Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 6 сентября 2012 г. N 03АП-2586/12

г. Красноярск

06 сентября 2012 г.

Дело N А33-18032/2011

Резолютивная часть постановления объявлена "31" августа 2012 года.

Полный текст постановления изготовлен "06" сентября 2012 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Борисова Г.Н.,

судей: Иванцовой О.А., Морозовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Моисеевой Н.Н.,

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Соколовой И.Г., представителя по доверенности от 05.03.2012, Кудрявцевой Н.А., представителя по доверенности от 05.03.2012,

от налогового органа: Гвозденко Л.А., представителя по доверенности от 16.07.2012, Байбаковой Н.В., представителя по доверенности от 21.08.2012,

рассмотрев апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "27" апреля 2012 года по делу N А33-18032/2011, принятое судьей Смольниковой Е.Р.,

установил:

открытое акционерное общество "СУЭК - Красноярск", ОГРН 1072466008955, ИНН 2466152267 (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением, измененным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю (далее - инспекция) о признании недействительным решения от 29.07.2011 N 8 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 10.10.2011 N 12-0531, в части доначисления и предложения уплатить 32 651 032 рубля 60 копеек налога на прибыль, 300 594 рубля 06 копеек пени и 2 824 937 рублей 34 копейки штрафа, 1 323 456 рублей 02 копейки налога на имущество, 156 129 рублей 78 копеек пени и 149 819 рублей 93 копейки штрафа, 23 874 рубля 19 копеек единого социального налога и 2 000 рублей штрафа.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 27 апреля 2012 года заявление удовлетворено частично. Признано недействительным решение инспекции от 29.07.2011 N 8 с учетом изменений, внесенных решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю от 10.10.2011 N 12-0531, в части доначисления и предложения уплатить 32 651 032 рубля 60 копеек налога на прибыль, 300 594 рубля 06 копеек пени и 2 824 937 рублей 34 копейки штрафа, 1 323 456 рублей 02 копейки налога на имущество, 156 129 рублей 78 копеек пени и 149 819 рублей 93 копейки штрафа, 2 000 рублей штрафа по единому социальному налогу. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Инспекция обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить в части удовлетворения требования общества по эпизодам, касающимся доначисления налога на прибыль и налога на имущество в отношении установки по производству кокса металлургического назначения мелочи коксовой МК-1, приобретения и принятия к учету учрежденческо-производственной автоматической телефонной станции, налога на прибыль в связи с применением ускоренной амортизации. В указанной части инспекция просит принять новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленного требования.

Из апелляционной жалобы следует, что обществом неправомерно включены в состав расходов в 2008 году затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в порядке пункта 2 статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс). Решение суда содержит противоречивые выводы в отношении квалификации работ, выполненных по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ, заключенным заявителем с ООО "Сибтермо". Налоговый орган не согласен с выводами суда о проведении по указанным договорам научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, поскольку работы фактически были направлены на реконструкцию котла КВТВС-20, то есть его модернизацию с целью перевода данного оборудования на режим полукоксования бурого угля.

По мнению налогового органа, в рамках договоров от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ не выполнялись новые технические разработки промышленного образца, а предусматривалось внедрение уже запатентованного и прошедшего тестирование в экспериментальном цехе изобретения ООО "Сибтермо" по реконструкции котла КВТВС-20.

Инспекция указывает, что представленный заявителем в обоснование довода о проведении научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ документ "заключение комиссии экспертов" от 19.03.2012 не является заключением экспертизы в смысле статьи 25 Федерального закона от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" и статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Заключение от 19.03.2012 выполнено на основании отчетов по договорам N25/БЕ, N26/БЕ, которые не представлены инспекции в ходе проверки и вышестоящему налогового органу при обжаловании решения, имеют несоответствия и противоречия, подлинник отчета по договору N26/БЕ не представлен суду. В указанном документе экспертами фактически разрешены вопросы права и правовых последствий.

Налоговый орган считает неправомерным отказ суда в удовлетворении его ходатайств о назначении экспертизы и вызове в судебное заседание в качестве свидетелей Шабанова В.Ф., Аншица А.Г., Баякина С.Т., Павлова В.Ф., Бузника Я.В., заявленных в связи с представлением налогоплательщиком в суд нового доказательства - заключения комиссии экспертов от 19.03.2012.

Налоговый орган считает, что налогоплательщик неправомерно принял к учету опытно-промышленный комплекс по производству кокса металлургического назначения, созданный на базе материального актива (модернизированного котла), в качестве нематериального актива. Указанный комплекс на базе реконструированного котла отвечает всем признакам основного средства, установленным пунктами 4, 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", должен отражаться на счете 01 "Основные средства".

Заявителем в 2008 году необоснованно списана в расходы сумма начисленной амортизации в размере 15 178 802 рубля 52 копейки, инспекцией правильно произведен расчет доначисленных сумм налога исходя из срока полезного использования реконструированного котла, равного 15 годам.

По мнению инспекции, оборудование учрежденческо-производственной автоматической телефонной станции (УПАТС) (за исключением маршрутизаторов Cisco 2811) является единым технологическим комплексом и может функционировать только в составе комплекса, а дополнительное оборудование, смонтированное в результате выполненных работ по монтажу и пуско-наладке, является составной частью комплекса конструктивно-сочлененных предметов УПАТС и не может быть признано самостоятельными объектами амортизируемого имущества. УПАТС и дополнительное оборудование были приобретены в качестве одной сложной вещи по договору от 16.01.2008. Для целей налогообложения имеет значение факт приобретения единого комплекта для использования по общему назначению. ОАО "Ростелеком" письмом подтвердило, что оборудование УПАТС (за исключением маршрутизатора) является единым инвентарным объектом основных средств и может функционировать только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Инспекция считает необоснованным вывод суда о своевременном отражении заявителем объектов УПАТС на счете 01 "Основные средства", поскольку данные объекты были приведены в состояние готовности к эксплуатации в мае 2008 года, общество не подтвердило факт проведения в период с мая по декабрь 2008 года работ по созданию технологических каналов связи, необходимых для приведения УПАТС в состояние, пригодное для использования.

Из апелляционной жалобы следует, что заявителем необоснованно списаны в расходы суммы начисленной амортизации с использованием повышающего коэффициента 2 по объектам, используемым в условиях агрессивной среды. Объекты основных средств заявителя, отнесенные к категории опасных производственных объектов, изначально предназначены по своим характеристикам для работы в контакте с взрывоопасной, пожароопасной, токсичной и иной агрессивной технологической средой, поэтому применение к таким объектам повышающего коэффициента амортизации является неправомерным.

Общество в представленном отзыве не согласилось с доводами апелляционной жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции при отсутствии возражений сторон проверяются в пределах доводов апелляционной жалобы налогового органа.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

В период с 19.07.2010 по 08.04.2011 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за 2008 - 2009 годы.

На основании решений от 14.09.2010 N 124, от 08.11.2010 N 141, от 3.12.2010 N 162, от 27.01.2011 N 5, от 29.03.2011 N 39 проверка приостанавливалась в связи с необходимостью истребования в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Кодекса документов. Решениями налогового органа от 25.01.2011 N 3, от 28.03.2011 N 38, от 5.04.2011 N 45 проведение выездной налоговой проверки возобновлялось.

