Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 июня 2008 г. N КА-А40/5373-08 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что спорные затраты правомерно учтены обществом в качестве расходов при расчете налога на прибыль, заявителем подтверждено право на применение налогового вычета по НДС, опытно-конструкторские работы, выполненные заявителем на основании контракта, не являются объектом налогообложения НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 25 июня 2008 г. N КА-А40/5373-08
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 18 июня 2008 г.

ФГУП "НПО "Техномаш" (далее - Общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС России N 15 по г. Москве (далее - налоговый орган, Инспекция) от 24.04.2007 N 34968 "О привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения" в части выводов налогового органа о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 1 796 862 руб., неуплате налога на прибыль в сумме 431 247 руб. за период с 1-го квартала 2004 года по 3-й квартал 2005 года; о занижении налоговой базы по налогу на прибыль за 1-й квартал 2005 года на сумму 3 167 999 руб., неуплате налога на прибыль в сумме 760 320 руб.; о неуплате НДС в размере 683 789 руб.; об исключении из налоговой базы суммы в размере 4 219 625 руб., неуплате НДС в размере 759 532 руб. за февраль 2005 года, а также в части доначисления соответствующих налогов, налоговых санкций, пеней. Кроме того, заявитель просит признать недействительными в соответствующей части выставленные Инспекцией требования от 23.05.2007 N 118 и от 23.05.2007 N ТУ8023.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 06.12.2007, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2008, заявленные требования удовлетворены в части признания оспариваемого решения Инспекции недействительным относительно выводов налогового органа, изложенных в п. 1.1 мотивировочной части решения о занижении налогооблагаемой прибыли на 1 796 863 руб. и соответствующем занижении налога на прибыль; в п. 1.3 мотивировочной части о занижении налогооблагаемой прибыли в части суммы занижения, превышающей 1 040 408 руб.; в п. 2.1 мотивировочной части решения о неправомерном применении налоговых вычетов по счетам-фактурам от 17.12.2003 NN 81, 82 от 05.04.2004 N 97, от 23.09.2003 N 8; в п. 2.2.2 мотивировочной части решения, касающихся контракта от 12.07.2003 N 9010/1993, в том числе в части вывода о необходимости обложения НДС выручки в сумме 14 600 долларов США, также в части доначисления соответствующих сумм налога на прибыль, НДС, пеней, санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ, а также требований об уплате налогов, пени, штрафа от 23.05.2007 N ТУ0823 и от 23.05.2007 N 118 в соответствующих частях. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Законность и обоснованность судебных актов проверяется в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой налоговый орган просит решение и постановление судов отменить в части удовлетворенных требований заявителя, в удовлетворении заявленных требований в соответствующей части отказать, ссылаясь на неправомерное занижение Обществом налогооблагаемой базы по налогу на прибыль; несоответствие счетов-фактур требованиям ст. 169 НК РФ; непредставление Обществом в установленные законом срок и порядке документов, подтверждающих право налогоплательщика на применение налоговой ставки 0 процентов.

Судебные акты в части отказанных требований заявителя, Обществом не обжалуются.

В судебном заседании Обществом заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела отзыва на кассационную жалобу.

Суд, совещаясь на месте, с учетом мнения представителя Инспекции, не возражавшего против приобщения отзыва к материалам дела, руководствуясь ст. 279 АПК РФ, определил: заявленное ходатайство удовлетворить, приобщить к материалам дела отзыв заявителя на кассационную жалобу Инспекции.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы кассационной жалобы, представители Общества возражали против ее удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах и представленном отзыве на кассационную жалобу.

Обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражными судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований к отмене обжалуемых судебных актов.

Суд кассационной инстанции полагает, что судебными инстанциями при рассмотрении спора правильно установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделаны правильные выводы, соответствующие фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанные на правильном применении норм материального права.

В кассационной жалобе налоговым органом не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные судебными инстанциями обстоятельства и выводы судов, как и не приведено оснований, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены судебных актов.

В кассационной жалобе Инспекцией приведены доводы, которые приводились при рассмотрении дела в судах первой и апелляционной инстанций, и этим доводам дана правильная правовая оценка.

Как установлено судами и усматривается из материалов дела, 24.04.2007 по результатам выездной налоговой проверки Общества Инспекцией принято решение N 34968, которым налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату в бюджет сумм НДС в результате занижения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС в виде взыскания штрафа 370 789 руб.; налогоплательщику доначислены налог на прибыль и НДС в сумме 2 857 926 руб. и соответствующие пени в размере 463 337 руб.; предложено внести исправления бухгалтерский учет.

