Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 августа 2011 г. N 18АП-8062/11

г.Челябинск

30 августа 2011 г.

Дело N А76-6760/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 23 августа 2011 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 30 августа 2011 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Дмитриевой Н.Н., Кузнецова Ю.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Соловьевой В.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Копейску Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 28 июня 2011 г.. по делу N А76-6760/2011 (судья Белый А.В.).

В заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Сибгатулина Рината Хаевича - Сибгатулин Р.Х. (паспорт);

Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Копейску Челябинской области - Иванова М.А. (доверенность от 11.01.2011 N 04-22/2).

Индивидуальный предприниматель Сибгатулин Ринат Хаевич (далее - заявитель, ИП Сибгатулин Р.Х., предприниматель, налогоплательщик) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Копейску Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 17.09.2010 N 37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 28.07.2011 заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением суда, налоговый орган обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемый судебный акт отменить, в удовлетворении заявленного требования отказать.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Как указывает податель апелляционной жалобы, рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика произведено в установленные сроки и в назначенное время, указание в приглашении промежутка времени в пределах одного дня не может служить основанием для отмены оспариваемого решения инспекции, такая форма уведомления налогоплательщика направлена на соблюдение его прав и обеспечивает возможность явиться для рассмотрения материалов проверки в удобное для него время.

По существу заявленного требования апеллянт полагает, что поскольку инспекция в ходе выездной налоговой проверки имела возможность на основании представленных на проверку документов, а также полученных в ходе проведенных мероприятий налогового контроля определить размер полученных налогоплательщиком доходов, налогообложение которых производится по общей системе, у налогового органа отсутствовали основания для исчисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), подлежащего уплате, расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам.

В судебном заседании заявитель возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва.

По мнению заявителя, назначение времени для рассмотрения материалов проверки в течение дня создает неопределенность для налогоплательщика, не позволяет определить, в какое конкретное время будут рассмотрены его возражения, что существенно нарушает его права на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки.

По существу заявленного требования налогоплательщик считает необоснованным производить доначисление налогов, пеней и штрафа расчетным методом в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) лишь на основании банковских выписок с расчетных счетов предпринимателя о полученных доходах.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, инспекцией в отношении предпринимателя на основании решения от 02.06.2010 N 71 (т.1, л.д.130-132) проведена выездная налоговая проверка по вопросам соблюдения налогового законодательства, о чем составлен акт от 19.08.2010 N 34 (т.1, л.д.6-32).

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки инспекцией вынесено решение от 17.09.2010 N 37 (т.1, л.д.52-69), которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС, налога на доходы физических лиц (далее- НДФЛ), единого социального налога (далее- ЕСН), по пункту 1 статьи 119 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 24 768 руб. 45 коп., также налогоплательщику начислены пени по НДС, НДФЛ, ЕСН в размере 10 328 руб. 50 коп. и предложено уплатить недоимку по НДС, НДФЛ, ЕСН в размере 108 645 руб.

Основанием для доначисления налогов, пеней и штрафов по ним явились выводы проверяющих о том, что ИП Сибгатулин Р.Х в проверяемом периоду наряду с видом деятельности, доход от которого подлежит налогообложению единым налогом на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) - оказание услуг по изготовлению и ремонту мебели населению, - осуществлял деятельность, доходы от которой подлежат налогообложению по общему режиму - оказание услуг по ремонту мебели юридическим лицам, изготовление мебели по заказам населения, при этом налогоплательщик исчислял и уплачивал только ЕНВД, учет результатов финансово-хозяйственной деятельности в разрезе различных режимов налогообложения им не велся, НДС, НДФЛ, ЕСН не декларировались и не уплачивались.

Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 28.01.2011 N 16-07/000200 жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения (т.1, л.д.75-77).

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Удовлетворяя заявленное требование, суд первой инстанции установил, что фактически рассмотрение материалов налоговой проверки и возражений налогоплательщика произведено без его участия, указание времени с 8:30 часов до 17:30 часов создает неопределенность для налогоплательщика, поскольку невозможно определить, в какое конкретное время будут рассматриваться возражения конкретного налогоплательщика, такое уведомление является ненадлежащим, влекущим существенное нарушение прав налогоплательщика на рассмотрение материалов налоговой проверки с его участием в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ, что является безусловным основанием для отмены решения налогового органа.

Учитывая виды деятельности, которые осуществлял налогоплательщик в проверяемом периоде, суд пришел к выводу об обоснованности доначисления налогов по общей системе налогообложения, в том числе расчетным путем в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, указав при этом на неправильное применение инспекцией методики исчисления сумм налогов, их несоответствие реальным налоговым обязательствам налогоплательщика.

Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.

По мнению заявителя, инспекцией был нарушен порядок рассмотрения материалов проверки.