Выявленные при проверке обстоятельства зафиксированы налоговым органом в акте проверки N 8 от 25.05.2011. Налогоплательщиком 16.06.2011 представлены возражения по акту выездной налоговой проверки.

Налоговым органом 29.06.2011 приняты решение N 83 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля и решение N 84 о продлении срока рассмотрения материалов проверки.

Решением от 29.07.2011 N 8 заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Кодекса, в виде 3 000 000 рублей штрафа по налогу на прибыль, 150 000 рублей штрафа по налогу на имущество, 2000 рублей штрафа по единому социальному налогу. Данным решением обществу дополнительно начислены 35 258 345 рублей 39 копеек налога на прибыль и 321 116 рублей 56 копеек пени, 1 606 358 рублей 63 копейки налога на имущество и 156 347 рублей 13 копеек пени, 23 874 рубля 19 копеек единого социального налога.

Налогоплательщик обжаловал решение инспекции в вышестоящий налоговый орган. Управлением Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю принято решение от 10.10.2011 N 12-0531, которым жалоба общества удовлетворена частично, резолютивная часть решения от 29.07.2011 N 8 изложена в новой редакции, согласно которой обществу предложено уплатить 33 200 872 рубля 10 копеек налога на прибыль и 300 594 рубля 06 копеек пени, 1 604 430 рублей 27 копеек налога на имущество и 156 129 рублей 78 копеек пени.

Заявитель оспорил в судебном порядке решение инспекции от 29.07.2011 N 8 с учетом изменений, внесенных решением вышестоящего налогового органа от 10.10.2011 N 12-0531, по основаниям, изложенным в заявлении.

Исследовав представленные доказательства, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Заявителем соблюден срок обжалования решения инспекции от 29.07.2011 N 8 в судебном порядке, учитывая, что решение Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 12-0531 по апелляционной жалобе налогоплательщика принято 10.10.2011, с заявлением в арбитражный суд общество обратилось 02.11.2011.

Из части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания недействительным решения налогового органа необходимо установить его несоответствие закону или иному нормативному правовому акту, нарушение этим решением прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Судом апелляционной инстанции не установлены существенные нарушения процедуры принятия оспариваемого решения от 29.07.2011 N 8, так как инспекцией соблюдены положения статей 100, 101 Кодекса в части вручения заявителю акта выездной налоговой проверки, обеспечения обществу возможности представить возражения на акт проверки, участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять свои объяснения.

Из оспариваемого решения инспекции следует, что одним из оснований привлечения заявителя к налоговой ответственности и доначисления налога на прибыль за 2008 год и пени послужил вывод налогового органа о том, что общество необоснованно включило в состав затрат в 2008 году суммы расходов на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, выполненные ООО "Сибтермо" по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ, поскольку, по мнению инспекции, такие работы являются модернизацией основного средства, следовательно, при определении расходов налогоплательщик должен был применить механизм амортизации.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что выполненные по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ работы отвечают признакам научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, установленным нормативными документами в области регулирования научной деятельности и опытно-конструкторских работ, поэтому заявитель правомерно включил в состав расходов по налогу на прибыль в 2008 году соответствующие затраты в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 262 Кодекса. Суд апелляционной инстанции считает указанный вывод обоснованным, соответствующим фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 247 Кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом под прибылью организации понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 253 Кодекса к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, относятся суммы начисленной амортизации. Согласно статье 257 Кодекса первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных Кодексом. В соответствии с пунктом 2 статьи 257 Кодекса первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным, аналогичным основаниям. К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

Таким образом, в соответствии с главой 25 Кодекса расходы на реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение относятся к затратам, которые увеличивают первоначальную стоимость объекта основных средств и подлежат списанию через механизм амортизации в соответствии со статьями 256 - 259 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 262 Кодекса расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство.

В соответствии с пунктом 2 статьи 262 Кодекса расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном указанной статьей Кодекса.

Заявителем (заказчиком) и ООО "Сибтермо" (исполнителем) заключены договор от 19.04.2005 N 25/БЕ, в соответствии с которым исполнитель обязался выполнить работу по теме "обоснование инвестиционных затрат на модернизацию котла в котельной заказчика с целью перевода на режим полукоксования бурого угля"; договор от 28.11.2005 года N 26/БЕ, в соответствии с которым исполнитель обязался выполнить научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы по теме "создание опытно-промышленного комплекса по производству кокса металлургического назначения".

Согласно приказу от 30.05.2007 N 149 расходы по выполненным в рамках договоров работам в размере 30 357 605 рублей 05 копеек равномерно включены налогоплательщиком в расходы в течение одного года с июня 2007 года.

Суд апелляционной инстанции не соглашается с выводом инспекции о том, что по спорным договорам была произведена модернизация котла КВТВС-20, завышении амортизационных отчислений за 2008 год по данному эпизоду на 15 178 802 рубля 54 копейки.

Исследовав содержание указанных договоров и технических заданий к ним, оценив характер предусмотренных ими работ, суд апелляционной инстанции установил, что указанными договорами предусмотрено выполнение научно - исследовательских и опытно-конструкторских работ.

При разрешении вопроса о квалификации спорных работ суд первой инстанции правильно руководствовался статьей 769 Гражданского кодекса Российской Федерации, статьей 2 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике", а также соотнес содержание, цели и результаты выполненных работ с признаками научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, которые установлены актами федеральных органов исполнительной власти в сфере технического регулирования (государственными стандартами и рекомендациями). При этом суд исходил из того, что научные исследования предполагают своей целью получение новых знаний, изыскание принципов и путей создания (модернизации) продукции; проведение опытно-конструкторских работ включает в себя разработку технической документации (конструкторской и технологической), изготовление опытных образцов, испытание опытных образцов, приемку результатов опытно-конструкторских работ.

В техническом задании к договору от 19.04.2005 N 25/БЕ целью работы, предусмотренной договором, указана оценка исполнителем затрат на модернизацию котла и связанного с ним вспомогательного оборудования в котельной заказчика под технологию производства полукокса. При этом в состав работ согласно пункту 4 технического задания включаются разработка технических решений по модернизации котла, оценка затрат на модернизацию котла, в том числе на разработку рабочей документации, на изготовление нестандартизированного оборудования, на приобретение дополнительного оборудования и строительно-монтажные работы, разработка календарного плана по модернизации котла, оценка стоимости отдельных этапов. Выполнение работ по договору подтверждается подписанным сторонами актом сдачи-приемки работ от 18.05.2005.

Согласно пункту 1.2 договора от 28.11.2005 года N 26/БЕ исполнитель гарантирует нормальную эксплуатацию опытно-промышленного комплекса, а также указанный в техническом задании уровень годовой производительности при обеспечении требований к уровню качества продукции. В соответствии с пунктами 3, 4, 5 технического задания к договору целью работ, производимых в рамках договора, является создание опытного образца комплекса по производству кокса металлургического назначения с производительностью не менее 20 000 тонн в год коксовой мелочи марки МК-1 с определенными техническими показателями. В пункте 6 технического задания содержится подробный перечень работ, подлежащих выполнению, к которым, в том числе, относятся проведение исполнителем стендовых экспериментов по коксованию угля в кипящем слое, разработка рабочей проектно-конструкторской документации, комплектация и изготовление новых узлов и аппаратов, коммуникаций, демонтаж отдельных узлов и конструкций котла, пуско-наладочные работы и обучение персонала, согласование опытно-промышленного комплекса в органах госнадзора, авторский надзор в период наработки опытной партии кокса.

