Федеральное государственное унитарное предприятие (далее - ФГУП) по итогам 2015 года получило прибыль. Предполагается, что по итогам 2016 года предприятие получит убыток. Средств резервного фонда не хватит на покрытие убытков (резервный фонд создается в размере 10% от уставного фонда).
Уставом ФГУП не предусмотрено, что прибыль может быть использована на покрытие убытка унитарного предприятия.
Установлено ли ограничение на направление нераспределенной прибыли 2015 года, оставшейся после уплаты налогов, иных обязательных платежей, отчислений процента от прибыли собственнику и реализации программы деятельности, на погашение убытков 2016 года в бухгалтерском и налоговом учете, если будет принято решение собственника о направлении нераспределенной прибыли на покрытие убытка?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
В унитарном предприятии убыток, образовавшийся по итогам хозяйственной деятельности финансового года, покрывается за счет резервного фонда, который формируется из чистой прибыли.
При этом, если по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2016 год предприятие получит убыток, предприятие вправе направить нераспределенную прибыль прошлых лет, оставшуюся в распоряжении предприятия после всех обязательных платежей и отчислений, на покрытие убытка, только при наличии решения собственника имущества.
В бухгалтерском учете предприятия такое решение отражается в аналитическом учете счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
В налоговом учете убыток налогового периода за счет прибыли прошлых периодов не покрывается.
Обоснование вывода:
Бухгалтерский учет
В соответствии с п. 83 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н), нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) - это конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период, за минусом причитающихся за счет прибыли установленных в соответствии с законодательством РФ налогов и иных аналогичных обязательных платежей, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения.
Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция), для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации предназначен счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".
Аналитический учет по счету 84 должен обеспечивать наличие информации о направлениях использования средств. То есть организация имеет право открыть к этому счету необходимые ей субсчета. Создавая соответствующие субсчета счета 84, организация имеет возможность отслеживать, вся ли нераспределенная прибыль уже использована или нет.
Чистая прибыль, полученная в результате финансово-хозяйственной деятельности предприятия, может быть направлена по решению собственников на:
- увеличение уставного капитала;
- погашение убытков прошлых лет;
- выплату дивидендов (доходов);
- формирование резервного капитала организации;
- создание других фондов специального назначения (фонда акционирования работников общества, фонда социальной сферы, фонда накопления, фонда потребления и т.д.);
- производственное развитие организации.
При этом следует иметь в виду, что определить финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия по итогам 2016 года, то есть сумму чистой прибыли или убытка за 2016 год, предприятие сможет только после реформации баланса 2016 года.
В соответствии с п. 2 ст. 113 ГК РФ имущество государственного или муниципального унитарного предприятия находится в государственной или муниципальной собственности и принадлежит такому предприятию на праве хозяйственного ведения или оперативного управления.
Собственник имущества унитарного предприятия имеет право на получение части прибыли от использования имущества, находящегося в хозяйственном ведении такого предприятия (п. 1 ст. 17 Федерального закона от 14.11.2002 N 161-ФЗ "О государственных и муниципальных унитарных предприятиях" (далее - Закон N 161-ФЗ), постановление АС Центрального округа от 26.05.2016 N Ф10-1019/16, постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.12.2015 N 16АП-4431/15).
Пункт 3 ст. 9 Закона N 161-ФЗ определяет, что устав унитарного предприятия должен содержать перечень фондов, создаваемых унитарным предприятием, размеры, порядок формирования и использования этих фондов.
В свою очередь, п. 1 ст. 16 Закона N 161-ФЗ предусматривает, что унитарное предприятие за счет остающейся в его распоряжении чистой прибыли создает резервный фонд в порядке и в размерах, которые предусмотрены уставом унитарного предприятия. Средства резервного фонда используются исключительно на покрытие убытков унитарного предприятия.
Кроме того, в силу п. 2 ст. 16 Закона N 161-ФЗ унитарное предприятие за счет чистой прибыли вправе создать также и иные фонды в соответствии с их перечнем и в порядке, которые предусмотрены уставом унитарного предприятия. Средства, зачисленные в такие фонды, могут быть использованы унитарным предприятием только на цели, определенные федеральными законами, иными нормативными правовыми актами и уставом унитарного предприятия (постановление ФАС Московского округа от 18.01.2011 N КА-А40/16985-10, постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.07.2012 N 11АП-5204/12).
Таким образом, убытки унитарного предприятия могут покрываться за счет резервного фонда, который создается за счет чистой прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия или за счет иных фондов, в случае если это предусмотрено уставом предприятия.
В данной ситуации уставом унитарного предприятия не предусмотрено, что чистая прибыль, оставшаяся в распоряжении предприятия, может быть направлена на покрытие убытков.
Следовательно, в рассматриваемом случае убытки, возникшие по итогам финансового года унитарного предприятия, могут быть покрыты только за счет резервного фонда.
Покрытие убытка за отчетный период за счет резервного фонда отражается следующей записью:
Дебет 82 Кредит 84, субсчет "Непокрытый убыток отчетного года"
- погашен убыток отчетного года за счет средств резервного фонда.