В соответствии с подпунктами 6 и 15 пункта 1 статьи 21, пунктом 2 статьи 101 НК РФ налогоплательщик имеет право представлять свои интересы в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, лично либо через своего представителя, а также на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по его результатам регламентирована в статье 101 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с пунктом 3 статьи 101 НК РФ перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен, в частности, установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения.

Согласно пункту 14 статьи 101 НК РФ нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа, вынесенного по результатам рассмотрения материалов проверки.

К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя.

В силу пункта 6 статьи 100 НК РФ лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.

Как следует из материалов дела, налоговым органом акт налоговой проверки N 34 был составлен 19.08.2010 и вручен налогоплательщику в этот же день лично, о чем имеется подпись заявителя.

Извещением от 19.08.2010 N 14-28/09015 налогоплательщик приглашен для рассмотрения материалов проверки и возражений на 14.09.2010 с 8:30 часов до 17:30 часов. Данное извещение получено налогоплательщиком 19.08.2010 (т.1, л.д. 85).

Как указывает налоговый орган, рассмотрение материалов проверки и поступивших возражений налогоплательщика произведено 14.09.2010 в 17 час. 30 мин. без участия заявителя (его представителя), что отражено в протоколе рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика от 14.09.2010.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также возражений налогоплательщика на акт от 19.08.2010 N 34 заместителем начальника инспекции принято решение от 17.09.2010 N 37 о привлечении ИП Сибгатуллина Р.Х. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

Заявитель пояснил, что в инспекцию прибыл 14.09.2010 в 09:30 часов, получил от сотрудника налогового органа информацию о том, что его возражения отсутствуют, и материалы дела будут рассмотрены позже, какой-либо иной даты рассмотрения возражений налогоплательщика сообщено не было.

Факт прибытия заявителя в инспекцию в назначенное время для рассмотрения материалов проверки подтвержден представителем налогового органа в суде первой инстанции, о чем свидетельствует аудиозапись судебного заседания от 21.06.2011.

Возражения на акт налоговой проверки представлены налогоплательщиком по почте, получены налоговым органом 14.09.2010. Возражения налогоплательщика с отметкой о получении инспекцией, с почтовым конвертом представлены апелляционному суду для обозрения.

Факт получения возражений налогоплательщика именно по почте, отсутствие других возражений ИП Сибгатулиным Р.Х., для представления которых заявитель якобы, со слов другого представителя инспекции, мог явиться утром 14.09.2010, представитель заинтересованного лица подтвердил в судебном заседании.

Таким образом, в положенное время налогоплательщик явился для рассмотрения материалов проверки. Между тем материалы проверки рассмотрены неправомерно в его отсутствие.

Налоговым органом не представлено надлежащих доказательств того, что налогоплательщику был предоставлен фактический доступ к участию в процедуре рассмотрения материалов проверки, к моменту явки заявителя в налоговый орган его сотрудники процедуру рассмотрения материалов проверки не начали, оставив предпринимателя без внимания и в неведении о дальнейшем действии.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства согласно правилам статей 65-71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу о нарушении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, что в силу прямого указания пункта 14 статьи 101 НК РФ влечет самостоятельную и безусловную отмену (признание недействительным) вынесенного инспекцией решения. Налоговым органом не выполнены все условия, предусмотренные статьей 101 НК РФ, с целью избежания конфликта в вопросе оценки соблюдения процедуры, не приняты все необходимые и достаточные меры для обеспечения возможности полноценной защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов, в том числе для предоставления возможности присутствовать при рассмотрении материалов проверки и представленных возражений.

Несоблюдение налоговым органом установленного порядка вынесения решения по результатам налоговой проверки напрямую влияет на оценку его законности, юридической силы и влечет согласно положениям пункта 14 статьи 101 НК РФ его самостоятельную и безусловную отмену в целом как ненормативного правового акта, вынесенного с нарушением установленной законом процедуры, независимо от приводимых сторонами доводов.

По существу налоговых претензий апелляционный суд считает необходимым отметить следующее.

Как видно из оспариваемого решения, основанием для доначисления сумм налогов, пеней и штрафов по ним явились выводы инспекции о том, что ИП Сибгатулин Р.Х. в проверяемом периоду наряду с видом деятельности, доход от которого подлежит налогообложению ЕНВД, осуществлял деятельность, доходы от которой подлежат налогообложению по общему режиму, в связи с чем должен был вести учет результатов финансово-хозяйственной деятельности в разрезе различных режимов налогообложения, наряду с ЕНВД уплачивать НДС, НДФЛ, ЕСН, представлять соответствующие декларации.

Из акта выездной налоговой проверки следует, что проверка проведена сплошным методом на основании представленных налогоплательщиком документов. Фактически ИП Сибгатулин Р.Х. в проверяемом периоде кроме производства мебели осуществлял и ремонт мебели юридическим лицам и населению, что не соответствует заявленным видам деятельности.