В соответствии с дополнительным соглашением N 3 от 28.11.2005 к договору исполнитель обязался выполнить монтаж тепломеханического оборудования на котле КВТСВ-20, разработку рабочей документации на реконструкцию дробильно-сортировочного комплекса, строительно-монтажные работы по реконструкции дробильно-сортировочного комплекса. В дополнительном соглашении N 4 от 29.01.2007 к договору стороны оговорили, что исполнитель обязуется выполнить рабочую документацию по изготовлению дополнительных узлов установки, произвести необходимую корректировку рабочей документации по доработке систем и узлов, выполнить необходимые дополнительные работы по изготовлению, монтажу и реконструкции оборудования. В соответствии с дополнительным соглашением N 5 от 14.05.2007 к договору исполнитель обязался выполнить ряд доработок по оборудованию, проектной и исполнительской документации. Пунктом 5.1 договора предусмотрено, что под результатом работ стороны понимают сданный в эксплуатацию опытно-промышленный комплекс по производству кокса металлургического назначения. На основании календарного плана выполнение работ по договору разбито на четыре этапа. Выполнение отдельных этапов работ по договору подтверждается подписанными сторонами актами сдачи-приемки отдельных этапов работ от 26.07.2006 N 1, от 01.2006 N 2, от 14.05.2007 N 3, а также в целом работ, предусмотренных договором, актом от 14.05.2007.

В акте от 14.05.2007 содержится указание на то, что в результате выполненной работы создан опытно-промышленный комплекс по производству кокса металлургического назначения и наработана опытная партия буроугольного кокса в объеме 250 тонн, в результате пуско-наладочных работ и эксплуатации установки при наработке пробной партии определена работоспособность систем, узлов и механизмов комплекса, выполнена оценка принятых проектных и конструкторских решений; опыт эксплуатации комплекса в период наработки пробной партии кокса показал, что в целом принятые решения по организации технологического процесса оправданы, параметры процесса коксования устойчивы, работа топки (реактора) установки на рабочем режиме стабильна. Во время комплексного опробования и пусконаладочных работ выявлены замечания и определены конструктивные и технологические недоработки и недостатки, которые необходимо учитывать при разработке промышленных установок на этапах тиражирования и масштабирования производства буроугольного кокса, а также устранить на созданном опытно-промышленном комплексе.

Из анализа представленных налогоплательщиком документов следует, что в связи с исполнением договора от 19.04.2005 N 25/БЕ обществом "Сибтермо" выполнены следующие работы:

- выполнен анализ состояния работ в области термической переработки углей, который показал, что в момент его проведения отсутствуют готовые к реализации технологические процессы, соответствующие требованиям заказчика, требуется разработка нового технологического процесса;

- разработано оригинальное техническое решение по термической переработке бурого угля в кипящем слое на базе топливного котельного агрегата, а именно: предложено использование типовых котельных агрегатов в качестве прототипа технологических установок для термической переработки угля, на основе вариантной проработки, расчетов и экспериментов выбрана схема низкотемпературного, свободного кипящего слоя, которая наилучшим образом отвечает основным требованиям к конструкции существующих котельных агрегатов для организации процесса коксования угля в кипящем слое и создания на их основе технологических установок для производства буроугольного кокса;

- с учетом имеющихся на существующей промплощадке сооружений и оборудования разработаны технические решения по складированию и транспорту буроугольного кокса;

- с учетом имеющегося на существующей промплощадке оборудования разработана аппаратурно-технологическая схема будущего опытно-промышленного комплекса, предварительная спецификация основного и вспомогательного оборудования, укрупненная смета затрат на весь комплекс работ, включая разработку технической документации, приобретение покупных изделий и материалов, изготовление нестандартизированного оборудования, монтаж и пусконаладку, а также календарный график выполнения работ по созданию опытного образца комплекса для коксования бурого угля с использованием одного из котлов котельной заявителя в качестве базового изделия для модифицирования его в опытную технологическую установку.

Из пояснений налогоплательщика следует, что с учетом результатов работ по договору от 19.04.2005 N 25/БЕ обществом принято решение о реализации инвестиционного проекта "Создание опытно-промышленного комплекса по производству кокса металлургического назначения на базе котельной Березовского филиала общества "СУЭК - Красноярск" и поручении Березовскому филиалу заключить договор по созданию опытного образца комплекса. Результаты работ по договору от 19.04.2005 N 25/БЕ были использованы при разработке технического задания к договору от 28.11.2005 N 26/БЕ и стали основой для разработки проекта опытно-промышленного комплекса по производству кокса металлургического назначения.

Во исполнение договора от 28.11.2005 N 26/БЕ обществом "Сибтермо" были выполнены следующие работы: экспериментальные исследования по коксованию угля в кипящем слое с целью получения исходных технологических данных для разработки технической документации на опытную технологическую установку; испытания экспериментальных образцов и опытных партий буроугольного кокса; разработка эскизного проекта модифицированного котла КВТС-20; разработка рабочей конструкторской документации на нестандартизированное оборудование и технической документации (технического проекта и рабочей документации) на опытно-промышленный комплекс в целом; создание опытного образца комплекса по производству кокса металлургического назначения; предварительные испытания и доработка опытного образца комплекса по производству кокса металлургического назначения; приемочные испытания опытного образца комплекса по производству кокса металлургического назначения и наработка опытной партии буроугольного кокса.

В соответствии со статьей 769 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Согласно пункту 3.1 ГОСТ 15.101-98 "Система разработки и постановки продукции на производство. Порядок выполнения научно-исследовательских работ", утвержденного постановлением Госстандарта Российской Федерации от 03.09.1999 N 286-ст, под научно-исследовательскими работами понимается комплекс теоретических и (или) экспериментальных исследований, проводимых с целью получения обоснованных исходных данных, изыскания принципов и путей создания (модернизации) продукции.

В силу пункта 1.2.3 рекомендаций Р 50-605-80-93 "Система разработки и постановки продукции на производство. Термины и определения", утвержденных приказом ВНИИстандарта от 09.07.1993 N 18, научно-исследовательская работа по созданию продукции является одной из разновидностей прикладных научно-исследовательских работ. Она служит начальным этапом комплекса работ по созданию и освоению новой техники и проводится в случае, когда разработку продукции невозможно или нецелесообразно осуществить без проведения соответствующих научных исследований. В отличие от фундаментальных и поисковых научно-исследовательских работ, прикладная научно-исследовательская работа проводится с целью создания конкретного образца (типа изделия, материала) или исследования особенностей его функционирования или применения.

Пунктом 1.2.11 рекомендаций Р 50-605-80-93 определено, что новая продукция - продукция, впервые изготовленная в стране, отличающаяся от выпускаемой улучшенными свойствами или характеристиками и получающая новое обозначение.

Согласно пункту 1.4.5 рекомендаций Р 50-605-80-93 разработка (продукции) представляет собой процесс создания образцов и (или) технической документации, необходимых для организации промышленного производства продукции. Разработка продукции содержит определенные виды работ и этапы их выполнения. Главными видами работ при этом являются опытно-конструкторская работа для создания изделий и опытно-технологическая - для материалов и веществ. Разработка продукции, как правило, начинается с разработки технического задания, в котором устанавливаются требования к продукции, и кончается реализацией этих требований в технической документации для изготовления продукции серийного, массового или единичного производства.

