Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2013 г. N 09АП-39732/12

г. Москва

28 января 2013 г.

Дело N А40-76264/12-90-406

Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2013 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 28 января 2013 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

Председательствующего судьи В.Я. Голобородько,

Судей С.Н. Крекотнева, Н.О. Окуловой

при ведении протокола судебного заседания секретарем М.А. Прозоровской рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИФНС России N 10 по г. Москве

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.10.2012

по делу N А40-76264/12-90-406, принятое судьей Петровым И.О.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Фирма "Развитие отраслевых связей кондитеров" (ОГРН 1027739115260), 125047, Москва г, Тверской-Ямской 1-й пер, 18/3

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по г. Москве (ОГРН 1047710090724), 125047, Москва г, Чаянова ул, Д.8

о признании частично недействительными ненормативного акта

при участии в судебном заседании:

от заявителя - Черненко Р.В. по дов. N 007 от 31.01.2012; Чимидов В.Г. по дов. N 007 от 31.01.2012 от заинтересованного лица - Степанов М.В. по дов. N 05юр-96 от 20.04.2012

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Фирма "Развитие отраслевых связей кондитеров" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция, заинтересованное лицо) о признании решения N 856 от 20.02.2012 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 147 347 руб., за 2009 год в сумме 62 470 руб., за 2010 год в сумме 67 523 руб., НДС в сумме 4 501 310 руб. и пени по НДС в сумме 1 535 555, 10 руб.

Арбитражный суд города Москвы решением от 22.10.2012 заявленные требования удовлетворил.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган подал апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований общества.

В обоснование своей позиции инспекция ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неправильное применение судом норм материального права.

Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит оставить решение суда без изменения, как соответствующее действующему законодательству, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность принятого решения проверены в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, считает, что оснований для отмены или изменения решения Арбитражного суда города Москвы не имеется.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (перечисления) обществом налогов (сборов) за период с 01.01.2008 по 31.12.2010 инспекцией принято решение N 856 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 27.04.2012 N 21-19/037744 решение инспекции отменено в части "взыскания штрафных санкций по пункту 1 статьи 126 НК РФ в размере 400 рублей"; в остальной части решение инспекции было оставлено без изменения, а апелляционная жалоба общества - без удовлетворения.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлено, что общество неправомерно, в нарушение статей 252, 255, 270 Налогового кодекса Российской Федерации учитывало при исчислении налога на прибыль организаций за 2008-2010 г.г. расходы в виде взносов на добровольное медицинское страхование работников общества, в том числе: за 2008 год в сумме 613 945 руб., за 2009 год в сумме 312 349 руб. и за 2010 год в сумме 337 617 руб.

При этом, основанием для данного вывода послужило то обстоятельство, что условие о добровольном медицинском страховании работников отсутствовало в трудовых договорах и иных локальных актах общества.

Суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции, рассматривая настоящий спор, правомерно удовлетворил требования заявителя и отклонил данные выводы инспекции с учетом положений статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статей Налогового кодекса Российской Федерации.

Исследовав и оценив представленные доказательства, суд первой инстанции пришел к выводу, что представленные документы подтверждают операции, расходы общества отвечают критериям, установленным нормам Налогового кодекса Российской Федерации, то есть являются обоснованными и документально подтвержденными.

В пункте 1 статьи 252 НК РФ установлено, что в целях главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ); расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252, подпунктом 2 пункта 2 статьи 253 НК РФ расходы на оплату труда относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

В силу статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются "любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами".

При этом пунктом 16 указанной статьи устанавливается, что к расходам на оплату труда в целях главы 25 НК РФ в том числе относятся суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования, заключенным в пользу работников.

Одновременно указанным пунктом применительно к расходам на добровольное медицинское страхование предусмотрены условия и ограничения учета таких расходов для целей налогообложения (страховые организации должны иметь лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации; договоры страхования должны быть заключены на срок не менее одного года; размер учитываемых для целей налогообложения расходов по договорам добровольного медицинского страхования не должен превышать 6 процентов от суммы расходов на оплату труда).

