уплаты штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной п.4 ст. 81 НК РФ в размере 76 752 руб., доначисления НДС в сумме 533 669 руб.

Решением суда от 16.06.2008 требования заявителя удовлетворены частично, решение налогового органа признано недействительным в части привлечения Учреждения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной п.4 ст.81 НК РФ, в части взыскания пеней, начисленных в связи с неуплатой налога на добавленную стоимость и в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 533 669руб., а также в части 147 353 руб. суммы штрафа по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату налога в результате занижения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. В остальной части заявление оставлено без удовлетворения.

На решение суда сторонами поданы апелляционные жалобы.

В апелляционной жалобе Учреждение, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени и налоговых санкций. По мнению Учреждения, поскольку заявитель, являясь бюджетным учреждением, доходы от предпринимательской деятельности - сдачи имущества в аренду не получал, то у него не возникло экономической выгоды. Учреждение получало доходы от дополнительного бюджетного финансирования за счет арендных платежей, поступавших непосредственно в федеральный бюджет на счета казначейства для последующего выделения бюджетных средств на цели развития и содержания его материально-технической базы, которые отражались на соответствующем лицевом счете, открытом в ОФК по Центральному району. Следовательно, налоговым органом неправомерно начислена недоимка по налогу на прибыль. Кроме того, налоговым органом и судом не учтены положения п.8 ст. 75 НК РФ, в соответствии с которой пени не начисляются на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления и уплаты налога, данных неопределенному кругу лиц финансовым органом в пределах его компетенции. Указанное обстоятельство также является основанием для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности. Обстоятельства, касающиеся начисления пени и налоговых санкций за неуплату налога на прибыль доходов от сдачи имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного бюджетным учреждениям в оперативное управление в аренду в частности изложены в Приказе Минфина РФ от 30.06.2004 N 57-н и в письме Минфина от 29.04.2008 N 01- СШ/30.

Инспекция в своей апелляционной жалобе просит решение суда отменить в части удовлетворенных требований заявителя, касающихся привлечения Учреждения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной п.4 ст.81 НК РФ при подаче заявления о дополнении и изменении в налоговую декларацию по НДС, в части взыскания пеней, начисленных в связи с неуплатой НДС и в части доначисления НДС в сумме 553 669руб. По мнению налогового органа, обязанность по уплате НДС возложена только на организации и индивидуальных предпринимателей. Сумма 533 669руб. перечислена в бюджет Московским филиалом Учреждения по месту нахождения филиала, однако данное обстоятельство не отменяет установленного налоговым законодательством порядка уплаты налога в бюджет: НДС должен быть исчислен в налоговой декларации и уплачен налогоплательщиком. В данном случае сумма налога не исчислена, поскольку не представлена налоговая декларация с суммой исчисленного налога. Из представленного Инспекцией ФНС N 22 по г. Москве ответа следует, что суммы, направляемые филиалом в бюджет по платежному поручению с назначением платежа НДС по доходам, полученным от сдачи в аренду имущества, числятся за филиалом, как переплата. Также судом необоснованно сделан вывод об отсутствии оснований для привлечения Учреждения к ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в размере 76 752руб., поскольку на момент представления уточненных налоговых деклараций по НДС сумма налога и соответствующие ей пени уплачены не были.

В судебном заседании стороны поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Выслушав мнение сторон, изучив материалы дела, оценив доводы апелляционных жалоб, суд апелляционной инстанции установил

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения Учреждением законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 1/20 от 09.01.2008 (том 1 листы дела 65-120).

Рассмотрев акт проверки и представленные Учреждением возражения, инспекция 04.03.2008 приняла решение N 20-04/04908 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения. Указанным решением Учреждение в частности привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль в виде штрафа в размере 597 667руб., по п.1 ст.122 НК РФ за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной п.4 ст.81 НК РФ в виде штрафа в размере 76 752руб., начислены пени по налогу на прибыль в размере 825 236руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль в размере 3 003 848руб. и по НДС в размере 533 669 руб.