Из условий договоров, заключенных налогоплательщиком с ООО "Сибтермо" следует, что решение поставленных перед исполнителем задач предполагало проведение прикладных научных исследований по созданию продукции и выполнение опытно-конструкторских работ при разработке продукции.

В соответствии с пунктом 4.4 ГОСТ 15.101-98 процесс выполнения научно-исследовательских работ включает такой этап как выбор направления исследований, предполагающий проведение анализа состояния исследуемой проблемы, в том числе результатов патентных исследований, и сравнительную оценку вариантов возможных решений.

Данный этап научных исследований был проведен в рамках договора от 19.04.2005 N 25/БЕ, по результатам которого исполнителем установлено отсутствие готовых к реализации технологических процессов, соответствующих требованиям заказчика. По этой причине исполнителем было определено направление исследований по созданию продукции - разработка нового технологического процесса для создания продукции (буроугольного кокса).

Разработка технического решения по термической переработке бурого угля в кипящем слое на базе топливного котельного агрегата является в силу пункта 3.1 ГОСТа 15.101-98 научно-исследовательской работой по созданию продукции, а именно: исследованиями, проводимыми с целью изыскания принципов и путей создания продукции. При этом исполнителем выбраны принцип создания продукции - использование типовых котельных агрегатов в качестве прототипа технологических установок для термической переработки угля, и путь создания продукции - создание опытного образца оборудования для коксования бурого угля на основе существующих котельных агрегатов по схеме низкотемпературного, свободного кипящего слоя.

Разработанная исполнителем схема низкотемпературного, свободного кипящего слоя, которая наилучшим образом отвечает требованиям к конструкции существующих котельных агрегатов для организации процесса коксования угля в кипящем слое и создания на их основе технологических установок для производства буроугольного кокса отвечает признакам частного технического решения, определение которого предусмотрено пунктом 2.3.10 рекомендаций Р 50-605-80-93.

Проведение опытно-конструкторских работ на основании пункта 4.8 ГОСТ 15.201-2000 "Система разработки и постановки продукции на производство. Продукция производственно-технического назначения. Порядок разработки и постановки продукции на производство", введенного в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 17.10.2000 N 263-ст, включает в себя разработку технической документации (конструкторской и технологической), изготовление опытных образцов, испытание опытных образцов, приемку результатов опытно-конструкторских работ.

Суд первой инстанции правильно указал, что предусмотренная договором от 19.04.2005 N 25/БЕ разработка аппаратурно-технологической схемы будущего опытно-промышленного комплекса, предварительной спецификации основного и вспомогательного оборудования, укрупненной сметы затрат на весь комплекс работ, календарного графика выполнения работ по созданию опытного образца комплекса, а также разработка технического решения по складированию и транспорту буроугольного кокса в силу пункта 1.6.6 рекомендаций Р 50-605-80-93 в совокупности являются техническим предложением и этапом опытно-конструкторских работ, представляющим собой разработку технической документации.

Результаты работ по договору от 19.04.2005 N 25/БЕ использованы при разработке технического задания к договору от 28.11.2005 N 26/БЕ, что свидетельствует о реализации законченной научно-исследовательской работы в соответствии с пунктом 5.8.7 ГОСТ 15.101-98.

C учетом определений исследовательских испытаний и экспериментальных исследований, содержащихся в пунктах 1, 4 ГОСТ 16504-81 "Межгосударственный стандарт. Система государственных испытаний продукции. Испытания и контроль качества продукции. Основные термины и определения", введенного в действие постановлением Госстандарта СССР от 08.12.1981 N 5297, экспериментальные исследования по коксованию угля в кипящем слое с целью получения исходных технологических данных для разработки технической документации на опытную технологическую установку являются научно-исследовательскими работами, а именно: экспериментальными исследованиями с целью создания опытной технологической установки.

Пунктом 6.2 ГОСТ 15.201-2000 определено, что в процессе разработки документации по выбору и проверке новых технических решений, обеспечивающих достижение основных потребительских свойств продукции, могут быть проведены лабораторные исследовательские, стендовые и другие испытания, а также доводочные испытания экспериментальных и опытных образцов продукции в условиях, имитирующих реальные условия эксплуатации (потребления). Для отдельных видов продукции или ее составных частей испытания опытных образцов могут быть проведены в условиях эксплуатации (в том числе на предприятиях - потребителях продукции). В соответствии с пунктом 4.8. ГОСТ 15.201-2000 проведение опытно-конструкторских работ включает в себя изготовление опытных образцов. В свою очередь, опытный образец - образец продукции, изготовленный по вновь разработанной рабочей документации для проверки путем испытаний соответствия его заданным техническим требованиям с целью принятия решения о возможности постановки на производство и (или) использования по назначению (пункт 8 ГОСТ 16504-81).

Проведение по договору от 28.11.2005 N 26/БЕ опытно-конструкторских разработок подтверждается тем, что созданный в рамках договора опытно-промышленный комплекс по производству кокса металлургического назначения является опытным образцом оборудования, созданным по разработанной в рамках договора от 28.11.2005 N 26/БЕ рабочей документации.

Доводы налогового органа о том, что предусмотренные договорами от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ работы не являлись научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими работами, поскольку работы фактически были направлены на реконструкцию котла КВТВС-20, то есть его модернизацию с целью перевода на режим полукоксования бурого угля, подлежат отклонению.

Предметом указанных договоров является выполнение исполнителем научно-исследовательских и опытно-конструкторских работы по подготовке проектной документации, разработке соответствующих технических решений, созданию и изготовлению оборудования для производства нового продукта (кокса металлургического назначения), получение которого до проведения таких работ не было предусмотрено.

О направленности затрат именно на проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ свидетельствует то, что результатом проведенных работ явилось использование котла КВТС-20 не только с первоначальной целью нагрева воды, но и в новом производственном назначении - в качестве опытно-промышленного устройства для производства полукокса.

Доводы апелляционной жалобы о том, что решение суда содержит противоречивые выводы в отношении квалификации работ, выполненных по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ, проверен апелляционным судом и признан несостоятельным.

Противоречия в выводах суда о том, что по своему содержанию спорные работы являются научно-исследовательскими и опытно-конструкторскими, не установлены. Судом обоснованно указано, что наличие у работ признаков научных изысканий и опытно-конструкторских разработок определяет способ списания расходов, а обстоятельства реконструкции основных средств в результате проведения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ не отменяет права налогоплательщика на списание расходов в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 262 Кодекса.

Довод налогового органа, приведенный со ссылкой на протокол допроса от 01.02.2011 директора общества "Сибтермо" Исламова С.Р., протокол допроса от 26.01.2011 технического директора (главного инженера) филиала заявителя Буйницкого А.И., руководителя группы оперативного учета заявителя Солодовниковой Т.Л., о том, что в рамках договоров от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ не выполнялись новые технические разработки промышленного образца, поскольку предусматривалось внедрение уже запатентованного и прошедшего тестирование в экспериментальном цехе изобретения ООО "Сибтермо" при реконструкции котла КВТС-20, что явилось для заявителя расходами на модернизацию котла, обоснованно отклонен судом первой инстанции.

