Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 5 декабря 2008 г. N 09АП-14684/2008

г. Москва

Дело N А40-29123/08-151-83

05 декабря 2008 г.

N 09АП-14684/2008-АК

Резолютивная часть постановления объявлена 02 декабря 2008 г.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 декабря 2008 г.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи Седова С.П.

судей: Катунова В.И., Яремчук Л.А.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сергиной Т.Ю.

Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве на решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.09.2008г. по делу N А40-29123/08-151-83, принятое судьей Чекмаревым Г.С.

по иску (заявлению) ООО "Никомед Дистрибъюшн Сентэ"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве

о признании частично недействительным решения

при участии в судебном заседании:

от истца (заявителя): Лысенко Л.С. по дов. от 12.05.2008г., Ситникова Н.Н. по дов. от 16.06.2008г., Солдатова С.Ю. по дов. от 21.11.2008г., Паллак Н.М. по дов. от 16.06.2008г.

от ответчика (заинтересованного лица): Беседина В.А. по дов. от 19.08.2008г. N 05-25/74465, Апрядкина М.В. по дов. от 10.01.2008г. N 05-25/00657

УСТАНОВИЛ

ООО "Никомед Дистрибъюшн Сентэ" обратилось в арбитражный суд с заявлением к ИФНС России N 4 по г.Москве о признании недействительным решения от 26.03.2008г. N 114-12 в части начисления недоимки по налогу на прибыль в федеральный бюджет в сумме 2.720.350руб., в бюджет субъекта федерации в сумме 7.324.019руб., начисления недоимки по НДС в сумме 6.803.484руб., а также наложения штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога на прибыль в федеральный бюджет и бюджет субъекта федерации и начисления пеней по налогу на прибыль в федеральный бюджет и бюджет субъекта федерации в соответствующих суммах; уменьшения убытков, исчисленных при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. в сумме 73.191.601руб.; уменьшения НДС, предъявленного к возмещению из бюджета в 2005 г. - 2006 г., в сумме 4.614.378руб., а также представления уточненных деклараций по налогу на прибыль за 2006 г. и внесения необходимых исправлений в документы бухгалтерского и налогового учета (с учетом уточнения требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением суда от 24.09.2008г. заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать, указывая на то, что судом при принятии решения неправильно применены нормы материального права.

Заявитель представил отзыв на апелляционную жалобу, в котором он, не соглашаясь с доводами жалобы, просит решение суда оставить без изменения, а апелляционную жалобу -без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционной инстанцией в порядке ст.ст. 266, 268 АПК РФ.

Изучив представленные в деле доказательства, заслушав представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела, ИФНС России N 4 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ООО "Никомед Дистрибъюшн Сентэ" за 2005 г. - 2006 г. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога на имущество, транспортного налога, земельного налога, платежей за пользование водными объектами, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, соблюдения валютного законодательства.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение от 26.03.2008г. N 114-12, в соответствии с которым заявитель привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль, ЕСН, НДФЛ в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, в общей сумме 2.025.360,45руб. (с учетом переплаты). Заявителю начислены пени по налогу на прибыль, НДС, НДФЛ и ЕСН в общей сумме 1.620.934,65руб., начислена недоимка по налогу на прибыль, НДС, ЕСН в общей сумме 16.934.200,89руб.; предложено уменьшить убытки, исчисленные при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. в сумме 73.411.943руб.; уменьшить НДС, предъявленный к возмещению из бюджета в 2005 г. - 2006 г., в общей сумме 4.614.378руб., а также представить уточненные декларации по налогу на прибыль за 2006 г. на сумму убытка, уменьшенного по результатам проверки, и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Как пояснил заявитель, общество не оспаривает выводы налогового органа в части, касающейся ЕСН и НДФЛ, и до обращения в суд заплатило в бюджет: - штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, в сумме 2.623,45руб.; - пени по НДФЛ в сумме 1.158,49руб.; - пени по ЕСН в ФБ в сумме 3,89руб.; - пени по ЕСН в ФСС в сумме 1.508,27руб.; - недоимку по ЕСН в ФБ в сумме 647,63руб.;- недоимку по ЕСН в ФСС в сумме 13.117,26руб.

Заявитель также не оспаривает выводы налогового органа в части неправильного учета амортизационных отчислений по легковому автомобилю LEXSUS LS430, что привело к завышению расходов, связанных с производством и реализацией, и соответствующему занижению прибыли в 2005 г. на 220.342руб., а также в части включения в расчет резерва по сомнительным долгам дебиторской задолженности по договору комиссии от 15.04.1998г. N 4-90-98 с ЗАО "СИА Интернейшнл" в сумме 82.085руб., что привело к завышению расходов и соответствующему занижению прибыли в 2005 г. на сумму 82.085руб. В 2006 г. завышение расходов по учету амортизационных отчислений по легковому автомобилю LEXSUS LS430 в сумме 220.342руб. не привело к образованию прибыли. Заявитель согласен с уменьшением убытков, исчисленных при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. на ту же сумму 220.342руб.