Суд первой инстанции с учетом положений статьи 255 НК РФ пришел к правильному выводу о том, что учет налогоплательщиком - организацией в составе расходов на оплату труда "расходов, связанных с содержанием работников", может производиться не только тогда, когда соответствующее указание имеется "в трудовом и (или) коллективном договоре", но и в случае, если правомочие на осуществление таких расходов предоставлено работодателю "нормами законодательства Российской Федерации".

Таким образом, поскольку соответствующие расходы прямо поименованы в составе учитываемых для целей налогообложения затрат (пункт 16 статьи 255 НК РФ), общество правомерно учитывало расходы в виде сумм страховых взносов по договорам добровольного медицинского страхования работников в отсутствие соответствующих условий в трудовых договорах.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки налогового органа на положения пункта 21 статьи 270 НК РФ, поскольку, согласно пункта 21 статьи 270 НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются расходы "на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов)".

Как следует из буквального содержания приведенного положения, НК РФ устанавливает ограничение на учет для целей налогообложения не предусмотренных трудовыми договорами любых видов "вознаграждений".

Определение понятия "вознаграждение" в НК РФ отсутствует, но смысл его раскрывается в статье 129 Трудового кодекса Российской Федерации и заключается в том, что "вознаграждение за труд" в совокупности с выплатами (доплатами, надбавками, премиями и др.) компенсационного и стимулирующего характера формирует заработную плату (оплату труда) работника, что в свою очередь в силу требований статей 131 и 136 ТК РФ предполагает денежную форму и непосредственный (в пользу работника) порядок ее выплаты.

Между тем, добровольное медицинское страхование обществом - работодателем (страхователем) своих работников (застрахованных лиц) осуществляется путем заключения договора личного страхования, предусматривающих обязательство страховщика за обусловленную договором плату (страховую премию, страховые взносы) выплатить застрахованному лицу обусловленную договором сумму (страховую сумму) только в случае наступления страхового случая (пункт 1 статьи 934 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, расходы общества в виде страховых взносов, уплачиваемых страховщикам по договорам добровольного медицинского страхования, а не непосредственно работникам, не могут рассматриваться в качестве "вознаграждения" в смысле пункта 21 статьи 270 НК РФ.

С учетом вышеизложенных и правильно установленных фактических обстоятельств дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доводы инспекции о неполной уплате обществом налога на прибыль организаций за 2008 год в сумме 147 347 руб. (= 613 945 руб. х 24%), за 2009 год в сумме 62 470 руб. (= 312 349 руб. х 20%), за 2010 год в сумме 67 523 руб. (= 337 617 руб. х 20%) и соответствующего начисления пени за несвоевременную уплату указанных сумм налога, являются несостоятельными.

В ходе налоговой проверки, инспекция пришла к выводу о том, что общество неправомерно, в нарушение статьи 164 НК РФ применяло налоговую ставку по налогу на добавленную стоимость 10 процентов в отношении операций по реализации какао-масла.

Основанием для данного вывода послужило то обстоятельство, что какао-масло не поименовано в перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 31.12.2004 N 908.

Разрешая настоящий спор, суд первой инстанции обоснованно установил несостоятельность приведенных доводов.

При этом, суд первой инстанции исходил из того, что в течение 2008 года общество осуществляло операции по ввозу на таможенную территорию Российской Федерации и последующую реализацию на территории Российской Федерации какао-масла марки "Такси Бранд" производства Гана с применением налоговой ставки по НДС 10 процентов как для целей исчисления таможенных платежей, так и при предъявлении НДС к уплате покупателями данной продукции, при этом общество руководствовалось следующим.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 164 НК РФ при реализации перечисленных в нем продовольственных товаров, включая "масло растительное", налогообложение производится по налоговой ставке 10 процентов; этим же пунктом установлено, что "коды видов продукции, перечисленных в настоящем пункте, в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности определяются Правительством Российской Федерации".