Выполненные по договорам от 28.11.2005 N 26/БЕ, от 19.04.2005 N 25/БЕ работы, исходя из их целей, содержания и характера, представляют собой научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы.

Из описания патента к изобретению усматривается, что изобретение относится к области переработки угля, в частности, к получению среднетемпературного кокса металлургического и энергетического назначения путем термоокислительного коксования угля в кипящем слое; способ заключается в том, что в качестве слоя угля используют уголь с определенным фракционным составом, подачу воздуха через слой угля осуществляют также при определенной температуре. При этом в рамках договоров был разработан способ получения кокса именно на базе топливного котельного агрегата, принадлежащего заказчику. Проведение комплекса научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по договорам предусматривало использование способа получения среднетемпературного кокса металлургического назначения в качестве запатентованного изобретения, но не ограничивалось им. Изобретение ООО "Сибтермо" (способ) является техническим решением, использованным при разработке технической документации (технического задания) к договору N 26/БЕ.

В подтверждение довода о проведении по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N 26/БЕ научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ заявителем представлено экспертное заключение Федерального государственного бюджетного учреждения науки "Красноярский научный центр Сибирского отделения РАН" от 19.03.2012.

Данное заключение, содержащее выводы специалистов относительно характера работ, выполненных по договорам от 19.04.2005 N 25/БЕ, от 28.11.2005 N26/БЕ, является письменным доказательством, представленным заявителем в соответствии с положениями процессуального законодательства.

Налоговый орган считает, что представленный заявителем документ "заключение комиссии экспертов" от 19.03.2012 не является заключением экспертизы в смысле статьи 25 Федерального закона "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" и статьи 86 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; заключение от 19.03.2012 выполнено на основании отчетов по договорам N 25/БЕ, N 26/БЕ, которые не представлены инспекции в ходе проверки и вышестоящему налогового органу при обжаловании решения, имеют несоответствия и противоречия, подлинник отчета по договору N 26/БЕ не представлен суду; в указанном документе на разрешение экспертов поставлены вопросы права и правовых последствий.

Суд апелляционной инстанции не принимает во внимание указанные доводы, поскольку они не опровергают вывод суда о квалификации спорных работ как научно-исследовательских и опытно-конструкторских, поскольку данный вывод сделан судом первой инстанции на основании соотнесения содержания, целей и результатов спорных работ с установленными государственными стандартами и рекомендациями признаками научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ.

Доводы инспекции о необоснованном отказе суда в удовлетворении ее ходатайств о назначении экспертизы и вызове в судебное заседание в качестве свидетелей Шабанова В.Ф., Аншица А. Г., Баякина С.Т., Павлова В.Ф., Бузника Я.В., заявленных в связи с представлением налогоплательщиком в суд нового доказательства - заключения комиссии экспертов от 19.03.2012, также подлежат отклонению.

Основания для назначения экспертизы отсутствовали, поскольку содержание договоров от 28.11.2005 N 26/БЕ, от 19.04.2005 N 25/БЕ позволяет квалифицировать спорные работы как научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы. В определении Арбитражного суда Красноярского края от 26.04.2012 правильно указано, что для разрешения вопроса о квалификации спорных работ отсутствует необходимость применения специальных знаний. С учетом данного обстоятельства довод инспекции о нарушении ее процессуальных прав в связи с отказом в удовлетворении ходатайства налогового органа о назначении экспертизы и принятием судом в качестве доказательства заключения комиссии экспертов КНЦ СО РАН от 19.03.2012, представленного налогоплательщиком, несостоятелен. При этом обращение заявителя к эксперту с целью разъяснения вопроса о характере спорных работ не свидетельствует о возможности разрешения данного вопроса исключительно с привлечением эксперта.

Кроме того, инспекцией в соответствии со статьей 88 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не указаны обстоятельства, которые могут подтвердить вышеназванные лица в качестве свидетелей, поэтому ходатайство о вызове свидетелей обоснованно отклонено судом.

Также суд апелляционной инстанции учитывает, что при рассмотрении спора в порядке апелляционного производства налоговым органом ходатайства о проведении судебной экспертизы и допроса свидетелей не были заявлены.

Пунктом 1.2 договора N 26/БЕ предусмотрено, что исполнитель гарантирует нормальную эксплуатацию опытно-промышленного комплекса в течение 15 лет, а также указанный в техническом задании уровень годовой производительности при обеспечении требований к качеству продукта. Положение пункта 1.2 договора N 26/БЕ является условием о гарантии качества результата работ в течение 15 лет, при этом гарантия качества не является сроком полезного использования. В рассматриваемом случае налогоплательщиком понесены расходы на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, порядок списания которых установлен статьей 262 Кодекса и предусматривает равномерное включение указанных расходов в состав прочих расходов в течение одного года. Положения о сроке полезного использования в целях налогообложения применимы только к объектам основных средств.

В соответствии с регистром налогового учета нематериальных активов за 2008 год опытная установка по производству мелочи коксовой МК-1 введена в эксплуатацию 14.05.2007 первоначальной стоимостью 30 357 605 рублей 06 копеек, дата начала списания расходов - 01.06.2007. Расходы списаны за период с 01.06.2007 по 31.05.2008.

В соответствии с учетной политикой общества фактические затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы формируются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет "Выполнение НИОКР". Завершенные НИОКР приняты к учету на счете 04, субсчет "Расходы на НИОКР", так как результаты работ не соответствуют критериям нематериальных активов, но при этом соответствуют критериям признания НИОКР.

Такой порядок учета расходов на НИОКР, результаты которых не подлежат правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства, соответствует Положению по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденному приказом Минфина России от 19.11.2002 N 115н, Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденных приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.

Налогоплательщиком за 2008 год списаны расходы на НИОКР, выполненным по указанным договорам, в размере 15 178 802 рубля 52 копейки.

Налоговый орган, полагая, что указанные расходы подлежат учеты при налогообложении прибыли через амортизацию, уменьшил размер расходов за 2008 год на сумму 15 178 802 рубля 52 копейки, установил, что за 2007 год налогоплательщиком неправомерно были списаны расходы на НИОКР в сумме 15 178 802 рубля 52 копейки, так как за указанный налоговый период амортизация подлежала исчислению в размере 4 098 276 рублей 65 копеек, поэтому признал, что за 2008 год расходы, связанные с выполнением работ по договорам 28.11.2005 N 26/БЕ, от 19.04.2005 N 25/БЕ, не подлежат учету.

Данный вывод инспекции не соответствует положениям пунктов 4, 5 статьи 89 Кодекса, поскольку невключение инспекцией сумм амортизации в состав расходов при исчислении налога на прибыль за 2008 год, исходя из вывода о завышении налогоплательщиком расходов за 2007 год, свидетельствует о выходе инспекции за рамки периода проверки, который охватывал 2008- 2009 годы. Кроме того, даже незаконное завышение налогоплательщиком расходов в 2007 году не может служить основанием для исключения из состава расходов в 2008 году затрат в виде амортизации, подлежащей начислению в 2008 году.

Вместе с тем, данный вывод инспекции не имеет значения, учитывая, что обществом правомерно в состав расходов в 2008 году включены затраты на научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы в порядке пункта 2 статьи 262 Кодекса.