Исследовав и оценив, представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, суд апелляционной инстанции считает, что решение налогового органа в обжалуемой части является незаконным, нарушает права и законные интересы налогоплательщика.

В оспариваемом решении налоговый орган указывает, что заявитель необоснованно включил в состав расходов, связанных с производством и реализацией, арендную плату за помещения, находящиеся в других городах, на общую сумму 2.558.374руб., сверх того НДС в общей сумме 198.761руб., а также расходы по оплате услуг связи в этих помещениях на общую сумму 407.169руб., сверх того НДС в сумме 70.991руб. (номера и даты договоров приведены в решении налогового органа). Всего в 2005 г. расходы на аренду, не признанные налоговым органом, составили 1.107.044руб., сверх того НДС в сумме 34.194руб., расходы на услуги связи составили 137.495руб., сверх того НДС в сумме 24.749руб. За период 2006 г. расходы на аренду, не признанные налоговым органом, составили 1.451.330руб., сверх того НДС в сумме 164.567руб., расходы на услуги связи составили 269.674руб., сверх того НДС в сумме 46.242руб. При этом, налоговый орган сделал вывод о неправомерном отнесение указанных затрат на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль, считая их не обоснованными, поскольку заявитель не стоит на налоговом учете в городах по месту аренды помещений и подтвердить факт ведения деятельности налогоплательщика в вышеуказанных регионах не представляется возможным. Также инспекция указала, что заявителем не были учтены арендованные основные средства на счете 001 в оценке, указанной в договорах аренды.

Суд апелляционной инстанции считает, что указанные доводы налогового органа являются несостоятельными и не могут служить основанием для отказа заявителю в отнесении указанных выше затрат в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ, при расчете налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, Налоговый кодекс РФ не ставит в зависимость обоснованность произведенных затрат от факта постановки налогоплательщика на налоговый учет.

Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ, под обособленным подразделением организации понимается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

Из письма Министерства финансов Российской Федерации N 03-02-07/81 от 09.11.2004г. следует, что в случае если общество не создает стационарное рабочее место для выполнения трудовых функций его работником на основании заключенного трудового договора в связи со спецификой трудовых отношений (в том числе разъездным характером работы), то обязанности по постановке на учет по месту выполнения трудовых функций таким работником у данного общества не возникает.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции правомерно указал, что при отсутствии стационарных рабочих мест, деятельность налогоплательщика может осуществляться, а обязанность постановки на налоговый учет не возникает.

Таким образом, факт ведения деятельности в регионах не может подтверждаться постановкой на учет в налоговых органах по месту аренды, т.к. данные обстоятельства не находятся в причинно-следственной связи друг с другом.

Из представленных в материалы дела доказательств следует, что арендуемые в других городах помещения использовались заявителем при осуществлении деятельности по продвижению реализуемых им медицинских препаратов в регионах России. Арендованные помещения, оборудованные средствами связи, необходимы для координации деятельности медицинских представителей и медицинских консультантов, состоящих в штате заявителя и работающих в соответствующих регионах. В арендованных помещениях находятся рекламные материалы, выставочные стенды, печатная и иная рекламная продукция, а также образцы для оформления выставочных стендов, витрин и демонстрационных залов, что необходимо для обеспечения участия заявителя в различных рекламных мероприятиях.

Ведение заявителем деятельности в указанных регионах, а также экономическая обоснованность расходов на аренду помещений подтверждаются представленными документами: штатной расстановкой заявителя (т. 2 л.д. 17-44) с указанием сотрудников, проживающих и работающих в других городах; сведениями о продажах медикаментов компании НИКОМЕД по городам РФ в 2004 г. - 2007 г. (т. 2 л.д. 45-54), из которых прослеживается стабильный рост продаж медицинских средств в регионах за проверяемый период (2004 г. - 2005 г.); трудовыми договорами (т. 2 л.д. 1-8) и должностными инструкциями медицинских консультантов и медицинских представителей, работающих в регионах (т. 1 л.д. 139-141, 142-144); личными отчетами менеджеров заявителя о размещении (выкладке) образцов медикаментов на симпозиумах -семинарах -конференциях -выставках, проведенных в 2005 г. - 2006 г. (т. 2 л.д. 61, 86; т. 3 л.д. 1, 26, 51, 69), в которых отражено размещение менеджерами образцов медицинских препаратов на различных рекламных мероприятиях в разных регионах России; перечнями симпозиумов -семинаров -конференций -выставок, проведенных в 2005 г. - 2006 г. (т. 3 л.д. 76-88, 89-98), в котором в сводном виде отражена информация обо всех рекламных мероприятиях с участием заявителя с указанием города, в котором они проводились.

