Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 4 июня 2013 г. N 07АП-3552/13

г. Томск

04 июня 2013 г.

Дело N А03-20214/2012

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2013 года.

Полный текст постановления изготовлен 04 июня 2013 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Ждановой Л.И.

судей: Музыкантовой М.Х., Скачковой О.А.

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Чиченковой Ю.А. с использованием средств аудиозаписи

при участии:

от заявителя: Азарова М.Ю. по доверенности от 03.12.2012 года (сроком на 2 года)

от заинтересованного лица: Лобчикова Е.Н. по доверенности от 24.12.2012 года (сроком до 31.12.2013 года)

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Алтайскому краю

на решение Арбитражного суда Алтайского края

от 13 марта 2013 года по делу N А03-20214/2012 (судья Сайчук А.В.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Сибирские бычки" (ОГРН 1032200611332 ИНН 2261006530)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Алтайскому краю

о признании недействительным решения N от 16.07.2012 года 25 об отказе в привлечении у ответственности за совершение налогового правонарушения и решения N 26 от 16.07.2012 года об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению 16.07.2012 года

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Сибирские Бычки" (далее по тексту - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Алтайскому краю (далее по тексту - заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) о признании недействительными решения N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.07.2012 и решения этого же налогового органа от 16.07.2012 N 26 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 16.07.2012.

Решением Арбитражного суда Алтайского края от 13 марта 2013 года заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

По мнению апеллянта, судом первой инстанции дана ошибочная оценка фактическим обстоятельствам дела, что повлекло за собой вынесение решения, содержащего неверные выводы.

Подробно доводы Инспекции изложены в апелляционной жалобе.

Представитель заинтересованного лица в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу и его представитель в судебном заседании возражают против ее доводов, считая решение законным и обоснованным, просит оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Письменный отзыв приобщен к материалам дела.

Проверив материалы дела в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает решение Арбитражного суда Алтайского края от 13 марта 2013 года не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Следуя материалам дела, Обществом в налоговый орган была представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 4 квартал 2010 года, в отношении которой налоговым органом в порядке ст. 88 Налогового кодекса РФ проведена камеральная налоговая проверка, по результатам которой с оставлен акт камеральной налоговой проверки N 300 от 05.06.2012.

По результатам рассмотрения указанного акта проверки заместителем начальника налогового органа 16.07.2012 принято решение N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу уменьшен, предъявленный к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС в 4 квартале 2010 г. в сумме 1 524 848 руб., а также предложено внести необходимые изменения в бухгалтерский и налоговый учет.

Одновременно с решением N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, заместителем начальника налогового органа 16.07.2012 принято решение N 26 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в соответствии с которым обществу отказано в возмещении НДС в сумме 1 524 848 руб.

Не согласившись с вышеуказанными решениями налогового органа, Общество обжаловало их в апелляционном порядке в Управление Федеральной налоговой службы по Алтайскому краю (далее по тексту - Управление).

Решением Управления от 17.09.2012 года апелляционная жалоба Общества о несогласии с решениями налогового органа от 16.07.2012 года N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 26 об отказе в возмещении частично суммы НДС, заявленной к возмещению, оставлена без удовлетворения, указанные решения налогового органа - без изменения. Решение налогового органа N 25 от 16.07.2012 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждено.

Считая решения Инспекции N 25 и N 26 от 16.07.2012, соответственно, об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и от об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению от 16.07.2012, нарушающим его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, Обществом обратилось в арбитражный суд с настоящими требованиями.

Принимая решение об удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции принял правильное по существу решение.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции, при этом исходит из следующих норм права и фактических обстоятельств дела.

Как следует из оспариваемых решений налогового органа позволяет, основанием к их принятию послужил вывод налогового органа о том, что в нарушение ст. 154, п.п.2 ст. 167 Налогового кодекса РФ общество неправомерно исключило из налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года сумму названного налога в размере 1 524 848 руб., исчисленную с предварительной оплаты, в связи с чем излишне заявило к возмещению из бюджета сумму налога в указанном размере.