При таких обстоятельствах налоговый орган неправомерно доначислил обществу налог на прибыль за 2008 год в размере 3 642 912 рублей 60 копеек, пени по налогу в размере 30 699 рублей 84 копейки, штраф в размере 288 512 рублей 39 копеек.

Также налоговым органом начислены налог на имущество в сумме 1 194 740 рублей 42 копейки, 116 267 рублей 14 копеек пени, 11 565 рублей 42 копейки штрафа в связи с занижением обществом налоговой базы на стоимость модернизации котла КВТСВ-20.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 Кодекса общество признается плательщиком налога на имущество организаций. Согласно пункту 1 статьи 374 Кодекса объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, преданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств, в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

В силу пунктов 4, 5 Положения по бухгалтерскому учету 6/01 "Учет основных средств", утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства. При этом для принятия активов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий: объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование; объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта; объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 Кодекса).

В силу пункта 14 Положения по бухгалтерскому учету 6/01 "Учет основных средств" стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. При этом указанным пунктом предусмотрено, что изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, стоимость объекта основных средств может быть увеличена, в том числе, в случае проведения модернизации такого объекта.

Поскольку результатом проведенных обществом "Сибтермо" работ являлись научно-исследовательские и опытно-конструкторские работы, которые подлежали учету на счете 04 "Нематериальные активы", эти работы не привели к увеличению стоимости основного средства котла КВТСВ-20, и, соответственно, налоговой базы по налогу на имущество, поэтому основания для начисления налога на имущество, пени и штрафа по данному эпизоду у налогового органа отсутствуют.

Налоговый орган по результатам проверки дополнительно начислил обществу налога на прибыль в связи с неправильным определением размера амортизационных отчислений в отношении приобретенных и принятых к учету учрежденческо-производственных автоматических телефонных станций (УПАТС), а также налог на имущество в связи с неправильным определением даты введения названного оборудования в эксплуатацию.

Заявителем (заказчиком) и ООО "Универсальные технологии" (подрядчиком) 16.01.2008 заключен договор N 24/12, согласно которому подрядчик обязался выполнить своими силами и средствами строительно-монтажные работы по строительству телефонной канализации, прокладке и монтажу волоконно-оптических, магистральных кабелей, монтажу и настройке станционных сооружений, инженерных сетей связи и электроснабжения на объектах заказчика. Выполнение указанных работ подтверждается актами выполненных работ формы КС-2 от 21.04.2008 N 1, N 2, N 3, N 4, от 26.05.2008 N 5, N 6, N 7, N 8, справками о стоимости выполненных работ формы КС-3 от 21.04.2008 N 1, от 27.05.2008 N 2. В результате проведенных подрядчиком работ по монтажу и пуско-наладке УПАТС Avaya S8500 общество, его филиалы, а также управляемые обществом организации были включены в корпоративную сеть IP-телефонии.

Согласно инвентарным карточкам учета объектов основных средств налогоплательщиком в проверяемом периоде принята к учету 221 единица основных средств (самостоятельных единиц учета объекта основных средств) с определенной стоимостью каждой единицы и сроком полезного использования.

При этом стоимость некоторых учетных единиц, составлявшая до 20 000 рублей, была списана налогоплательщиком в составе амортизационных отчислений в размере 100 %, стоимость других объектов была списана через механизм амортизации.

Из пояснений налогоплательщика следует, что на объектах общества были установлены четыре пакетные УПАТС (медиа-серверы фирмы Avaya модель S8500), медиа-шлюзы G350, консоль оператора с приставкой расширения, телефонные аппараты (2410D, 2420D, 4602SW, 4610SW), консоль расширения для цифровых телефонов, система аудиоконференц-связи "Конгресс", источники бесперебойного питания.

В оспариваемом решении инспекция пришла к выводу о том, что у налогоплательщика появились четыре единых технологических комплекса, каждый из которых представляет собой УПАТС с дополнительным оборудованием, состоящим из источника бесперебойного питания, телефонных аппаратов, консолей расширения для телефонов, медиашлюзов, системы конференц-связи. По мнению инспекции, каждый из данных объектов является самостоятельным объектом амортизируемого имущества, поскольку он отвечает признакам инвентарного объекта основных средств, а именно: дополнительное оборудование, смонтированное в результате выполненных работ по монтажу и пуско-наладке, является составной частью комплекса конструктивно- сочлененных предметов УПАТС Avaya S8500, такое оборудование может функционировать только в составе комплекса, предназначено для выполнения определенной работы.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Кодекса амортизируемым имуществом в целях настоящей главы признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей. Согласно пункту 1 статьи 257 Кодекса под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 20 000 рублей.

В силу пункта 6 Положения по бухгалтерскому учету 6/01 "Учет основных средств" инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. В случае наличия у одного объекта нескольких частей, сроки полезного использования которых существенного отличаются, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Выводы инспекции о том, что оборудование УПАТС (за исключением маршрутизаторов Cisco 2811) является единым технологическим комплексом и может функционировать только в составе комплекса, а дополнительное оборудование, смонтированное в результате выполненных работ по монтажу и пуско-наладке, является составной частью комплекса конструктивно сочлененных предметов УПАТС Avaya S8500 и не может быть признано самостоятельными объектами амортизируемого имущества, проверены судом первой инстанции и обоснованно отклонены.

УПАТС, консоли расширения, источник бесперебойного питания, система конференц-связи, телефонные аппараты, медиа-шлюзы не образуют единого объекта основных средств, поскольку функциональное назначение каждого в отдельности объекта УПАТС является разным и каждый предмет может выполнять свои функции в различной комплектации. При этом телефонные станции расположены в помещениях филиалов и головного офиса общества, предназначенных для размещения серверного оборудования, телефонные аппараты установлены у абонентов, медиа- шлюз, источник бесперебойного питания, консоль расширения, система конференц-связи могут использоваться в качестве дополнительного оборудования и не являются неотъемлемой частью функционирования единого объекта, изменение их местоположения не причинит несоразмерного ущерба их функциональному назначению.

Названные объекты не представляют собой комплекс конструктивно сочлененных предметов, поскольку совокупность указанных объектов не отвечает признакам такого комплекса, они не смонтированы на одном фундаменте, а каждый входящий в комплекс предмет может быть использован как в составе комплекса, так и самостоятельно, хотя объекты и объединены в общую систему.

Ссылка инспекции на приобретение УПАТС и дополнительного оборудования в качестве одной сложной вещи по договору от 16.01.2008 не может быть принята во внимание, поскольку предметом указанного договора являлось проведение работ по монтажу и пуско-наладке станции, а не приобретение вещи. Тот факт, что работы были проведены в рамках одного договора, с учетом вывода суда об отсутствии у объектов, принятых налогоплательщиком к учету в качестве самостоятельных единиц, признаков единого объекта (комплекса конструктивно сочлененных объектов, расположенных на одном фундаменте), не имеет правового значения.

Доводы налогового органа о том, что для целей налогообложения имеет значение факт приобретения единого комплекта для использования по общему назначению; ОАО "Ростелеком" подтвердило, что оборудование УПАТС (за исключением маршрутизатора) является единым инвентарным объектом основных средств и может функционировать только в составе комплекса, а не самостоятельно, не принимаются судом.