Считая принятое налоговым органом решение в оспариваемой части недействительным, Учреждение обжаловало его в судебном порядке.

Требования заявителя судом удовлетворены частично.

Отказывая Учреждению в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части эпизода, касающегося доначисления налога на прибыль, начисления соответствующих сумм пени и налоговых санкций, суд первой инстанции, сославшись на положения статей 247, 251 пп.14 п. 1, 321. 1 Налогового кодекса РФ, статьи 296, 299 Гражданского кодекса РФ, статьи 41, 42 Бюджетного кодекса РФ пришел к выводу, что арендная плата при сдаче в аренду федерального имущества, должна включаться Учреждением в налоговую базу по налогу на прибыль.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, за Учреждением на основании договора N VIII-11 от 11.08.2000, заключенного с Российской академией сельскохозяйственных наук, закреплено на праве оперативного управления недвижимое и движимое имущество, которое отражено на балансе Учреждения по состоянию на 01.01.2000. В оперативное управление Учреждению были переданы здания, находящиеся на балансе учреждения и расположенные по адресу: Санкт-Петербург, ул. Черняховского, д. 10, лит. "А"., "Б", "В", "Г", "Д", "Ж", "Е", "М", "Н", "Х", "Л" и по адресу: г. Москва, 1-й Грайвороновский проезд, д. 5а.

В проверяемом периоде Учреждение (головная организация" и Московский филиал учреждения на основании заключенных договоров аренды сдавало юридическим лицам в аренду федеральное имущество, закрепленное за ним на праве оперативного управления (по согласованию с РАСХН). Выручка от реализации услуг по предоставлению в аренду помещений перечислялась арендаторами на бюджетный лицевой счет организации и не была отражена в регистрах бухгалтерского и налогового учета. Налоговым органом установлено, что учреждение в нарушение п.4 ст.250, ст. 321.1 НК РФ не учитывало для целей налогообложения по налогу на прибыль, внереализационные доходы, полученные от сдачи помещений в аренду.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом для российских организаций прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации "Налог на прибыль организаций".

В силу пункта 1 статьи 248 НК РФ в целях налогообложения прибыли к доходам относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы.

В соответствии со статьей 250 НК РФ доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду) относятся к внереализационным доходам налогоплательщика.

В статье 321.1 НК РФ, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, под доходами от коммерческой деятельности указаны доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

В целях главы 25 Кодекса иными источниками - доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.

В составе доходов и расходов бюджетных учреждений, включаемых в налоговую базу, не учитываются доходы, полученные в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений на содержание бюджетных учреждений и ведение уставной деятельности, финансируемой за счет указанных источников, и расходы, производимые за счет этих средств.

Судом установлено и материалами дела подтверждено, что сдаваемое в аренду имущество закреплено за учреждением на праве оперативного управления и, следовательно, в силу п. 1 ст. 296 Гражданского кодекса Российской Федерации оно вправе владеть, пользоваться и распоряжаться им в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника и назначением имущества.

Таким образом, доход от согласованной с собственником сдачи в аренду имущества, закрепленного за учреждением на праве оперативного управления, является доходом от коммерческой деятельности и подлежит включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Довод заявителя о том, что с доходов от сдачи государственного имущества в аренду учреждение не должно было уплачивать налог на прибыль в силу подпункта 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ, основан на неправильном толковании норм материального права.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования отнесено имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.

Однако в силу пункта 4 статьи 41 и пункта 1 статьи 42 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе от сдачи государственного имущества в аренду, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Таким образом, приведенные положения законодательства не позволяют квалифицировать доходы, полученные учреждением от осуществления приносящей доход деятельности, в качестве средств целевого финансирования, не учитываемых при определении базы, облагаемой налогом на прибыль.