Этот вывод налогового органа основан на том, что при анализе строк первичной и уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года, установлено удаление из уточненной налоговой декларации суммы начисленного НДС в размере 1 524 848 руб. с предоплаты по авансовым платежам, полученным 08.12.2010 от ОАО "Вимм-Билль-Данн". Факт исчисления НДС с указанной суммы поступившей предоплаты, подтверждён, как указанно налоговым органом, материалами ранее проведенной в отношении Общества выездной налоговой проверки в соответствии с решением от 30.03.2012 N РА-07-005 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указывая на то обстоятельство, что организации, не являющиеся плательщиками НДС и уплатившие данный налог с полученного аванса, который впоследствии возвращен, имеют право на вычет данной суммы налога в том налоговом периоде, который предшествовал переходу на упрощенную систему налогообложения, то есть, применительно к спорной ситуации в 4 квартале 2010 года, поскольку с 01.01.2011 Общество являлось плательщиком единого сельскохозяйственного налога, налоговый орган установил, что налогоплательщиком не соблюдены условия применения вычетов сумм НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет при получении авансовых платежей. В частности не представлены документы, подтверждающие факт изменения либо расторжения договора, а также возврата покупателю суммы предварительной оплаты товара с учетом НДС.

Как установлено арбитражным судом и следует из материалов дела, в периоде 2010 года Общество находилось на общей системе налогообложения и являлось плательщиком НДС.

20.12.2010 налогоплательщиком в налоговый орган представлено заявление о переходе с 01.01.2011 на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Наличие оснований для реализации обществом права на применение системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в виде уплате единого сельскохозяйственного налога (далее по тексту - ЕСХН) и фактическое применение такой системы налогообложения с 01.01.2011 Инспекцией не оспаривается.

01.05.2010 между заявителем, как поставщиком, и открытым акционерным обществом "Вимм-Билль-Данн" (далее - ООО "Вимм-Билль-Данн), как покупателем, заключен договор N 01/05-10/31 поставки сырья (сырое молоко) по условиям которого поставщик обязался поставить, а покупатель принять и оплатить сырое молоко коровье - сырье в соответствии со спецификацией в количестве и сроки, уточненные в еженедельном почасовом графике поставок.

03.12.2010 между Обществом и ОАО "Вимм-Билль-Данн" заключено дополнительное соглашение N 02 к вышеуказанному договору поставки сырья N 01/05-10/31 от 01.05.2010, по условиям которого покупатель обязался уплатить поставщику авансовый платеж на сумму 17 000 000 руб. без учета НДС, а поставщик - поставить покупателю сырье (натуральное цельное молоко) на сумму полученного аванса в период с 01.05.2011 по 30.10.2012 в соответствии с графиком погашения аванса по ценам, определяемым в соответствии с договором путем подписания протокола согласования цены и спецификаций.

В силу п.1 ст. 154 Налогового кодекса РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога. В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

В соответствии с п.3 ст. 346.1 Налогового кодекса РФ организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС (за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 настоящего Кодекса).

Подпунктом 1 п. 6 ст. 346.6 Налогового кодекса РФ установлено, что организации, которые до перехода на уплату ЕСХН при исчислении налога на прибыль организаций использовали метод начислений, при переходе на уплату ЕСХН на дату перехода на уплату этого налога в налоговую базу включают суммы денежных средств, полученные до перехода на уплату ЕСХН в оплату по договорам, исполнение которых налогоплательщики осуществляют после перехода на уплату названного налога.

Исходя из содержания представленных заявителем в материалы дела копии товарных накладных, оформленных в периоды с 05.01.2011 по 31.12.2011 и с 05.01.2012 по 31.05.2012, в подтверждение факта реализации товара в рамках договора N 01/05-10/31 от 01.05.2010 с учетом дополнительного соглашения к нему в периодах 2011 - 2012 г.г, то есть в периодах, когда общество применяло систему налогообложения в виде уплаты ЕСХН., арбитражный суд пришел к верному выводу о том, что цена товара определена без НДС, что апеллянтом не оспаривается.

Из содержания копии платежного поручения N 72214 от 08.12.2010 (л.д. 18 том 1) следует, что сумма авансового платежа по условиям дополнительного соглашения N 02 от 03.12.2010 к договору поставки сырья N 01/05-10/31 от 01.05.2010 перечислена на расчётный счет Общества также без НДС.