Из письма открытого акционерного общество "Ростелеком" следует, что использование всех сервисов телефонной станции Avaya S8500 предполагает наличие дополнительного оборудования. Вместе с тем, это не исключает возможность самостоятельного использования отдельных объектов, при этом круг используемых сервисов может также варьироваться в зависимости от наличия или отсутствия того или иного дополнительного оборудования. Общество "Ростелеком" определяет разные коды ОКОФ для каждого из объектов УПАТС (различный срок полезного использования), что подтверждает возможность использования каждого объекта самостоятельно. Поскольку ОАО "Ростелеком", как указано в письме, не имеет опыта эксплуатации медиа-сервера Avaya, пояснения "Ростелеком" носят информационный характер и подлежат оценке наряду с другими доказательствами.

Показания начальника энерго-механического управления Кустицкого И.Н. в протоколе допроса от 11.11.2010, согласно которым дополнительное оборудование является неотъемлемой частью телефонной станции и не может функционировать отдельно, сами по себе не являются безусловным доказательством, подтверждающим позицию налогового органа.

На основании пункта 2 статьи 258 Кодекса амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями настоящей статьи и с учетом классификации основных средств, утверждаемой Правительством Российской Федерации.

Установление различных сроков полезного использования в отношении спорных объектов также свидетельствует о том, что отдельные принадлежности УПАТС могут рассматриваться как самостоятельные объекты основных средств.

Таким образом, обществом правомерно приняты к бухгалтерскому учету 221 единица основных средств со своей определенной первоначальной стоимостью и сроком полезного использования. Поскольку стоимость отдельных единиц не превышала 20 000 рублей, то затраты на такие объекты основных средств правомерно были учтены обществом единовременно.

С учетом изложенного доначисление налоговым органом 389 126 рублей 29 копеек налога на прибыль, 3333 рублей 37 копеек пени по налогу на прибыль, применение ответственности в виде штрафа в размере 31 326 рублей 61 копейки является неправомерным.

Также суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление обществу 128 715 рублей 60 копеек налога на имущество организаций, 12 513 рублей 15 копеек пени и штрафа в размере 12 019 рублей 53 копейки

Имущественный объект принимается к учету в качестве основного средства при соблюдении условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01, в том числе доведения объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации.

В соответствии с пунктами 7 и 8 Положения по бухгалтерскому учету 6/01 "Учет основных средств" основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина Российской Федерации от 13.10.2003 N 91н, принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.

УПАТС приняты обществом к учету с подписанием акта о приеме-передаче объектов основных средств от 10.12.2008 и введением их в эксплуатацию, с указанного момента стоимость данных объектов была включена обществом в налоговую базу для исчисления налога на имущество. При этом иные объекты, стоимость которых составляла мене 20 000 рублей, были приняты налогоплательщиком в целях бухгалтерского учета в качестве самостоятельных объектов основных средств, налог на имущество отдельно в отношении каждого из таких объектов не исчислялся.

Инспекция считает необоснованным вывод суда о своевременном отражении заявителем объектов УПАТС на счете 01 "Основные средства", поскольку данные объекты были приведены в состояние готовности к эксплуатации в мае 2008 года, общество не подтвердило факт проведения в период с мая по декабрь 2008 года работ по созданию технологических каналов связи, необходимых для приведения спорных УПАТС в состояние, пригодное для использования.

Актом о приеме-передаче объекта основных средств от 10.12.2008 подтверждается факт ввода в эксплуатацию объектов основных средств - УПАТС после проведения строительства каналов связи и создания единого цифрового технологического пространства, то есть после приведения объектов в состояние готовности к эксплуатации. Таким образом, общество правомерно отразило объекты УПАТС на счете 01 "Основные средства" после подписания акта приема-передачи объекта основных средств, а их стоимость была включена в налоговую базу для исчисления налога на имущество в соответствии со статьей 375 Кодекса.

С учетом вывода о том, что УПАТС, консоли расширения, источник бесперебойного питания, система конференц-связи, телефонные аппараты, медиа-шлюзы не образуют единого объекта основных средств, вывод налогового органа о наличии у общества таких объектов обложения налогом на имущество, каждый из которых представляет собой комплекс конструктивно сочлененных объектов, является необоснованным.

Согласно оспариваемому решению инспекции налогоплательщиком необоснованно списана в расходы сумма начисленной амортизации с использованием повышающего коэффициента 2 к норме амортизации основных средств, используемых в условиях агрессивной среды, за 2008 год в сумме 69 422 613 рублей, за 2009 год - в сумме 59 734 718 рублей 72 копейки. При этом вывод налогового органа основан на том, что механизм ускоренной амортизации применен налогоплательщиком к основным средствам, изначально имеющим определенную степень защиты либо предназначенным для работы в условиях агрессивной среды, вследствие чего основания для применения повышающего коэффициента амортизации отсутствуют.

В соответствии с пунктом 7 статьи 259 Кодекса (действовавшим в 2008 году) налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 2 в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности.

Следовательно, право на применение повышенного коэффициента законодательство связывает именно с фактическим нахождением объектов основных средств в условиях агрессивной среды.

Аналогичные нормы содержатся в статье 259.3 Кодекса, подлежавшей применению в 2009 году.

В целях главы 25 Кодекса под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Заявителем на основании приказов генерального директора общества от 18.11.2009 N 226-пр "О применении ускоренной амортизации в 2008 году" и от 27.11.2009 N 231-пр "О применении ускоренной амортизации в 2009 году" был применен повышающий коэффициент 2 к норме амортизации в отношении следующих объектов основных средств:

по филиалу "Разрез Березовский-1" - экскаваторов роторных ЭРШРД-5250 N 139/1, ЭРШРД -5250 N 139/2; экскаваторов карьерных гусеничного типа ЭКГ-4У; конвейера ленточного КЛМ-5250 N 4; конвейера ленточного наклонного КЛН-5250 N 2; конвейера ленточного обводного КЛО-5250 N 1; конвейера магистрального КЛМ-4500; аккумулирующих бункеров с пристройками и оборудования; здания дробильного устройства; здания корпуса погрузки; галереи от аккумулирующих бункеров до здания дробильного устройства;

по филиалу "Разрез Назаровский" - нежилого здания общей площадью 1817,10 кв.м. (котельной); котла ДКВР-10/13-250С; экономайзера ЭБ-1-330И; питателя КЛ-8.0А; воздухоподогревателей ВП-0-300; топки ЗП-РПК-2-2600/2440; деаэратора ДА 50/15; редукционной установки РУ 30 1,3/0,07/2009; подогревателя сетевой воды ПСВ 200-7-15.

В качестве основания применения ускоренной амортизации названные приказы генерального директора общества содержат указание по филиалу "Разрез Березовский-1" на контакт основных средств с взрыво-пожароопасной средой (уголь), по филиалу "Разрез Назаровский" на использование основных средств в условиях агрессивной среды.

Также налогоплательщик, ссылаясь на положения Федерального закона от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов", Правила регистрации объектов в государственном реестре опасных производственных объектов, утвержденные постановлением Правительства Российской Федерации от 24.11.1998 N 1371, считает, что указанные объекты основных средств используются на угольном разрезе и в котельной, которые отнесены к опасным производственным объектам.