Разъездной характер работы медицинских представителей и медицинских консультантов заявителя закреплен в п. 3 Должностной инструкции медицинского консультанта N 5 от 17.09.2002г. (т. 1 л.д. 139-141) и Должностной инструкции медицинского представителя N 5-А от 01.04.2006г.

Доводы налогового органа о том, что в представленных трудовых договорах, должностных инструкциях, штатной расстановке кадров не указано местонахождение, наименование обособленного подразделения, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку заявителем обособленные подразделения не создавались, соответственно местонахождение и наименование обособленного подразделения не могли указываться в трудовых договорах.

Являются несостоятельными ссылки инспекции на ст. 209 Трудового Кодекса РФ, поскольку указанная статья не устанавливает такого признака стационарного рабочего места, как оборудование его средствами связи.

Таким образом, то обстоятельство, что арендованные помещения оборудованы средствами связи, не свидетельствует о создании заявителем стационарного рабочего места, и как следствие об обязанности заявителя встать на налоговый учет по месту аренды помещений в других городах.

Доводы налогового органа относительно замечаний по ведению бухгалтерского учета арендованных помещений, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку согласно Приказу Минфина РФ от 31.10.2000г. N 94н "Об утверждении плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению", счет 001 "Арендованные основные средства" относится к числу забалансовых счетов, которые предназначены для обобщения информации о наличии и движении ценностей, временно находящихся в пользовании или распоряжении организации. В соответствии с п. 14 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13.10.2003г. N 91н, инвентарный учет основных средств, полученных в аренду, носит рекомендательный характер. Не отражение стоимости имущества на забалансовом счете, не привело к занижению обществом налогооблагаемой прибыли, поскольку стоимость имущества, которая должны быть отражена на забалансовом счете, не формирует ни актив, ни пассив баланса и не является доходом либо расходом организации.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции считает обоснованными (экономически оправданными) расходы заявителя по аренде помещений и оплате услуг связи в различных городах, в связи с чем общество правомерно отнесло в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затраты по аренде помещений, находящихся в других городах, а также расходы по оплате услуг связи в этих помещениях.

Из обжалуемого решения налогового органа следует, что заявитель неправомерно включил в состав расходов на продажу расходы по использованию медикаментов в качестве образцов на симпозиумах -семинарах -конференциях -выставках в 2005 г. в сумме 28.853.149руб. и в 2006 г. в сумме 21.011.548руб., а всего в сумме 49.864.697руб. По мнению налогового органа, к расходам на участие в выставках, ярмарках, экспозициях следует относить только расходы по оплате вступительных взносов, разрешений и т.п. для участия в подобных выставках.

Суд апелляционной инстанции считает указанные доводы инспекции неправомерными по следующим основаниям.

В соответствии с абз. 4 п. 4 ст. 264 ПК РФ, к расходам организации на рекламу в целях исчисления налога на прибыль относятся, в том числе, расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Статья 264 НК РФ и иные нормы действующего законодательства не раскрывают перечень затрат, включаемых в расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, а также что именно понимается под оформлением витрин, выставок-продаж, демонстрационных залов и какие затраты относятся к используемым в этих целях расходам.

Учитывая изложенное, при классификации затрат и определении возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль необходимо руководствоваться фактическим использованием тех или иных предметов в указанных целях.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что расходы заявителя на оформление стендов, витрин, комнат соответствующими образцами относятся к ненормируемым расходам на рекламу, подпадающим под действие абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, и подлежат учету при исчислении налога на прибыль в полном объеме.

Налоговое законодательство не содержит указаний о том, какими документами должны оформляться расходы налогоплательщика на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов. Договоры заявителя на участие в рекламных мероприятиях были проверены налоговым органом, замечаний по ним в обжалуемом решении инспекции не указано.

Факт раскладки продукции в рекламных целях подтверждается представленными в материалы дела доказательствами, а именно: отчетами менеджеров о размещении (выкладке) образцов медикаментов, полученных за год, на симпозиумах -семинарах -конференциях -выставках, проведенных в течение года (т. 2 л.д. 61, 86; т. 3 л.д. 1, 26, 51, 69); Перечнем рекламных мероприятий, проведенных в течение года, на которых размещались рекламные образцы (т. 3 л.д. 76-88 и 89-98); отчетом о выдаче образцов медикаментов менеджерам заявителя для размещения на рекламных мероприятиях по итогам года (т. 3 л.д. 99-124, 125-153).

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что анализ представленных в материалы дела доказательств свидетельствует о том, что расходы заявителя на оформление стендов, витрин, комнат соответствующими образцами документально подтверждены.