Считая упомянутое решение Инспекции незаконным, Общество оспорило его в судебном порядке.

По пункту 1.1 оспариваемого решения.

Проверяя законность оспариваемого решения Инспекции, суды обоснованно отклонили довод Инспекции о неподтверждении заявителем обоснованности учета при исчислении налога на прибыль сумм оплаты за выполненные работы в размере 1 796 862 руб. в связи с невозможностью установить, в каком отчетном периоде фактически произведены расходы, поскольку в актах выполненных работ отсутствует дата их составления и подписания, а также ссылку Инспекции на нарушение п. 2 ст. 272 НК РФ, в соответствии с которым датой осуществления материальных расходов признается дата подписания налогоплательщиком акта приемки-передачи услуг (работ) - для услуг (работ) производственного характера. При этом суд исходил из следующего.

Согласно пп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ к работам (услугам) производственного характера относятся выполнение отдельных операций по производству (изготовлению) продукции, выполнению работ, оказанию услуг, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы.

Суды дали оценку представленным договорам и с учетом их анализа обоснованно определили характер понесенных Обществом расходов, правомерно указав на то, что затраты по договорам NN ПР/658.01, ЗИ/1183, А-154-2003, 16/ДО/05, 1296, с учетом требований п. 1 ст. 264 НК РФ, а по договорам N 7024, 7025, 7051, 7059, с учетом требований пп. 4 п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 260 НК РФ, относятся не к материальным, а прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией.

При этом суды правильно указали на порядок определения даты осуществления прочих расходов по правилам пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ. Датой осуществления прочих расходов признается, если иное не установлено ст.ст. 261, 262, 266 и 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода - для расходов в виде расходов на оплату сторонним организациям за выполненные ими работы (предоставленные услуги).

Суды, со ссылкой на ст. 285 НК РФ, в соответствии с которой налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, указали на то, что на всех первоначально составленных актах приемки-передачи указан год их составления - 2004 год, что позволяет с определить налоговый период, к которому относятся соответствующие расходы. На указанный период содержатся ссылки в счетах-фактурах и иных первичных документах.

При указанных обстоятельствах и с учетом того, что реальность хозяйственных операций, в связи с которыми понесены расходы, факт оплаты работ (услуг) и обоснованность указанных расходов налоговым органом не оспаривается, суды обоснованно не согласились с выводами Инспекции.

По п. 1.3 оспариваемого решения.

Довод Инспекции о занижении налогоплательщиком налогооблагаемой базы в 1-м квартале 2005 года на сумму 3 167 999 руб. путем списания затрат по незавершенному производству в сумме 6 521 451 руб. 22 коп. по договорам NN 9001-95, 9001-01, 9007-93, 331-95, отклонен судами по следующим основаниям.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 10 ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" от 06.08.2001 N 110-ФЗ налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, по состоянию на 1 января 2002 года при определении налоговой базы обязан учесть в налоговом учете стоимость остатков незавершенного производства по состоянию на 31 декабря 2001 года в соответствии с порядком, действующим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, как стоимость остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе, отгруженных (выполненных), но не реализованных товаров (работ, услуг) по состоянию на 1 января 2002 года.

С учетом изложенного, поскольку затраты, возникшие до 2002 года, числились у Общества в остатке незавершенного производства по состоянию на 31.12.2001, суды пришли к правильному выводу о том, что указанный остаток по незавершенному производству для целей налогового учета включается в прямые расходы в сумме, сформированной по правилам бухгалтерского учета, то есть полностью.

В соответствии с подп. 2 п. 1.2 Методических рекомендаций по расчету налоговой базы, исчисляемой в соответствии со ст. 10 Федерального закона РФ от 06.08.2001 N 110-ФЗ (утв. Приказом МНС РФ от 21.08.2002 N БГ-3-02/458), стоимость остатков незавершенного производства, определенная по состоянию на 31.12.2001, не учитывается при расчете налоговой базы переходного периода. Суммы незавершенного производства в целях налогообложения будут учтены в последующих периодах через входное сальдо стоимости остатков незавершенного производства по состоянию на 01.01.2002. При этом учет производится без разделения затрат на прямые и косвенные.

