Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 июля 2012 г. N 18АП-6839/12

г.Челябинск

31 июля 2012 г.

Дело N А76-22148/2011

Резолютивная часть постановления объявлена 26 июля 2012 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 июля 2012 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Толкунова В.М.,

судей Кузнецова Ю.А., Малышева М.Б.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Наяновой Н.С.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 24 мая 2012 г.. по делу N А76-22148/2011 (судья Попова Т.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью "Агросоюз" - Худяков А.А. (доверенность от 01.09.2011 N 2);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - Седин А.Г. (доверенность от 28.02.2012 N 15).

Общество с ограниченной ответственностью "Агросоюз" (далее - заявитель, ООО "Агросоюз", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области (правопреемник Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Челябинской области, далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 23.09.2011 N 35 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части неуплаченного налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 3 308 113 руб. 64 коп. (с учетом отказа от части заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т.2, л.д.120).

Определением суда от 17.01.2012 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено открытое акционерное общество "Объединенная зерновая компания" (далее - третье лицо, ОАО "ОЗК", покупатель).

Решением суда от 24.05.2012 заявленное требование удовлетворено.

Не согласившись с принятым решением суда, заинтересованное лицо обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить обжалуемый судебный акт, в удовлетворении заявленного требования отказать.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Налоговый орган считает, что такие обстоятельства, как: определение в договоре поставки цены товара за тонну с учетом НДС в размере 10 %; выделение в спорных счете-фактуре и товарной накладной, составленных от имени заявителя, а также в платежном поручении покупателя суммы НДС; представление обществом в инспекцию по спорной сделке первичных документов, идентичных документам, полученным инспекцией в рамках встречной проверки у покупателя, - подтверждают неучет, неисчисление и неуплату заявителем в бюджет полученного НДС. Довод заявителя о поддельности счета-фактуры от 08.06.2009 N 22 с выделенным НДС инспекция считает несостоятельным.

Представитель ООО "Агросоюз" в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы, просил оставить решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.

Письменный отзыв на апелляционную жалобу не представлен.

Представитель заявителя настаивал на том, что общество не оформляло счет-фактуру от 08.06.2009 N 22 с выделенным НДС, данное оформление обусловлено его системой налогообложения, поскольку организация находится на специальном налоговом режиме в виде единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) и не является плательщиком НДС, кроме того, отсутствует экономическая целесообразность выделения НДС к оплате в счетах-фактурах, так как это делает сделку менее выгодной.

ОАО "ОЗК", надлежащим образом извещенное о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте слушания дела на интернет-сайте суда, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, мотивированный письменный отзыв на апелляционную жалобу не представило. С учетом мнения представителей сторон дело в соответствии со статьями 123, 156, 159 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации рассмотрено в отсутствие представителей третьего лица.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.

Как установлено судом и следует из материалов дела, в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты в бюджет налогов и сборов, в том числе ЕСХН и НДС за период с 01.01.2009 по 31.12.2010, о чем составлен акт от 12.08.2011 N 31.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 23.09.2011 N 35, которым обществу среди прочего доначислен НДС за 2 квартал 2009 г.. в размере 3 308 114 руб.

Основанием для начисления НДС явились выводы проверяющих о неправомерном неисчислении и неуплате в бюджет налога, выделенного покупателю зерновой продукции - ОАО "ОЗК" в счете-фактуре от 08.06.2009 N 22.

Из вводной части оспариваемого решения следует, что о дате рассмотрения материалов налоговой проверки налогоплательщик был извещен уведомлением от 20.09.2011 N 07-10/06695. Доводов о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки с позиции пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) заявитель не приводит.

Не согласившись с решением инспекции по существу вменяемых налоговых претензий, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 28.10.2011 N 16-07/002981с апелляционная жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.

Суд первой инстанции, исследовав и оценив представленные в материалы дела документы, с учетом выводов назначенной по делу судебной экспертизы пришел к выводу о недоказанности инспекцией факта выставления обществом счета-фактуры с выделением НДС и нарушения им норм налогового законодательства, в связи с чем удовлетворил заявленное требование.

Апелляционный суд при рассмотрении настоящего спора исходит из следующего.

Из акта налоговой проверки следует, что фактически в проверяемом периоде ООО "Агросоюз" осуществляло среди прочего следующие виды деятельности: выращивание зерновых и зернобобовых культур; оптовая торговля зерном.

На основе анализа движения денежных средств по расчетному счету общества инспекция установила поступление от ОАО "ОЗК" выручки за пшеницу в размере 36 389 250 руб. по платежному поручению от 22.06.2009 N 7515.

На требование налогового органа ОАО "ОЗК" были представлены документы по сделке, на основании которых инспекция установила следующее.

Между ООО "Агросоюз" (поставщик) и покупателем ОАО "Агентство по регулированию продовольственного рынка" (переименовано в ОАО "ОЗК") подписан договор поставки от 10.04.2009 N 5639, согласно которому поставщик обязуется передать покупателю на складе элеватора товар - мягкую продовольственную пшеницу 3-го класса в количестве 6 075 метрических тонн, а покупатель обязуется принять товар на складе и оплатить его стоимость в размере, порядке, в сроки и на условиях, установленных данным договором.