Как верно указано судом первой инстанции, в соответствии с главой 26.3 НК РФ деятельность предпринимателя по изготовлению мебели физическим лицам подпадает под действие системы налогообложения в виде ЕНВД и влечет уплату соответствующего налога.

В отношении деятельности по изготовлению мебели по заказам юридических лиц предприниматель является плательщиком налогов по общей системе налогообложения, поскольку осуществляет эту деятельность в рамках договора подряда (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.03.2011 N 14315/10), в связи с чем обязан исчислять и уплачивать НДС, НДФЛ, ЕСН, представлять соответствующие декларации. Данное обстоятельство заявитель не оспаривает.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики ЕНВД, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом.

Налоговым органом установлено, что налогоплательщиком раздельный учет по общему режиму налогообложения и специальному режиму в виде ЕНВД не велся, как и книги учета доходов и расходов, покупок и продаж, розничная торговля осуществлялась без применения контрольно-кассовой техники.

Факт отсутствия раздельного учета доходов, подлежащих налогообложению по общей системе и обложению ЕНВД, подтвержден материалами проверки и предпринимателем не отрицается.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

В силу статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 НК РФ, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Если налогоплательщик не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

На основании пункта 2 статьи 236 НК РФ объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно пункту 3 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль.

В силу пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС, в частности, признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2 статьи 153 НК РФ при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

Из анализа изложенных норм права следует, что налоговый орган при начислении НДФЛ, ЕСН и НДС должен достоверно определить доход налогоплательщика на основании первичных бухгалтерских документов.

Из оспариваемого решения следует и не отрицается налоговым органом, что налоговая база по указанным налогам установлена им расчетным методом на основании банковских выписок с расчетных счетов предпринимателя о зачисленных на расчетный счет средствах.

Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случае отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Расчетный путь исчисления налога возможен только в исключительных случаях, при создании действиями (бездействием) налогоплательщика невозможности исчислить налог в установленном законом порядке. Указанная норма закона создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 05.07.2005 N 301-О наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Таким образом, применение расчетного метода обеспечивает, с одной стороны, безусловное исполнение всеми лицами обязанности по уплате законно установленных налогов независимо от каких-либо обстоятельств (отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского учета), с другой стороны, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков.

Апелляционный суд отмечает, что в начислениях НДС речь идет о начислении по налоговой базе (выручке), а не в связи с подтверждением права на вычеты по данному налогу.

Согласно пункту 7 статьи 166 НК РФ в случае отсутствия у налогоплательщика НДС бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога, подлежащие уплате, расчетным путем на основании данных по иным аналогичным налогоплательщикам.

Суд апелляционной инстанции считает обоснованным вывод суда первой инстанции о неправомерности начисления инспекцией спорных сумм налогов, пеней и налоговых санкций по статье 119, пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку установлено, что при исчислении налогов расходы предпринимателя в нарушение пункта 1 статьи 221, пункта 3 статьи 237, пункта 5 статьи 244 НК РФ инспекцией не учитывались.

Из представленных налоговым органом банковских выписок следует, что в проверяемые периоды на расчетный счет предпринимателя не только поступали денежные средства, но и производились расходные операции.

Кроме того, выписка банка при отсутствии иных документов, подтверждающих наличие хозяйственных операций, не может служить достаточным и единственным доказательством для установления факта поступления денежных средств на расчетный счет налогоплательщика в качестве оплаты за оказанные услуги, а только свидетельствует о зачислении денежных средств на счет.

Из пояснений налогоплательщика следует, что инспекцией не были учтены сведения о том, что имеются факты оплаты юридическими лицами денежных средств в кассу предпринимателя, минуя расчетный счет налогоплательщика.

Инспекцией также не доказано, что все денежные средства получены предпринимателем от осуществления предпринимательской деятельности и данные средства в соответствии с нормами НК РФ могут быть отнесены к общему режиму налогообложения и налогооблагаемой базе при исчислении НДФЛ, ЕСН и НДС.

Поскольку доход, полученный предпринимателем от розничной торговли, им не учитывался, расходы, относящиеся к этой деятельности установить также невозможно, а потому при определении расходной части налоговый орган должен был также применить расчетный метод в порядке подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ. Получение инспекцией части документов не освобождает при сложившейся ситуации от применения расчетного метода как в отношении доходной, так и расходной части.

Недоказанность законности исчисления основных сумм налога влечет неправомерность исчисления производных от них сумм пеней в порядке статей 72, 75 НК РФ, а также незаконность применения штрафных санкций по статье 119 НК РФ, по пункту 1 статьи 122 НК РФ.

При таких обстоятельствах решение суда об удовлетворении заявленного требования является правильным. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 28 июня 2011 г.. по делу N А76-6760/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Копейску Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Н.Н. Дмитриева Ю.А. Кузнецов