На основании анализа представленных в материалы дела документов: справки, таблицы-расшифровки суды пришли к обоснованному выводу о том, что по аннулированным заказам по состоянию на 01.01.2002 в бухгалтерском учете числились остатки незавершенного производства всего на сумму 5 218 875 руб. 68 коп., подлежащие с учетом вышеприведенных положений закона (пп. 2 п. 2 ст. 10 Федерального закона 110-ФЗ) включению в полном объеме в состав прямых расходов и, таким образом, согласно пп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ, могли при списании приниматься для целей налогового учета. В этой связи не является неправомерным учет заявителем 5 481 043 руб. 21 коп. при определении прямых расходов по аннулированным заказам. Данные действия налогоплательщика к занижению налогооблагаемой базы не привели.

По п. 2.1 оспариваемого решения.

Довод Инспекции о неподтверждении заявителем права на примененные налоговые вычеты по причине несоответствия счетов-фактур NN 82, 81 от 17.12.2003, N 97 от 05.04.2004, N 8 от 23.09.2003 требованиям п. 5 ст. 169 НК РФ, в связи с отсутствием или указанием ошибочного ИНН и адрес покупателя, правомерно отклонен судами с учетом представления заявителем в материалы дела исправленных счетов-фактур, признанных судами надлежаще оформленными.

Приобщая спорные счета-фактуры к материалам дела, суд первой инстанции, с учетом неисполнения налоговым органом требований п. 1 ст. 93 НК РФ, в соответствии с которым должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов, правомерно руководствовался правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 12.07.2006 N 267-О, которым установлено, что ч. 4 ст. 200 АПК РФ предполагает, что налогоплательщик вправе предоставить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, которые являются основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса в частности о предоставлении налогоплательщику налогового вычета.

По п. 2.2.2 решения.

Судебные инстанции обоснованно признали неправомерным доначисление налоговым органом заявителю НДС в отношении операций, осуществленных на основании контракта от 12.07.1993 N 9010/1993, и квалифицированных Инспекцией как соглашения на поставку товаров на экспорт, со ссылкой на наличие в спорных контрактах условий о цене договорной продукции, оформление паспортов сделок, а также наличием ГТД. Инспекция пришла к выводу о неподтверждении заявителем права на применение налоговой ставки 0 процентов в связи с непредставлением им комплекта документов, предусмотренного ст. 165 НК РФ и доначислила заявителю налог, исчислив его по ставке 18 процентов.

На основании анализа условий контракта от 12.07.1993 N 9010/1993, суды пришли к выводу о том, что предметом контракта являлась не поставка экспортного товара, а выполнение опытно-конструкторских работ с передачей результатов этих работ иностранному заказчику. Так, в соответствии с п. 1 контракта, предметом контракта является продажа полного комплекта конструкторской документации на электронно-лучевую установку со стандартами и техническими условиями и поставка некоторых необходимых частей.

Согласно п. 1 ст. 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Довод налогового органа о том, что в разделе 2 контракта говорится о поставке товаров и конструкторской документации к указанным товарам, обоснованно отклонен судами с учетом того, что в данном разделе лишь определена цена на продукции, под которой понимается разработанная конструкторская документация и некоторые части, необходимые для сборки на территории Индии опытного образца - электронно-лучевой установки EBW модели СУЭЛС-4М, указанной в абз. 1 раздела 1 соглашения "Предмет контракта", а также того, что собственно поставка товаров не должна сопровождаться передачей конструкторской документации на эти товары по которой произведен товар; прямого указания в разделе 2 контракта о причитающихся Обществу платежах за выполнение тех или иных работ. Кроме того, суд учел, что заявитель является научной организацией, что подтверждено представленным свидетельством о государственной аккредитации научной организации N 2761 от 27.06.2001, выданным Министерством промышленности, науки и технологий, сроком действия до 27.06.2004.

Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, выполненных российской организацией по договору с иностранным заказчиком, территория Российской Федерации не признается, и такие работы объектом налогообложения НДС на территории Российской Федерации не являются.

В этой связи суды пришли к правильному выводу о том, что работы, выполненные заявителем на основании контракта от 12.07.1993 N 9010/1993, не являются объектом налогообложения по НДС, следовательно, у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю спорных сумм.

Учитывая, что налоговый орган не представил доказательств уплаты госпошлины за подачу кассационной жалобы, то она подлежит взысканию с налогового органа в доход федерального бюджета в размере 1 000 руб. на основании ст. 333.21 НК РФ, с учетом правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".

Руководствуясь ст.ст. 110, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 6 декабря 2007 года Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 14 марта 2008 года N 09АП-813/2008-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-41027/07-128-262 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции ФНС России N 15 по г. Москве - без удовлетворения.

Взыскать с Инспекции ФНС России N 15 по г. Москве в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1 000 рублей по кассационной жалобе.