Согласно пункту 5.1 договора цена товара составляет 5 990 руб. за метрическую тонну физического веса (включая 10 % НДС). Цена является единой для плательщиков НДС и плательщиков ЕСХН.

Оплата товара производится покупателем на основании подписанного трехстороннего акта сдачи-приемки товара, счета-фактуры и товарной накладной, в форме безналичного перевода денежных средств на расчетный счет поставщика (пункт 5.4 договора).

Инспекция в ходе налоговой проверки посчитала, что обществом во 2 квартале 2009 г.. во исполнение договора поставки от 10.04.2009 N 5639 в адрес указанного покупателя отгружен товар в количестве 6 075 метрических тонн и выставлены товарная накладная от 08.06.2009 N 17, счет-фактура от 08.06.2009 N 22 на сумму 36 389 250 руб. с выделением НДС (10 %) - 3 308 113 руб. 64 коп.

Платежным поручением от 22.06.2009 N 7515 ОАО "ОЗК" перечислило на расчетный счет общества 36 389 250 руб., в том числе НДС в сумме 3 308 113 руб. 64 коп.

При этом инспекцией установлено, что сумма НДС, оплаченная заявителю, отражена в бухгалтерском учете ОАО "ОЗК" и включена последним в состав своих налоговых вычетов, заявленных в налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2009 г..

Таким образом, инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ заявитель не учел, не исчислил и не уплатил в бюджет НДС в размере 3 308 113 руб. 64 коп., полученный по рассматриваемой операции.

Между тем инспекцией не учтено следующее.

В пункте 1.6 общих положений акта налоговой проверки отражено, что заявитель находится на специальном режиме налогообложения в виде ЕСХН.

Правомерность применения данного специального налогового режима констатирована инспекцией в пункте 2.8 раздела 2 акта налоговой проверки и в суде не оспаривается.

В соответствии с пунктом 3 статьи 346.1 НК РФ организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса).

Согласно подпункту 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется лицами, не являющимися налогоплательщиками, или налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой данного налога, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС.

При этом сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).

Таким образом, для действия предписаний подпункта 1 пункта 5 статьи 173 НК РФ юридически значимым обстоятельством является выставление покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС.

В настоящем деле обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения по результатам налоговой проверки, возлагается на налоговый орган (часть 1 статьи 65, часть 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Сумма НДС предъявляется продавцом в счете-фактуре, выставляемом покупателю товаров (работ, услуг) (статьи 168,169 НК РФ).

Согласно пункту 5 статьи 169 НК РФ в счете-фактуре, выставляемом при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, среди прочего должны быть указаны: цена за единицу измерения по договору (контракту) без учета НДС; количество (объем) поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (работ, услуг), исходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания); стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав за все количество поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав без НДС; сумма НДС, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок; стоимость всего количества поставляемых (отгруженных) по счету-фактуре товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав с учетом суммы НДС.

В соответствии с пунктом 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

В ходе допроса в порядке статьи 90 НК РФ в качестве свидетеля директор заявителя Мурадян Г.А. подтвердил сделку по поставке 6 075 тонн пшеницы ОАО "ОЗК", однако представленные ему на обозрение документы назвал поддельными, указав, что их не подписывал (протокол допроса от 23.05.2011 N 1- т.1, л.д.55).

24.05.2011 заявителем на требование налогового органа были представлены документы, среди которых значатся счет-фактура от 08.06.2009 N 22 и товарная накладная от 08.06.2009 N 17 (т.1, л.д.101-102).

Утверждение инспекции в суде о том, что указанные документы были представлены заявителем того же содержания, как получены налоговым органом от ОАО "ОЗК" (с НДС), обществом категорически отклоняется.

Ссылаясь на такую идентичность, инспекция при этом не отрицает, что надпись о заверении копии на приводимых ею документах выполнена не директором общества, а налоговым инспектором (т.1, л.д.138, 139).

Заявитель замечает невозможность представления им 24.05.2011 налоговому органу документов, оспоренных ранее - 23.05.2011 директором при допросе в качестве свидетеля.

В то же время в материалах дела имеются заверенные заявителем копии счета-фактуры от 08.06.2009 N 22, товарной накладной от 08.06.2009 N 17, в которых НДС не выделен.

Количество, общая стоимость товара в документах сторон не различаются, отлична только цена за тонну (5 990 руб. в документах заявителя и 5 445 руб. + 10 % НДС в документах инспекции).

В возражениях от 29.08.2011 на акт налоговой проверки заявитель настаивал на том, что в представленном инспекцией виде счет-фактура от 08.06.2009 N 22 не выписывался и не предъявлялся, подпись директора Мурадян Г.А. подделана. Товарная накладная от 08.06.2009 N 17, приложенная в документооборот и материалы проверки, выписана не ООО "Агросоюз", цена, отраженная в графе 11 данной накладной, не соответствует цене договора поставки, для ООО "Агросоюз" она составляет 5 990 руб. за тонну и другой цены по итогам торгов для общества не объявлялось.