Доводы налогового органа о непредставлении заявителем документов, подтверждающих факт передачи рекламных образцов контрагентам и утрату первоначальных качеств образцов или их товарного вида при экспонировании, а также факт раскладки продукции в рекламных целях, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку документы, подтверждающие факт передачи рекламных образцов контрагентам, не оформлялись и не должны были оформляться заявителем. Так, согласно п. 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006г. N 38-ФЗ "О рекламе", рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Таким образом, передача образцов товара под роспись получателей приводит к конкретизации круга лиц, на который рассчитана данная реклама, и делает невозможным учет таких расходов как рекламных.

Кроме того, на основании внутренней Инструкции "Отпуск образцов продукции" N RMS.044.03 (т. 2 л.д. 57-60), заявитель осуществлял списание всех образцов в момент их отпуска со склада, что подтверждается Ведомостями на списание материалов на складе при выдаче образцов (т. 2 л.д. 63-85, 89-138; т. 3 л.д. 3-25, 28-50, 53-68, 71-75). Такой порядок соответствует действующему законодательству и обусловлен: - вскрытием упаковок образцов в ходе рекламных мероприятий, что автоматически исключает реализацию медицинского препарата (п. 4.2 Отраслевого стандарта "Правила отпуска (реализации) лекарственных средств в аптечных организациях. Основные положения" ОСТ 91500.05.0007-2003, утв. Приказом Министерства здравоохранения РФ от 04.03.2003г. N 80); - нарушением условий хранения препаратов (Инструкции по организации хранения в аптечных учреждениях различных групп лекарственных средств и изделий медицинского назначения, утв. Приказом Минздрава РФ от 13.11.1996г. N 377), которые не могут быть соблюдены в условиях организации и проведения рекламно-выставочных мероприятий; - требованиями ст. 31 Федерального закона РФ от 22.06.1998г. N 86-ФЗ "О лекарственных средствах", которая запрещает продажу лекарственных средств, пришедших в негодность, лекарственных средств с истекшим сроком годности, фальсифицированных лекарственных средств, подлежащих уничтожению.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что заявитель правомерно осуществлял списание образцов в момент их отпуска со склада, в соответствие с требованиями законодательства о реализации лекарственных средств. Документы, подтверждающие утрату первоначальных качеств образцов или их товарного вида при экспонировании оформляться не должны.

Доводы налогового органа о том, что образцов списано заявителем слишком много, не принимаются судом апелляционной инстанции, поскольку согласно абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ указанные расходы учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в полном объеме. В связи с этим, доводы налогового органа о количестве использованных заявителем образцов не имеет правового значения. Вместе с тем, из представленной заявителем Справки о количестве образцов следует, что с учетом наименований лекарственных препаратов, на одно рекламное мероприятие приходится в среднем 20 упаковок лекарственных препаратов одного наименования в 2005 г. и 40 упаковок - в 2006 г. При этом, как пояснил заявитель, необходимо учитывать длительность и массовость рекламных мероприятий, на которых размещались образцы. Так например, конференция "Курс реанимации и интенсивной терапии в неонатологии" в г. Санкт -Петербурге (п. 5 Перечня симпозиумов -семинаров -конференций -выставок, проведенных в 2005 г. - т. 3 л.д. 76-78) длилась в течение 10 дней; общее количество участников конференции составило порядка 5.000 человек. Всероссийская конференция молодых ученых, посвященная вопросам сердечно-сосудистой хирургии (п. 13 Перечня), XI Всероссийский съезд сердечно-сосудистых хирургов (п. 16 Перечня), Выставка современных лекарственных препаратов "Кардиология" (п. 20 Перечня) проходили в течение 3 - 4 дней и насчитывали до 3.000 участников. Указанными обстоятельствами подтверждается необходимость использования заявителем образцов в указанных количествах.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заявитель правомерно относил к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на оформление стендов, витрин, комнат соответствующими образцами, которые относятся к ненормируемым расходам на рекламу, подпадающим под действие абз. 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, и подлежат учету при исчислении налога на прибыль в полном объеме.

Из обжалуемого решения налогового органа следует, что заявитель необоснованно включил в состав расходов, связанных с производством и реализацией, затраты на оплату транспортных услуг в общей сумме 8.335.006руб., из которых за 2005 г. на сумму 3.919.468руб., за 2006 г. на сумму 4.415.538руб. По мнению инспекции, указанные затраты не подтверждены необходимыми документами, поскольку в актах оказанных транспортных услуг не содержится полной информации о совершенных операциях, что не соответствует требованиям ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Как следует из материалов дела, в подтверждение оказания транспортных услуг заявителем представлены договоры, акты, счета-фактуры, оформленные в соответствии со ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В актах об оказании услуг содержатся ссылки на договор и подтверждение оказания услуг в полном объеме.

По Договорам на предоставление такси с ООО "СиСиЭс-Авто Транспорт Плюс" (договор на оказание транспортных услуг от 15.04.2005г. - т. 4 л.д. 33-36) и с ООО "Стиль-Моторс" (договор N 162 ТХ от 08.06.2005г. - т. 4 л.д. 75-78) также составлялись отчеты с детализацией поездок.