В развитие указанной нормы закона Правительством Российской Федерации принято Постановление от 31.12.2004 N 908, которым утверждены "перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при реализации"; "перечень кодов видов продовольственных товаров в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Таможенного союза, облагаемых налогом на добавленную стоимость по налоговой ставке 10 процентов при ввозе на территорию Российской Федерации".

При этом в последнем указанном перечне в группировке "Масло растительное" в числе прочего указан вид продукции "какао-масло, какао-жир" и соответствующий ему код "1804 00 000 0".

Из материалов дела следует, что реализуемое обществом какао-масло ранее было ввезено на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска в свободное обращение и было классифицировано таможенным органом по ТН ВЭД с присвоением кода 1804 00 000 0, в связи с чем исчисление и уплата НДС в составе таможенных платежей производились исходя из налоговой ставки 10 процентов.

Реализация какао-масла на территории Российской Федерации также облагалась обществом по ставке 10 процентов в соответствии с вышеприведенными положениями пункта 2 статьи 164 НК РФ, из буквального содержания которых следует, что ОКП и ТН ВЭД служат лишь средством конкретизации видов продукции, перечисленных в указанном пункте, операции с которыми облагаются по налоговой ставке НДС 10 процентов, и оба указанных свода кодов не призваны определять порядок налогообложения исходя из сферы применения каждого.

Придание же Инспекцией перечням кодов видов продовольственных товаров, утвержденным Постановлением N 908, иного значения, основано на неправильном толковании пункта 2 статьи 164 НК РФ, поскольку означает признание за ними роли дополнительного нормативного регулирования порядка налогообложения; однако согласно пункту 1 статьи 4 НК РФ издаваемые Правительством Российской Федерации в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

В письме от 01.02.2011 N КЕ-4-3/1420@, согласованном с Министерством финансов Российской Федерации, Федеральная налоговая служба отметила, что в Постановлении N 908 отсутствуют правила применения кода по ОКП в случае, если ввозимый на территорию Российской Федерации товар реализуется на территории Российской Федерации, в связи с чем применение кода по ТН ВЭД должно производиться не только при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, но и при реализации этой ввезенной импортной продукции на территорию Российской Федерации.

Доводы налогового органа, основанные на результатах сертификации какао-масла с присвоением кода по ОКП 91 2580, отсутствующего в перечне кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКП, утвержденном Постановлением N 908, не могут иметь значения для решения вопроса о подлежащей применению налоговой ставки по НДС в виду следующих обстоятельств.

Федеральным законом от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" установлено, что сертификат соответствия является документом, удостоверяющим соответствие объекта требованиям технических регламентов, положениям стандартов, сводов правил или условиям договоров (статья 2).

Согласно пункту 1 статьи 20 ФЗ N 184-ФЗ подтверждение соответствия на территории Российской Федерации может носить добровольный или обязательный характер.

Обществом в соответствии с положениями ФЗ N 184-ФЗ была осуществлена в 2008 году добровольная сертификация ввезенного на территорию Российской Федерации какао-масла, по результатам которой был выдан сертификат соответствия N РОСС GH.ПР71.Н53085 со сроком действия с 06.02.2008 по 06.02.2009, удостоверивший соответствие объекта требованиям "СанПиН 2.3.2-1078-01 жд.1.5.4, ГОСТ51074-2003, разд.3,4 п.4.10".

Таким образом, реализуемая обществом продукция соответствует гигиеническим требованиям безопасности и пищевой ценности пищевых продуктов согласно Санитарно-эпидемиологическим правилам и нормативам СанПиН 2.3.2.1078-01, введенным Постановлением Главного государственного врача Российской Федерации от 14.11.2001 N 36, по индексу и группе продуктов "1.5.4. Какао-бобы и какао-продукты", а также соответствие информации для потребителей требованиям Национального стандарта Российской Федерации ГОСТ 51074-2003 "Продукты пищевые. Информация для потребителя. Общие требования" в части разделов 3 "Общие требования к содержанию информации для потребителя" и 4 "Перечень информации по группам пищевых продуктов" (пункт 4.10).