Согласование сторонами указанного договора вопроса об установлении цены товара без НДС осуществлено ранее фактического перечисления денежных средств и до момента перехода общества на специальный режим налогообложения.

Из представленного в материалы дела письма Рубцовского молочного завода филиала открытого акционерного общества "Вимм-Билль-Данн" N 130 от 29.10.2012 (л.д. 33 том 1) следует, что в рамках заключенного между обществом и ОАО "Вимм-Билль-Данн" дополнительного соглашения N 02 к договору N 01/05-10/31 от 01.05.2010 производилась поставка товара без выделения сумм НДС. Налоговый вычет по НДС с суммы 17 000 000 руб., уплаченной Обществу в рамках дополнительного соглашения N 02 к договору N 01/0510/31 от 01.05.2010, не заявлялся.

Вышеизложенные обстоятельства представителем Инспекции в апелляционном суде не оспаривались и не опровергались

Следовательно, арбитражный суд обоснованно указал на отсутствие признаков недобросовестного поведения сторон по сделке.

Доказательств, свидетельствующих о том, что применительно к положениям п. 6 ст. 346.6 Налогового кодекса РФ при переходе с 01.01.2011 на уплату ЕСХН, на дату перехода на уплату этого налога Обществом в налоговую базу по нему не включена сумма денежных средств в размере 17 000 000 руб., полученная от ОАО "Вимм-Билль-Данн" до перехода на уплату ЕСХН в счет оплаты по договору, исполнение которого осуществлено Обществом после перехода на уплату названного налога, в материалы дела не представлено.

В соответствии с положениями п. 7 ст. 3 Налогового кодекса РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

Ни положения главы 21, ни положения главы 26.1 Налогового кодекса РФ не предусматривают какие-либо специальные правила исчисления НДС, а также способ и порядок реализации налогоплательщиком права на налоговый вычет по НДС с авансовых платежей в счет будущих поставок товара (работ, услуг) при переходе с общего режима налогообложения на специальный режим налогообложения, не предусматривающий исчисление и уплату НДС.

Согласно позиции, сформированной в письме Министерства финансов РФ от 25.12.2009 N 03-11-06/2/266, авансовые платежи, получаемые налогоплательщиком НДС в счет поставок товаров, осуществляемых после перехода данного налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения, в тот момент времени, кода налогоплательщик не является плательщиком НДС, то есть, по аналогии к спорной ситуации, в налоговую базу по данному налогу включению не подлежат.

С учетом правового регулирования, предусмотренного п.1 ст. 154, п. 3 ст. 346.1 и п. 6 ст. 346.6 Налогового кодекса РФ, при наличии в материалах дела доказательств, свидетельствующих о том, что в составе авансового платежа в счет будущих поставок товара НДС покупателем поставщику не уплачивался, в последующем товар реализован без выделения в составе его цены суммы НДС и при отсутствии доказательств, свидетельствующих о том, что спорная сумма авансового платежа не была учтена при определении налоговой базы при исчислении ЕСХН в результате перехода на специальный режим налогообложения, арбитражный суд пришел к правильному выводу об обоснованности заявленных заявителем доводов об отсутствии правовых оснований для исчисления в 4 квартале 2010 года НДС с суммы спорного авансового платежа в счет предстоящих поставок товара, фактически осуществленных в период применения специального налогового режима, исключающего исчисление и уплату НДС.

Отсутствие указанных правовых оснований, при наличии в представленной в налоговый орган налоговой декларации по НДС сведений о сумме полученной спорной оплаты в счет предстоящих поставок и исчислении суммы налога может быть отнесено к допущенной налогоплательщиком ошибке, устранение которой регламентировано положениями ст. 81 Налогового кодекса РФ.

Такая ошибка не привела к занижению суммы налога, подлежащей уплате в силу превышения суммы налоговых вычетов, право на применение которых реализовано в порядке главы 21 Налогового кодекса РФ, над суммой налога, исчисленной к уплате.