Ссылка Учреждения на то, что денежные средства от сдачи имущества в аренду поступали в федеральный бюджет на счета казначейства, отклоняется судом апелляционной инстанции, так как в дальнейшем данные средства поступали учреждению в виде дополнительного целевого бюджетного финансирования. Поскольку указанные средства изначально являлись доходом Учреждения, получаемым от юридических лиц за сдачу имущества в аренду, то есть доходом от коммерческой деятельности, они не являются доходом, полученным в рамках целевого финансирования.

Следовательно, инспекция и суд первой инстанции сделали правильный вывод о том, что учреждение должно было включать в налогооблагаемую базу суммы арендной платы, перечисляемые арендаторами государственного имущества.

Решением налогового органа Учреждению начислены пени за несвоевременную уплату налога на прибыль и налоговые санкции в соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль.

Пеней признается установленная ст. 75 Кодекса денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки (п. 1 ст. 75 Кодекса).

В силу п. 8 ст. 75 Кодекса пени не начисляются на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика (налогового агента) в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).

Следовательно, при принятии решения о начислении (неначислении) пеней за просрочку исполнения обязанности по уплате налога необходимо учитывать обстоятельства, о которых указано в п. 8 ст. 75 Кодекса, а именно письменные разъяснения о порядке уплаты налога, данные налогоплательщику либо неопределенному кругу лиц уполномоченным органом государственной власти.

Распоряжение бюджетными средствами получателем бюджетных средств осуществляется в установленном порядке в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации и в соответствии с их целевой направленностью. Любые действия, приводящие к нарушению адресности предусмотренных бюджетом средств либо к направлению их на цели, не обозначенные в бюджете при выделении конкретных сумм средств, являются нарушением бюджетного законодательства Российской Федерации.

В силу федеральных законов о федеральном бюджете (ст. 28 Федерального закона от 23.12.2003 N 186-ФЗ, ст. 29 Федерального закона от 23.12.2004 N 173-ФЗ, ст. 30 Федерального закона от 26.12.2005 N 189-ФЗ, ст. 33 Федерального закона от 19.12.2006 N 238-ФЗ) соответственно на 2004, 2005, 2006 и 2007 гг. доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление федеральным государственным учреждениям культуры и искусства, здравоохранения, науки, научного обслуживания российских академий наук, образовательным и архивным учреждениям, в полном объеме учитывались в доходах федерального бюджета и отражались в сметах доходов и расходов указанных учреждений. Поступившие средства отражались на лицевых счетах указанных учреждений, открытых в территориальных органах Федерального казначейства, и направлялись на их содержание в качестве дополнительного источника бюджетного финансирования содержания и развития их материально-технической базы сверх сумм, предусмотренных сводной росписью, с отражением операций на лицевых счетах, открытых им в территориальных органах Федерального казначейства, в порядке, установленном Министерством финансов Российской Федерации.

На основании указанных Федеральных законов и Приказа Минфина России от 30.06.2004 N 57н "Об утверждении Положения о порядке осуществления операций по использованию средств, поступающих в федеральный бюджет от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, имеющим право на дополнительное бюджетное финансирование" (далее - Приказ Минфина России от 30.06.2004 N 57н) доходы от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного в оперативное управление бюджетным учреждениям, зачисляются арендатором в полном объеме до уплаты налогов на балансовый счет 40101 "Доходы, распределяемые органами Федерального казначейства между уровнями бюджетной системы Российской Федерации".

Учитывая изложенное, Минфин в письме от 29.04.2008 N 01-СШ/30 "Об исчислении и уплате налога на прибыль организаций бюджетными учреждениями с доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности" указал, что нет оснований для начисления пеней на недоимку по налогу на прибыль организаций, образовавшуюся в связи с отсутствием до настоящего времени механизма, обеспечивающего реализацию положений бюджетного законодательства Российской Федерации, и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, а также законодательства о налогах и сборах в части налогообложения доходов, получаемых бюджетными учреждениями от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного им в оперативное управление.