Представление заявителем указанных документов в ходе проверки подтверждается сопроводительным письмом общества от 27.12.2007г. (т. 5 л.д. 17-18) с отметкой налогового органа в его получении, а также возражениями на акт выездной проверки (вх. N 02-29/11980 от 13.03.2008г. т. 1 л.д. 106-115).

Согласно п. 2 Политики использования автомобилей, утвержденной заявителем (т. 4 л.д. 1-17), заявитель предоставляет служебные автомобили отдельным категориям своих сотрудников. Как пояснил заявитель, значительная часть сотрудников заявителя не обеспечена транспортом для служебных целей, при чем автомобилей с водителем для общего пользования заявитель не имеет.

Из представленных в материалы дела детализированных отчетов транспортных компаний ООО "СиСиЭс-Авто Транспорт Плюс" (т. 4 л.д. 71-73) и ООО "Стиль-Моторс" (т. 4 л.д. 103-145) следует, что подавляющее большинство поездок - это встречи и проводы работников заявителя в аэропорт или на железнодорожный вокзал в связи с их отъездом в командировку либо возвращением из нее. В отчетах отражены фамилии пассажира и сотрудника, заказавшего такси, адрес поездки и время, поскольку законодательство не содержит требований по их оформлению, в т.ч. по обязательному указанию цели поездки, о которой транспортная компания знать не может.

Указанные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Согласно Приказу N 4-а/02/2005 от 07.02.2005г. "Об использовании транспорта при направлении сотрудников ООО "Никомед Дистрибъюшн Сентэ" в служебную командировку" (т. 4 л.д. 18), запрещено использование служебных автомобилей, закрепленных за сотрудниками заявителя, для поездок в аэропорт (на вокзал) при поездке сотрудника в командировку.

В соответствии с разъяснениями Министерства финансов РФ, изложенными в письмах N 03-03-06/2/82 от 22.05.2007г., N 03-03-06/4/48 от 13.04.2007г., отнесение расходов на проезд работника на такси в аэропорт и обратно при направлении в служебную командировку к прочим расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, обосновано.

Являются несостоятельными доводы инспекции о непредставлении заявителем документов по транспортным расходам в 2006 г. за январь на сумму 337.699руб., за февраль на сумму 396.687руб., за июль на сумму 410.002руб., за август на сумму 223.528руб., за ноябрь на сумму 1.009.716руб., за декабрь на сумму 471.368руб., поскольку указанные суммы были выплачены ООО "Стиль Моторс" на основании полного пакета документов: отчетов, актов, счетов-фактур (т. 4 л.д. 79-102), которые были представлены налоговому органу в ходе проверки, что подтверждается сопроводительным письмом заявителя от 27.12.2007г. (т. 5 л.д. 17-18) с отметкой налогового органа в его получении, а также возражениями на акт выездной проверки (вх. N 02-29/11980 от 13.03.2008г. - т. 1 л.д. 106-115).

Транспортные услуги ООО "Волга-Тур" и ООО "Туристическая компания "СЕЛЕНА" были предоставлены в разовом порядке связи с проведением корпоративных мероприятий производственного характера.

Согласно договору б/н от 15.05.2006г. с ООО "Туристическая компания "СЕЛЕНА" на оказание автотранспортных услуг в г. Краснодаре (т. 5 л.д. 1-3) на сумму 21.600руб., ООО "СЕЛЕНА" оказало транспортные услуги (предоставило автобусы по маршруту Краснодар - Адлер - Краснодар) в период проведения в г. Адлер Научно-практической конференции "Лечение артериальной гипертензии в сложных клинических условиях". Данная конференция проводилась заявителем с целью продвижения соответствующих медицинских препаратов и лекарственных средств, что подтверждается программой конференции (т. 5 л.д. 5-6), пояснительной запиской (т. 5 л.д. 7) и актом выполненных работ (т. 5 л.д. 4).

Транспортные услуги ООО "Волга-Тур" на сумму 136.250руб. предоставлены по договору возмездного оказания услуг N 104-06 от 24.05.2006г. (т. 5 л.д. 9-11) в рамках выполнения комплекса услуг по организации мероприятия и транспортного обслуживания для участников IX Всероссийского съезда неврологов в г. Ярославле. Организация транспортных услуг для участников съезда в период с 28.05.2006г. по 03.06.2006г. выделена отдельным пунктом во всех бухгалтерских документах, а именно в: договоре, акте об оказании услуг N 000198 от 03.06.2006г. (т. 5 л.д. 12), счет -фактуре N 00197 от 03.06.2006г. (т. 5 л.д. 13) и счете N 292 от 24.05.2006г. (т. 5 л.д. 14). Организация данного мероприятия была направлена на продвижение медицинских препаратов и лекарственных средств, реализуемых заявителем.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что затраты заявителя на оплату транспортных расходов являются экономически оправданными и документально подтвержденными, подлежащими отнесению к прочим расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. При этом, налоговый орган признал обоснованным отнесение к прочим расходам затрат на проведение самого мероприятия, оформленного теми же документами.