Нормами Закона N 161-ФЗ не предусмотрено право унитарного предприятия на распоряжение нераспределенной прибылью прошлых периодов на цели, не предусмотренные федеральными законами, иными нормативными правовыми актами и уставом унитарного предприятия.
Кроме того, следует иметь в виду, что руководитель унитарного предприятия несет в установленном законом порядке ответственность за убытки, причиненные унитарному предприятию его виновными действиями (бездействием), в том числе в случае утраты имущества унитарного предприятия (п. 2 ст. 25 Закона N 161-ФЗ).
Права собственника имущества унитарного предприятия определены ст. 20 Закона N 161-ФЗ. При этом перечень прав собственника имущества унитарного предприятия не закрыт (пп. 17 п. 1 ст. 20 Закона N 161-ФЗ). Следовательно, Законом N 161-ФЗ не установлен запрет на принятие решения собственником имущества о направлении прибыли прошлых лет на покрытие убытка, полученного по итогам финансового года.
Следовательно, если суммы резервного фонда не достаточно для покрытия убытков, предприятие может направить на покрытие убытков нераспределенную прибыль прошлых лет только с согласия собственника имущества.
В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).
Решение собственников является первичным документом, на основании которого в учете отражается факт решения собственников о направлении прибыли на покрытие убытков.
Таким образом, предприятие вправе отразить в бухгалтерском учете покрытие убытков, полученных по результатам финансовой деятельности за отчетный период, за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, при наличии решения собственника имущества.
Покрытие убытков по решению собственника имущества за счет прибыли, оставшейся в распоряжении предприятия, отражается следующей записью:
Дебет 84, субсчет "Нераспределенная прибыль" Кредит 84, субсчет "Непокрытый убыток"
- нераспределенная прибыль прошлых лет направлена на погашение убытка по решению собственника имущества.
При отсутствии решения собственника о направлении прибыли прошлых лет, оставшейся в распоряжении предприятия, на покрытие убытков, полученных по результатам финансовой деятельности за отчетный период, в бухгалтерском учете необходимо организовать аналитический учет по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", например по субсчетам "Нераспределенная прибыль образованная", "Непокрытый убыток".
Налог на прибыль
Согласно п. 8 ст. 274 НК РФ, если в отчетном (налоговом) периоде организацией получен убыток (разница между полученными доходами и расходами, определяемыми в соответствии с нормами главы 25 НК РФ), в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.
Перенос прибыли предыдущего года на покрытие убытков текущего года нормами главы 25 НК РФ не предусмотрен.
При этом в соответствии с положениями ст. 283 НК РФ организация, понесшая убыток, вправе перенести его на будущее, то есть уменьшить налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного убытка или на часть этой суммы. Организация вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.
Рекомендуем ознакомиться со следующими материалами:
- -Энциклопедия решений. Учет чистой прибыли или убытка по итогам года и закрытие счета прибылей и убытков;
- Энциклопедия решений. Учет погашения убытка;
- Энциклопедия решений. Учет распределения чистой прибыли;
- Вопрос: Как в налоговом, так и в бухгалтерском учете организации (ФГУП) по итогам 2010 года образовался убыток. Как в данном случае оформить реформацию баланса в бухгалтерском учете? За счет каких источников (в частности нераспределенной прибыли прошлых лет) можно покрыть убыток отчетного года в бухгалтерском учете? Как отразить в бухгалтерском учете убыток, полученный при исчислении налога на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2011 г.);
- Энциклопедия решений. Учет при формировании резервного капитала;
- Энциклопедия решений. Учет использования средств резервного капитала.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена
11 июля 2016 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.
Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.
Правовой консалтинг является уникальной услугой индивидуального консультирования по правовым вопросам, которая предоставляется пользователям непосредственно во время работы с системой ГАРАНТ.
Основные преимущества услуги Правового консалтинга:
Удобство использования - в любой момент при работе с системой ГАРАНТ можно обратиться за персональной консультацией и получить ответ на интересующий вопрос, ответы хранятся в системе ГАРАНТ и содержат гиперссылки на дополнительные тематические материалы, содержащиеся в системе.
Гарантия качества - служба Правового консалтинга состоит из квалифицированных экспертов в области бухгалтерского учета и налогообложения, трудового и гражданского права в сфере регулирования предпринимательской деятельности. Все ответы проходят обязательную дополнительную централизованную экспертизу рецензентами службы Правового консалтинга.
Оперативность - срок ответа на вопросы пользователя, принятые к рассмотрению, составляет два дня.
Для того чтобы воспользоваться услугой Правового консалтинга, выберите в основном меню системы ГАРАНТ раздел "Правовая поддержка" (или используйте сочетание клавиш Alt + F1) и в открывшемся окне введите свой вопрос.
Более подробную информацию о данной услуге Вы можете получить, обратившись к Разделу "Правовая поддержка" Руководства пользователя (клавиша F1) или у Вашего специалиста по обслуживанию.