Сопоставив данные, отраженных в первичной налоговой декларации общества по НДС за 4 квартал 2010 года с данными уточненной налоговой декларации за этот же период, суд первой инстанции правильно указал, что внесенная корректировка не оказала влияние на сумму НДС, подлежащую вычету и отраженную по сроке "220" декларации, которая и в том и в другом случае составляет 7 817 456 руб.

Данная корректировка повлияла на общую сумму НДС, исчисленную к уплате за 4 квартал 2010 года - 4 920 197 руб. по уточненной декларации против 6 445 045 руб. по первичной. Полученная разница составляет сумму 1 524 848 руб., которая соответствует сумме, определённой налоговым органом, как завышение суммы НДС, предъявленной к вычету.

Как в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, так и в апелляционной жалобе, налоговый орган привел доводы, в соответствии с которыми указал, что, исключая из уточненной налоговой декларации за 4 квартал 2010 года сумму полученной предварительной оплаты по строке "070" и соответствующую ей сумму налога, Общество не изменило показатели строки "200" этой же налоговой декларации, отражающей сведения о сумме НДС, исчисленной продавцом с сумм оплаты, частичной оплаты, подлежащей вычету у продавца с даты отгрузки соответствующих товаров.

Вместе с тем, исходя из положений ст.ст. 153 - 158 Налогового кодекса РФ налогоплательщик, получив авансовые платежи или предоплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) либо оплату за частично произведенную продукцию (работы, услуги), обязан включить эти суммы в налоговую базу, относящуюся к тому налоговому периоду, в котором фактически эти платежи получены.

Суммы налога, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), в соответствии с п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 Налогового кодекса РФ подлежат вычетам после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг).

Таким образом, исполнение вышеуказанной обязанности по исчислению налога и реализация упомянутого права па применение налоговых вычетов не связаны одним и тем же налоговым периодом.

Как установлено арбитражным судом, по строке "200" первичной и уточненной налоговой декларации по НДС за 2010 год отражена одна и та же сумма НДС в размере 973 220 руб., исчисленная с авансов и подлежащая к вычету с даты отгрузки по операциям по реализации товаров, произведенным в 4 квартале 2010 года следующим поставщикам: ООО "Алтайагросоюз" (148 457 руб. 77 коп.); ОАО "Корпорация Алтайспиртпром" (633 765 руб. 46 коп.); АКГУП "Прутское" (16 945 руб. 24 коп.); Ряшенцева Е.Н. (174 050 руб. 85 коп.).

То есть, как в первичной, так и в уточненной налоговой декларации по НДС за 4 квартал 2010 года общество не заявляло о реализации права на применение налоговых вычетов по НДС с суммы полученного от ОАО "Вимм-Билль-Данн" спорного аванса.

И в указанной части выводы арбитражного суда представителем налогового органа в апелляционном суде не опровергались и не оспаривались.

Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд соглашается с выводом арбитражного суда о том, что изложенные в оспариваемом решении налогового органа N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 16.07.2012 доводы налогового органа о несоблюдении обществом условий применения налоговых вычетов по НДС, исчисленных и уплаченных в бюджет при получении авансовых платежей, не соотносимы с обстоятельствами реализации обществом права на применение налоговых вычетов по НДС, как по первичной, так и по уточнённой налоговой декларации по этому налогу за 4 квартал 2010 года.

При изложенных обстоятельствах, арбитражный суд пришел к верному выводу о том, что решения налогового органа от 16.07.2012 N 25 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и N 26 об отказе в возмещении частично суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению нарушают права заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, поскольку при отсутствии к тому достаточных и законных оснований ограничивают его право на возмещение налога из бюджета, что является основанием для удовлетворения заявленных обществом по делу требований

Доводы апеллянта, изложенные в жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции по существу рассмотренного дела, а выражают несогласие с ними, что не является основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Данные доводы в полном объеме были предметом исследования первой инстанции и им судом дана полная и правильная оценка.

Принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законными и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы, у суда апелляционной инстанции не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Алтайского края от 13 марта 2013 года по делу N А03-20214/2012 оставить решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа.

Председательствующий

Л.И. Жданова

Судьи

М.Х. Музыкантова О.А. Скачкова