В суде первой инстанции налогоплательщик поддержал указанный довод, сославшись на невозможность оформления ООО "Агросоюз" счета-фактуры такого содержания, поскольку программное обеспечение на предприятии формирует номера и даты счета-фактуры автоматически, в то время как спорный документ содержит рукописные записи о дате и номере. Кроме того, подписи, выполненные от имени директора общества Мурадян Г.А. и главного бухгалтера Азизян И.В., им не принадлежат, в спорную дату Азизян И.В. находилась в декретном отпуске и не могла подписывать какие-либо документы ООО "Агросоюз", приказом от 31.03.2009 N 127 с 27.03.2009 главным бухгалтером ООО "Агросоюз" была назначена Белоусова В.С. (т.1, л.д.45).

Определением суда первой инстанции от 06.03.2012 по ходатайству заявителя по настоящему делу была назначена судебная почерковедческая экспертиза.

Согласно заключению эксперта от 25.04.2012 N 492/2-3/1 подпись от имени Мурадян Г.А., изображение которой находится в электрофотографической копии счета-фактуры от 08.06.2009, выставленной ООО "Агросоюз" в адрес ОАО "ОЗК", расположенная на строке после слов "Руководитель организации", выполнена не самим Мурадяном Г.А., а другим лицом. Дать заключение - кем, самой Азизян И.В. или другим лицом выполнена подпись от ее имени, изображение которой находится в электрофотографической копии счета-фактуры от 08.06.2009 N 22 от ООО "Агросоюз" в адрес ОАО "ОЗК", расположенная на строке после слов "Главный бухгалтер", невозможно по причине, указанной в пункте 2 исследовательской части заключения.

Таким образом, результатами назначенной по делу судебной почерковедческой экспертизы не подтвержден факт подписания директором заявителя спорных документов, на которые ссылается инспекция.

Данные выводы согласуются с совокупностью иных доказательств по делу.

Директор Троицкого элеватора Магакян В.Ш., допрошенный в качестве свидетеля в порядке статьи 90 НК РФ, по рассматриваемой сделке пояснил, что счет-фактура и накладная выдаются представителями ОАО "ОЗК" уже готовые (протокол допроса от 21.06.2011- т.3, л.д.99-100).

Такая особенность, согласно доводам заявителя, связана в том числе со спецификой рынка зерновой продукции при биржевых, интервенционных закупках.

Статья 3 НК РФ среди основных начал законодательства о налогах и сборах устанавливает фактическую способность к уплате налога и экономическое основание налогообложения.

Между тем инспекция не оспаривает очевидность довода заявителя об отсутствии для него экономической целесообразности выделения НДС к оплате в счетах-фактурах, так как это делает сделку, то есть цену продажи, менее выгодной. Цену за одну тонну в сумме 5 990 руб. при допросе в качестве свидетелей подтвердили Давыдов А.Н. и Леонидова (Давыдова) Л.Н.

При этом инспекция не ссылается на несоответствие названной цены рыночному уровню. Нарушений по правильности применения цен по сделкам для целей налогообложения по статье 40 НК РФ инспекцией не установлено (пункт 2.1.1 раздела 2 акта налоговой проверки).

Доказательств выемки у заявителя в порядке статьи 94 НК РФ спорных документов с выделенным НДС в материалах дела не имеется, что подтвердил представитель инспекции в апелляционном суде.

В соответствии со статьей 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Пункт 5 статьи 173 НК РФ возлагает на лиц, не являющихся налогоплательщиками, или налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, обязанность по уплате данного налога не ввиду одного лишь факта реализации товара (работы, услуги), но при условии выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы данного налога.

Сумма НДС предъявляется продавцом в счете-фактуре, выставляемом покупателю товаров (работ, услуг) (статьи 168,169 НК РФ).

Акты сдачи-приемки зерна, платежное поручение покупателя с суммой НДС, на которые ссылается инспекция, не могут быть сами по себе, в отсутствие установленного судом факта выставления заявителем счета-фактуры с выделенным НДС, признаны надлежащими доказательствами применительно к нормам пункта 5 статьи 173 НК РФ.

Кроме того, апелляционный суд отмечает, что в деле о налоговом правонарушении первостепенное значение имеет сбор доказательств о конкретных хозяйственных проявлениях результатов сделок непосредственно в обороте самого налогоплательщика.

В рассматриваемой ситуации платежное поручение покупателя само по себе не создает для заявителя обязанности уплатить НДС. Учитывая, что НДС выделен в платежном поручении покупателя (ошибочно или по его инициативе), заявитель не обязан на этом основании уплачивать НДС в бюджет, ответственность и иные негативные последствия от заполнения реквизитов такого документа другим лицом общество нести не может.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о недоказанности инспекцией факта выставления обществом счета-фактуры с выделением суммы НДС и нарушения им норм налогового законодательства.

Таким образом, решение суда является правильным, при рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

С учетом изложенного решение суда следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскание с налогового органа госпошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 24 мая 2012 г.. по делу N А76-22148/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Челябинской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через Арбитражный суд Челябинской области.

Председательствующий судья

В.М. Толкунов

Судьи

Ю.А. Кузнецов М.Б. Малышев