Доводы налогового органа о том, что количество служебных машин превышает штатную численность сотрудников заявителя, не могут быть приняты во внимание судом апелляционной инстанции, поскольку приведенные инспекцией цифры отражены без учета приобретения и продажи автомобилей. Из представленной заявителем бухгалтерской справки следует, что количество автомобилей в эксплуатации меньше штатной численности сотрудников общества.

В обжалуемом решении налоговый орган указывает, что затраты заявителя на проведение корпоративных мероприятий в общей сумме 24.287.405руб. являются экономически необоснованными и документально не подтвержденными.

Как следует из материалов дела, заявитель представил в налоговый орган документы, подтверждающие произведенные расходы на проведение корпоративных мероприятий, в том числе договоры, счета -фактуры, акты выполненных работ.

Указанные документы оформлены в соответствии с требованиями ст. 9 Закона о бухгалтерском учете, в частности счета-фактуры оформлены по установленной форме, акты выполненных работ содержат все поименованные в законе реквизиты, включая содержание хозяйственной операции и ее измерители в натуральном и денежном выражении.

Предметом заключенных заявителем договоров является оказание услуг по проведению различных мероприятий. Тематика указанных мероприятий отражена в Программах их проведения. Как указывает заявитель, все мероприятия посвящались обсуждению работы в регионах, заслушиванию отчетов региональных менеджеров и обсуждению перспектив, анализу работы и выявлению проблем и путей их решения; вопросам применения и реализации отдельных медицинских препаратов и лекарственных средств; вопросам бюджета и координации работы в регионах.

В актах и счет -фактурах указаны: данные сторон, подписи их представителей, вид обслуживания - организация мероприятия; место проведения мероприятия и срок его проведения, сумма, подлежащая оплате, а также есть ссылка на заключенный сторонами договор - например т. 5 л.д. 22-33 (счета-фактуры, акты, программы по ООО "Экспо-Холдинг" за 2005 г.); т. 5 л.д. 47-105 - пакет по ЗАО "Континент Экспресс" за 2006 г.

Таким образом, представленные в материалы дела доказательства опровергают доводы налогового органа о том, что акты оказанных услуг по проведению мероприятий не позволяют определить, какие именно услуги оказаны исполнителем.

Доводы инспекции о непредставлении заявителем подтверждающих документов по указанным выше затратам, являются несостоятельными, поскольку указанные документы были представлены сопроводительным письмом заявителя от 27.12.2007г. (т. 5 л.д. 17-18) с отметкой налогового органа о получении.

Оформление расходов заявителя по проведению производственных мероприятий также подтверждается реестрами документов по расходам на проведение производственно-корпоративных мероприятий за 2005 г. (Таблица N 3 - т. 5 л.д. 19) и за 2006 г. (Таблица N 4 - т. 5 л.д. 34-37), а также документами по наиболее крупным затратам 2005 г. и 2006 г. (по ЗАО "Континет Экспресс" - т. 5 л.д. 38-105, ООО "Экспо Холдинг" - т. 5 л.д. 20-33, ГУ "Кубанский казачий хор" - т. 5 л.д. 106-107).

Совокупность представленных доказательств свидетельствует о том, что все проведенные заявителем мероприятия связаны с основной деятельностью заявителя - реализацией медицинских препаратов и лекарственных средств, проведение мероприятий и совещаний, направленных на увеличение объема продаж, и имели систематический характер.

Экономическая обоснованность затрат заявителя на проведение производственно-корпоративных мероприятий дополнительно подтверждается данными управленческой отчетности. Согласно Сведениям о ежемесячных продажах медикаментов компании "Никомед" на территории РФ в 2005 г. - 2006 г. (т. 6 л.д. 72-73), в проверяемый период имело место устойчивый рост объемов продаж.

Обоснованно отклонены судом первой инстанции доводы инспекции об указании в расходах на проведение мероприятий в 2006 г. затрат по договору б/н от 15.05.2006г. с ООО "Туристическая компания "СЕЛЕНА" на сумму 133.910руб., поскольку указанные затраты не были понесены заявителем, а договор б/н от 15.05.2006г. был заключен на оказание транспортных услуг на сумму 21.600руб. Другие отношения с ООО "СЕЛЕНА" в проверяемый период у заявителя отсутствовали, что подтверждается Карточкой поставщика ПО01788 (т. 5 л.д. 8).