Добровольная сертификация в Российской Федерации импортного какао-масла осуществлялась Обществом исключительно в предусмотренных статьей 18 ФЗ N 184-ФЗ целях: удостоверения его соответствия действующим в Российской Федерации стандартам и сводам правил, содействия потребителям в компетентном выборе продукции и пр.

Следовательно, присвоение органом по сертификации кода по ОКП импортному какао-маслу служило тем же целям и, поскольку в процессе совершения торговых операций с данной продукцией она не подвергалась изменению (не перерабатывалась), данный факт не означал изменения классификации какао-масла как масла растительного в понимании, установленном пунктом 2 статьи 164 НК РФ.

Кроме того, указание в сертификате кода по ОКП 91 2580 ("Полуфабрикаты шоколадные") имело место одновременно с указанием кода по ТН ВЭД 1804 00 000 0 ("Какао-масло, какао-жир"), что также свидетельствует о равнозначности данных сводов кодов; в связи с чем придание инспекцией коду по ОКП значения, определяющего порядок налогообложения, является и незаконным и необоснованным.

Суд также отмечает, что в примечании к перечню кодов видов продовольственных товаров в соответствии с ОКП, утвержденному Постановлением N 908, указано, что "Принадлежность отечественных продовольственных товаров к перечисленным в настоящем перечне продовольственным товарам подтверждается соответствием кодов по классификации ОК 005-93 (ОКП), приведенных в настоящем перечне, кодам ОКП, указанным в национальном стандарте, отраслевом стандарте, техническом условии".

В связи с чем вывод суда первой инстанции о том, что применение перечня кодов по ОКП, утвержденного Постановлением N 908, зависит не от вида операций с товаром (реализация на территории Российской Федерации или ввоз на территорию Российской Федерации), а от места его происхождения (производства), что обусловлено отсутствием в законе требования об обязательной классификации импортной продукции в соответствии с ОКП, является обоснованным.

Ссылка инспекции на Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.11.2009 N 7475/09 по делу N А40-37473/08-118-128 обоснованно отклонена судом первой инстанции, поскольку, изложенные в судебном акте по делу N А40-37473/08-118-128 выводы являются неприменимыми к рассматриваемым в настоящем деле обстоятельствам.

Как следует из судебных актов по указанному делу, предметом спора являлась правомерность применения налогоплательщиком налоговой ставки 10 процентов при реализации на территории Российской Федерации импортной продукции - замороженных овощных смесей.

Однако при этом выводы налогового органа основывались на том, что упоминание данного вида продукции в принципе отсутствовало в перечнях, утвержденных Постановлением N 908, а исчисление НДС для таможенных целей по налоговой ставке 10 процентов было осуществлено ошибочно.

Позиция же налогоплательщика, поддержанная судами нижестоящих инстанций, заключалась в том, что в независимости от указанных обстоятельств, факт уплаты НДС по ставке 10 процентов при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сам по себе дает основание для применения той же ставки при реализации такого товара на территории Российской Федерации.

Однако данное утверждение является, по мнению суда, не основанным на положениях статьи 164 НК РФ, поскольку применительно к указанным обстоятельствам единственным законным основанием для применения налоговой ставки 10 процентов являлось соответствие присвоенного товару кода по ТН ВЭД перечню, утвержденному Постановлением N 908.

Таким образом, Постановление Президиума ВАС от 03.11.2009 N 7475/09 исправило допущенную нижестоящими судебными инстанциями ошибку, выразившуюся в неправильном толковании нормы материального права - пункта 2 статьи 164 НК РФ.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о необоснованности решения инспекции в части вывода о неполной уплате обществом НДС за второй квартал 2008 года в сумме 1 881 801 руб., за третий квартал 2008 года в сумме 2 589 192 руб., за четвертый квартал 2008 года в сумме 30 317 руб. и соответствующего начисления пени за несвоевременную уплату указанных сумм налога.

В указанной связи доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены принятого судом решения.

Таким образом, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда, в связи с чем апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 110, 266-269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 22.10.2012 по делу N А40-76264/12-90-406 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.Я. Голобородько

Судьи

Н.О. Окулова С.Н. Крекотнев