Кроме того, рассмотренные обстоятельства являются обстоятельствами, исключающими привлечение вышеуказанных бюджетных учреждений к ответственности в связи с неуплатой налога на прибыль организаций с доходов от сдачи в аренду имущества, находящегося в федеральной собственности и переданного им в оперативное управление.

Согласно ст. 106 Кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Кодексом (п. 1 ст. 108 Кодекса). Отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является одним из обстоятельств, исключающих на основании п. 2 ст. 109 Кодекса привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает, что решение налогового органа является недействительным в части начисления Учреждению пеней за несвоевременную уплату налога на прибыль и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст.122 НК РФ за неуплату налога на прибыль, в связи с чем, решение суда первой инстанции по эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль, начислением пеней и налоговых санкций подлежит изменению.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что Учреждением в нарушение п.1 ст. 146 НК РФ не исчислен и не уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость в размере 533 339руб., в связи с не включением Московским филиалом Учреждения в налогооблагаемую базу по НДС доходов, полученных от сдачи в аренду нежилого помещения, что подтверждается книгами продаж, счетами - фактурами, выставленными Московским филиалом Учреждения, налоговыми декларациями за 2004-2006. Ввиду представления Учреждением возражений по данному эпизоду, инспекцией в адрес Инспекции ФНС N 22 по г. Москве был направлен запрос. Из представленных Инспекцией ФНС России N 22 по г. Москве карточек расчета и актов сверки расчетов налогоплательщика по Московскому филиалу следует, что суммы, направляемые филиалом в бюджет по платежным поручениям с назначением платежа НДС по доходам, полученным от сдачи имущества в аренду, числятся за данным филиалом как переплата.

Суд первой инстанции решение налогового органа в части доначисления НДС в сумме 533 669 руб. признал недействительным, поскольку уплата в федеральный бюджет НДС филиалом не привела к недоимке в бюджете.

Согласно статье 19 НК РФ налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать налоги и (или) сборы; филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений в порядке, предусмотренном Кодексом. При этом в силу пункта 2 статьи 11 НК РФ под организацией понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации (иностранные организации).

В соответствии со статьей 143 НК РФ плательщиками НДС признаются организации, то есть в данном случае - Учреждение как юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 175 НК РФ, действовавшей с 01.01.2001, для организаций, в состав которых входят обособленные подразделения, была установлена обязанность уплачивать НДС по месту своего нахождения и по месту нахождения каждого из обособленных подразделений, а также предусмотрены особенности исчисления и уплаты налога по месту нахождения подразделений. Однако пунктом 23 статьи 1 Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" названная норма исключена из Кодекса.

Таким образом, действующими в проверяемом периоде нормами главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации установлены обязанности налогоплательщиков представлять декларации по НДС, исчислять и уплачивать налог в бюджет, предусмотрено право налогоплательщиков при соблюдении указанных в законе условий применять налоговые вычеты, однако положения названной главы Кодекса не определяют порядок исполнения обособленными подразделениями обязанностей налогоплательщика по уплате НДС, как того требует статья 19 НК РФ.

Согласно п. 3 ст. 174 Налогового кодекса РФ организации, имеющие обособленные подразделения, платят НДС только централизованно - по месту своего нахождения. По местонахождению обособленных подразделений налог не уплачивается и декларации не представляются.

Таким образом, уплата Московским филиалом суммы 533 669 руб. по платежным поручениям с указанием платежа "Уплата НДС" не означает, что произведена уплата налога, поскольку филиал не является плательщиком НДС и не может исполнять обязанность по исчислению и уплате данного налога. Кроме того, указанная сумма согласно акту сверки расчетов, проведенной Инспекцией ФНС N 22 по г. Москве числится за филиалом как переплата. Таким образом, налоговый орган правомерно предложил Учреждению уплатить недоимку по НДС в размере 533 669руб. Начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ по данному эпизоду налоговым органом не производилось.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит отмене.