Налоговый орган необоснованно исключил из числа расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, затраты на проведение мероприятий на сумму 1.017.577руб., ссылаясь на непредставление документов по указанным расходам, поскольку как следует из материалов дела, представление указанных документов по расходам на проведение мероприятий подтверждается сопроводительным письмом от 27.12.2007г. - т. 5 л.д. 17-18.

Как пояснил заявитель, в данном случае возможно, речь идет о затратах по договорам на аренду нежилых помещений (большого и малого банкетных залов) N А-МБЗ 01/06 от 01.01.2006г. (т. 6 л.д. 1-9) и N А-ББЗ 02/06 от 1.01.2006г. (т. 6 л.д. 10-17) в общей сумме 1.149.992,24руб. согласно Реестру документов (Таблица N 5 -т. 6 л.д. 18). Указанные документы представлены заявителем в полном объеме (т. 6 л.д. 19-70). Аренда переговорной комнаты и конференц-зала в офисном центре по ул. Тимура Фрунзе имела место как в 2005 г., так и в 2006 г. Расходы по их аренде в 2005 г. налоговый орган посчитал обоснованными и не включил в Решение N 114-12 от 26.03.2008г. никаких замечаний по их учету, а в 2006 г. посчитал те же самые расходы экономически необоснованными, а такие же документы, как и в 2005 г., оформленными с нарушением положений законодательства.

Указанные обстоятельства налоговым органам не отрицаются.

Доводы налогового органа о наличии убытка по итогам 2006 г. как препятствия для принятия расходов при определении налоговой базы, не могут быть приняты во внимание, поскольку налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулируется порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности. Глава 25 "Налог на прибыль организаций" не ставит порядок признания расходов в зависимость от того, были у организации доходы или нет. Налогоплательщик вправе учитывать расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, если осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.

Указанная позиция подтверждается также Определением Конституционного Суда РФ от 04.06.2007г. N 366-О-П, разъяснениями Минфина РФ, изложенными в письмах N 03-03-04/1/821 от 08.12.2006г., N 03-03-06/1/729 от 22.10.2007г.

Как видно из баланса общества за 1 квартал 2008 г. (т. 9 л.д. 84-85), заявитель располагает значительными активами для ведения основной деятельности. Заявитель своевременно и в полном объеме перечислял в бюджет все налоговые платежи. Так, в течение 2007 г. в бюджет перечислено 124.618.486руб. За 1 квартал 2008 г. заявитель перечислил в бюджет 289.822.202руб. (Справка - т. 9 л.д. 90). Текущей задолженности перед бюджетом заявитель не имеет, по многим налогам отражена переплата (т. 9 л.д. 91-107).

Образование у налогоплательщика убытков не может служить доказательством неразумности и экономической необоснованности именно спорных расходов.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, что заявитель правомерно уменьшил налоговую базу по налогу на прибыль на сумму понесенных расходов на проведение корпоративных мероприятий производственного характера.

По мнению налогового органа, заявитель неправомерно включил в состав внереализационных расходов суммы убытков прошлых налоговых периодов в 2005 г. в размере 4.335.815руб., в 2006 г. в размере 17.860.135руб., поскольку первичные бухгалтерские документы подтверждают, что указанные расходы относились к финансово-хозяйственной деятельности 2003 - 2005 годов.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Учитывая, что заявитель применяет метод начисления, на основании п.п. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ, датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов. Заявитель уменьшал налоговую базу по налогу на прибыль на сумму тех расходов, документы (счета-фактуры) по которым были представлены в данном налоговом периоде. Все остальные фактически осуществленные заявителем расходы, по которым не представлены счета-фактуры, относились заявителем на убытки без уменьшения налоговой базы в соответствии с п.п. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ.

С учетом положений ст.ст. 247, 252, 265, 313 НК РФ, затраты, которые понесены налогоплательщиком, но не подтверждены документально, расходом для целей исчисления базы по налогу на прибыль не являются.

Суд апелляционной инстанции считает, что отнесение данных сумм как ошибочных на период совершения ошибки в порядке п. 1 ст. 54 НК РФ (на который ссылается инспекция) является неправомерным, поскольку нельзя считать ошибкой налогоплательщика более позднее получение документов от его контрагентов. Получение документов, подтверждающих затраты какого-то из прошлых периодов, не означает выявления ошибки или искажения в налоговой базе того периода, к которому эти затраты относятся, т.к. на момент определения налоговой базы за тот период она была сформирована верно - на основе имевшихся на тот момент первичных документов.

Учитывая изложенное, отсутствуют основания для применения п. 1 ст. 54 НК РФ.

Согласно Письму УМНС РФ по г. Москве от 19.05.2004г. N 26-12/32539, если расходы фактически произведены в истекшем налоговом периоде, а первичные документы, подтверждающие понесенные расходы, датированы следующим налоговым периодом, то указанные расходы учитываются организацией в составе соответствующих расходов следующего налогового периода, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Применение п.п. 1 п. 2 ст. 265 НК РФ не поставлено в зависимость от того, возможно ли определение периода, к которому относятся выявленные расходы. Данная норма является специальной по отношению к ст. 54 НК РФ, устанавливающей общие правила определения налоговой базы.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.05.2003г. N 8-П и в Определениях от 05.10.2000г. N 199-О, от 01.12.99г. N 211-О, специальные нормы имеют приоритет над общими.