В подтверждение данного обстоятельства заявителем в инспекцию были представлены свидетельства о регистрации опасных производственных объектов от 17.07.2007 N А66-03063, от 13.02.2009 N А66-03063, от 26.05.2009 N А66-03063; карты учета объектов в государственном реестре опасных производственных объектов; лицензия от 05.02.2009 N ВП-66-000903 (ЖКНУ) на эксплуатацию взрывопожароопасных производственных объектов сроком действия до 05.02.2012.

Под агрессивной технологической средой (в том числе и взрыво-, пожароопасной, токсичной) понимаются вещества, признанные опасными в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов".

К агрессивной среде приравнивается работа оборудования в контакте с агрессивной средой, если эта среда в фактических условиях эксплуатации оборудования может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Согласно карте учета объекта в государственном реестре опасных производственных объектов в отношении разреза угольного "Березовский-1" обществом осуществляется на данном объекте эксплуатация взрыво-пожароопасных объектов.

По результатам налоговой проверки инспекция установила, что экскаваторы ЭРШРД-5250 N 139/1, ЭРШРД -5250 N 139/2, ЭКГ-4У используются в процессе добычи и погрузки угля; конвейер ленточный КЛМ-5250 N 4; конвейер ленточный наклонный КЛН-5250 N 2; конвейер ленточный обводной КЛО-5250 N 1; конвейер магистральный КЛМ-4500 включены в технологическую цепочку транспортировки угля; аккумулирующие бункера с пристройками и оборудованием, здание дробильного устройства, здание корпуса погрузки, галереи от аккумулирующих бункеров до здания дробильного устройства используются для хранения, переработки и погрузки угля.

Налоговый орган не оспаривает, что добываемый на угольном разрезе уголь и возникающая при добыче, транспортировке, хранении и погрузке угольная пыль относится к взрыво-пожароопасным веществам.

Инспекция считает, что указанные основные средства изначально предназначены для работы с углем, соблюдение техники безопасности при эксплуатации этих объектов приводит к исключению аварийной ситуации, поэтому сам контакт рассматриваемых объектов с углем не является причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Между тем, из технических паспортов на экскаваторы, конвейеры ленточные следует, что они предназначены для работы не только с углем и иными опасными веществами, но и в условиях, не связанных с контактом с агрессивной технологической средой. Также налоговый орган не оспаривает, что аккумулирующие бункера с пристройками и оборудованием; здание дробильного устройства; здание корпуса погрузки; галереи от аккумулирующих бункеров до здания дробильного устройства используются в условиях контакта с агрессивной технологической средой.

Указанные объекты основных средств специально не предназначены для работы в условиях контакта с агрессивной технологической средой, их эксплуатация в контакте с агрессивной средой может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации, поэтому налогоплательщик правомерно применил ускоренную амортизацию в отношении объектов основных средств по филиалу "Разрез Березовский-1" с указанием на их контакт с взрыво-пожароопасной средой (углем).

Из карты учета объекта в государственном реестре опасных производственных объектов в отношении котельной филиала "Разрез Назаровский" следует, что данный объект отнесен к опасным производственным объектам по признаку использования оборудования, работающего под давлением более 0,07 Мпа или при температуре нагрева воды более 115 градусов Цельсия.

Согласно техническим паспортам котел ДКРВ-10/13-250С предназначен для выработки насыщенного или слабо перегретого пара на технологические нужды промышленных предприятий, систем отопления, вентиляции и горячего водоснабжения; экономайзер ЭБ-1-300 предназначен для нагрева питательной воды теплом уходящих дымовых газов; воздухоподогреватели ВП-0-300 применяются для комплектации котлов в качестве единственной хвостовой поверхности нагрева; питатель КЛ-8.0А предназначен для подачи нелипких сыпучих материалов; топка ЗП-РПК-2-2600/2440 предназначена для установки к паровым и водогрейным котлам для слоевого сжигания каменного и бурого углей; деаэратор ДА 50/15 предназначен для удаления коррозионно-агрессивных газов; редукционная установка РУ 30 1,3/0,07/2009 применяется в схемах энергоблоков для редуцирования давления и снижения температуры пара до заданных параметров; подогреватель сетевой воды ПСВ 200-7-15 предназначен для подогрева сетевой воды греющим паром из отбора турбины или паром котлов в системах теплоснабжения.

Следовательно, котельная филиала "Разрез Назаровский" является опасным производственным объектом в связи с использованием вышеприведенного оборудования, которое предназначено для работы в контакте с опасной средой, является механической границей агрессивной среды и используется в режиме, установленном соответствующей документацией производителя. Срок полезного использования данного оборудования установлен с учетом его предназначения для работы при высоких давлении и температуре нагрева воды, поэтому использование такого оборудования по его назначению в отсутствие доказательств контакта с иными агрессивными средами (внешними условиями эксплуатации такого оборудования) не может являться основанием для ускоренного (по сравнению с установленным производителем) износа такого оборудования.

Таким образом, применение обществом повышающего коэффициента 2 для основных средств, указанных в приказах генерального директора общества от 18.11.2009 N 226-пр и от 27.11.2009 N 231-пр по филиалу "Разрез Назаровский" со ссылкой на их использование в условиях агрессивной среды является неправомерным, так как налогоплательщик не доказал, что использовал данное оборудование в режиме, не установленном соответствующей документацией производителя, или для работы в условиях опасной среды, не предназначенной для его эксплуатации.

Налоговым органом в материалы дела представлен расчет налога на прибыль, пеней и штрафа, начисленного в связи с неправомерным применением заявителем специального коэффициента в отношении спорных объектов по филиалу "Разрез Назаровский", согласно которому данное нарушение повлекло неполную уплату налога на прибыль в сумме 93 269 рублей 12 копеек за 2008 год и 71 579 рублей 78 копеек за 2009 год, пеней в сумме 786 рублей за 2008 год и 723 рубля 87 копеек за 2009 год, штрафа по пункту 1 статьи 122 Кодекса в сумме 7386 рублей 75 копеек за 2008 год и 6802 рубля 80 копеек за 2009 год. Заявитель в судебном заседании с данным расчетом согласился.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает, что в соответствии с частью 2 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации имеются основания для изменения решения суда первой инстанции в связи с неправильным применением норм материального права в части, касающейся начисления налога на прибыль, пеней и штрафа по данному налогу.

С учетом правомерности решения инспекции в части доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа по эпизоду применения ускоренной амортизации по объектам основных средств филиала "Разрез Назаровский" решение инспекции от 29.07.2011 N 8 следует признать недействительным в части доначисления и предложения уплатить 32 486 183 рубля 70 копеек налога на прибыль, 299 084 рубля 19 копеек пеней и 2 810 747 рублей 79 копеек штрафа по данному налогу.

В остальной части оснований для удовлетворения апелляционной жалобы налогового органа не имеется.

В соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Красноярского края от "27" апреля 2012 года по делу N А33-18032/2011 изменить в части, касающейся начисления налога на прибыль, пеней и штрафа по данному налогу, и признать недействительным решение от 29.07.2011 N8, принятое Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Красноярскому краю, в части доначисления и предложения уплатить 32 486 183 рубля 70 копеек налога на прибыль, 299 084 рубля 19 копеек пеней и 2 810 747 рублей 79 копеек штрафа по данному налогу.

В остальной части указанное решение суда оставить без изменения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Г.Н. Борисов

Судьи

О.А. Иванцова Н.А. Морозова