Налоговым органом в ходе проверки установлено, что Учреждением были представлены уточненные налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость за апрель, май, июнь август, сентябрь, ноябрь, декабрь 2005 года, январь, февраль, апрель, сентябрь 2006 года, в соответствии с которыми увеличилась сумма налога, подлежащая уплате в бюджет. Поскольку Учреждением не была произведена уплата недостающей суммы налога и соответствующих ей пени, а также налогоплательщиком не было представление заявление о зачете имеющейся переплаты по НДС в счет причитающейся к уплате суммы налога и пени, налоговый орган привлек Учреждение к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 76 752руб.

Суд первой инстанции, удовлетворяя требование заявителя по данному эпизоду, фактически не дал оценку правомерности либо неправомерности привлечения Учреждения к налоговой ответственности за невыполнение условий освобождения от ответственности, предусмотренной п.4 ст. 81 НК РФ, необоснованно объединив в один эпизод доначисление Учреждению НДС в размере 533 669руб. и привлечение к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере 76 752руб.

В соответствии с пунктом 42 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).

В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ.

В силу пункта 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении в ранее поданной налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые дополнения и изменения в налоговую декларацию.

Если соответствующее заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, в соответствии с пунктом 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если указанное заявление сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 81 НК РФ, либо о назначении выездной налоговой проверки, а также при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени (пункт 4 статьи 81 НК РФ).

Из приведенных норм следует, что Налоговым кодексом Российской Федерации предусмотрена возможность освобождения от ответственности налогоплательщика, допустившего налоговое правонарушение в виде неуплаты (неполной уплаты) налога, если он самостоятельно выявит допущенное нарушение; произведет перерасчет суммы налога, подлежащей уплате за конкретный налоговый (отчетный) период; исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога и до представления в налоговый орган уточненной налоговой декларации уплатит сумму недоимки и соответствующую сумму пеней.

Только при выполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период. Невыполнение одного из условий является основанием для привлечения его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и взыскания штрафа в размере 20 процентов от суммы налога, не уплаченной в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Таким образом, значение имеет переплата не на день представления уточненной декларации, а на период, когда должен был быть уплачен налог.

Если такой переплаты не имелось, то согласно пункту 4 статьи 81 НК РФ налогоплательщик освобождается от ответственности, если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации сделано до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 этой статьи, либо о назначении выездной налоговой проверки. Налогоплательщик освобождается от ответственности в соответствии с названным пунктом при условии, что до подачи такого заявления он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.

В случае если такое условие освобождения от ответственности, как уплата до момента подачи уточненной декларации суммы недоимки и пеней, не выполнено, то оснований для освобождения налогоплательщика от ответственности нет.

Как следует из материалов дела и установлено судом апелляционной инстанции, Учреждение за предыдущие налоговые периоды переплаты налога на добавленную стоимость не имело, а, следовательно, могло быть освобождено от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении условий, установленных пунктом 4 статьи 81 НК РФ. На момент подачи уточненных налоговых деклараций Учреждение не уплатило недостающую сумму и соответствующие пени, то есть не выполнило условия, предусмотренные этой нормой. Доказательств обратного заявителем не представлено.

Согласно акту сверки расчетов, проведенной сторонами по определению апелляционного суда (том 3 лист дела 110) сумма штрафных санкций по п.1 ст.122 НК РФ составляет 63 923руб., следовательно, решение налогового органа по данному эпизоду является недействительным в части привлечения Учреждения к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 12 829руб., в остальной части решение налогового органа является законным и обоснованным, в связи с чем, решение суда первой инстанции по данному эпизоду подлежит изменению.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктами 3, 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 16.06.2008 по делу N А56-10961/2008 изменить, изложив его в следующей редакции.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Санкт-Петербургу от 04.03.2008 N 20-04/04908 в части начисления пени по налогу на прибыль в размере 825 236 руб., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в связи с невыполнением условий освобождения от ответственности, предусмотренной пунктом 4 статьи 81 НК РФ в виде штрафа в размере 12 829 руб.

В удовлетворении остальной части заявления отказать.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

М.Л. Згурская Н.И. Протас