При этом, при исчислении налога на прибыль за период, в котором фактически осуществлялся расход, заявитель не производил уменьшение налогооблагаемой базы на осуществленные, но несвоевременно предъявленные расходы, налог на прибыль уплатил в полном размере, следовательно, ущерб бюджету в виде недоплаты налога не наступил.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает необоснованным исключение налоговым органом из внереализационных расходов сумм убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Из обжалуемого решения налогового органа следует, что заявитель необоснованно включил в состав внереализационных расходов безнадежные долги в 2005 г. в сумме 996руб., в 2006 г. в сумме 3.652.734руб., поскольку имелся неиспользованный остаток резерва по сомнительным долгам, превышающий сумму безнадежных долгов. При этом, ссылаясь на п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, налоговый орган считает, что безнадежные долги могут быть отнесены на внереализационные расходы только при полном использовании созданного резерва по сомнительным долгам.

Согласно п. 3 ст. 266 НК РФ, налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом.

В соответствии с п. 1 ст. 266 НК РФ, сомнительным долгом признается задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.

Таким образом, в состав резерва включаются только задолженность от реализации. Задолженность иного рода не может быть отнесена к сомнительны долгам в смысле ст. 266 НК РФ, поэтому формирование резерва по ней не предусмотрено Налоговым кодексом.

Аналогичная правовая позиция о том, что в состав резерва по сомнительным долгам не подлежит включению задолженность, которая возникла не в связи с реализацией товаров (работ, услуг), а по иным основаниям, изложена в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.10.2007г. N 13279/07.

Из материалов дела следует, что заявитель сформировал резерв исключительно по сомнительным долгам от реализации товара, отражаемой по счету 62 плана счетов. Счет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" предназначен для обобщения информации о расчетах с покупателями и заказчиками.

По иной задолженности, в том числе по суммам предоплаты поставщикам услуг за оказываемые услуги (счет 76 плана счетов), не относящейся к сомнительной задолженности в смысле ст. 266 НК РФ, резерв не был сформирован.

На основании п.п. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ, к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в виде сумм безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.

Следовательно, за счет резерва по сомнительным долгам может быть списана только та безнадежная задолженность, которая при создании резерва рассматривалась как сомнительная. Суммы иных безнадежных долгов, по которым не был сформирован резерв, относятся к внереализационным расходам.

В соответствии с п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утв. Приказом Минфина РФ от 29.07.1998г. N 34н, величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

В соответствии с п. 77 указанного выше Положения, дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся соответственно на счет средств резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты у коммерческой организации, если в период, предшествующий отчетному, суммы этих долгов не резервировались в порядке, предусмотренном пунктом 70 настоящего Положения, или на увеличение расходов у некоммерческой организации.

Таким образом, суд апелляционной инстанции считает, что заявитель обоснованно включил в состав внереализационных расходов безнадежные долги в 2005 г. в сумме 996руб., в 2006 г. в сумме 3.652.734руб.

Учитывая, что налоговым органом неправомерно исключены указанные выше расходы из расчета налога на прибыль, соответственно, незаконным является и исключение налоговым органом суммы НДС по таким расходам из состава налоговых вычетов.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции считает, анализ представленных в деле доказательств свидетельствует о том, что решение налогового органа в обжалуемой части является незаконным, нарушает права и законные интересы налогоплательщика. Требования заявителя правомерно удовлетворены судом первой инстанции.

Таким образом, решение суда является законным и обоснованным, соответствует материалам дела и действующему законодательству, в связи с чем отмене не подлежит.

Апелляционной инстанцией рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Расходы по оплате госпошлины по апелляционной жалобе распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.

Глава 25.3 НК РФ не содержит положений, предусматривающих освобождение государственных органов, органов местного самоуправления и иных органов, выступающих в суде от имени публично-правового образования, от уплаты государственной пошлины при совершении соответствующих процессуальных действий (подаче апелляционной жалобы) по делам, по которым данные органы или соответствующее публично-правовое образование выступали в качестве ответчика. Учитывая, что при подаче апелляционной жалобы налоговым органом не была уплачена госпошлина, с ИФНС России N 4 по г. Москве подлежит взысканию госпошлина по апелляционной жалобе в доход федерального бюджета.

С учетом изложенного, руководствуясь ст.ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 24.09.2008г. по делу N А40-29123/08-151-83 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по г. Москве в доход федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 1.000руб.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий:

С.П. Седов

Судьи

Л.А. Яремчук В.И. Катунов