Энциклопедия судебной практики. Налог на прибыль организаций. Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования (Ст. 279 НК)

Энциклопедия судебной практики
Налог на прибыль организаций. Особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования
(Ст. 279 НК)


1. Общество не вправе единовременно списывать во внереализационные расходы всю сумму убытка, полученного от уступки права требования


Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.07.2008 по делу N А29-6564/2007

В нарушение статей 247, 265, 269 и 279 НК РФ налогоплательщик излишне включил во внереализационные расходы факторинговые услуги, так как им получена отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг). Таким образом, общество не имело права единовременно относить к внереализационным расходам всю сумму полученного убытка от сделки уступки требования, что повлекло неполную уплату налога на прибыль.


2. Убытки, полученные в результате уступки права требования, должны относиться к той деятельности, с которой они непосредственно связаны


Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 01.11.2006 по делу N А28-2243/2006-61/15

Убытки, полученные обществом в результате уступки права требования долга, учтены налогоплательщиком при определении налоговой базы по основной деятельности. По мнению налогового органа, поскольку указанные расходы относятся к деятельности объекта обслуживающих производств, налоговая база по основной деятельности оказалась занижена, что привело к неуплате налога на прибыль.

Соглашаясь с позицией налогового органа и отказывая в удовлетворении требований обществу, суд указал, что, в соответствии со статьями 275.1, 279 НК РФ, ст. 382 ГК РФ, понесенные в связи с заключением договоров уступки права требования убытки должны относиться к той деятельности, с которой они непосредственно связаны, то есть в данном случае - к деятельности вспомогательного производства. В связи с этим суд счел неправомерным отнесение спорных сумм к внереализационным расходам по основной деятельности.

Ст. 279 НК РФ устанавливает особенности определения налоговой базы при уступке (переуступке) права требования применительно к осуществляемой налогоплательщиком деятельности, но не обязывает рассматривать ее как относимую к основной деятельности в случае осуществления нескольких видов деятельности, по которым налоговая база определяется отдельно.


3. Заключение мирового соглашения не лишает налогоплательщика права учесть сумму полученного убытка по сделке уступки права требования в составе внереализационных расходов


Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.08.2012 по делу N А78-10656/2011

Из ч. 2 ст. 140 АПК РФ, регулирующей мировое соглашение, следует, что его условия должны лишь урегулировать спорную ситуацию, поэтому в нем должны содержаться условия, размер, сроки исполнения обязательств сторонами друг перед другом. Следовательно, заключение мирового соглашения и утверждение его судом не может изменять условия договора. Факт заключения мирового соглашения не изменяет договор, а лишь вносит правовой порядок в не урегулированную ранее спорную ситуацию путем установления процессуальных сроков для исполнения мирового соглашения.

При таких обстоятельствах суд пришел к выводу о том, что общество при определении убытков по сделке уступки права требования правомерно в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ включило в состав внереализационных расходов отрицательную разницу между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара.


4. Суммы НДС не учитываются при исчислении налоговой базы с реализации права требования долга


Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 01.08.2005 N Ф04-4944/2005(13510-А27-33)

Согласно прямому указанию в норме права, содержащейся в п. 1 ст. 248 НК РФ, в целях налогообложения прибыли при определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Таким образом, налогоплательщик не должен был включать в состав расходов и доходов от реализации права требования долга суммы налога на добавленную стоимость, обязан был сам исчислить и уплатить налог на добавленную стоимость с данных операций.


5. Убыток от реализации прав требования неустойки за нарушение договорных обязательств не учитывается в составе внереализационных расходов


Постановление ФАС Московского округа от 13.12.2010 N КА-А40/15488-10 по делу N А40-171536/09-20-1308

В целях налогообложения прибыли налогоплательщик, передающий право требования, вправе учесть лишь тот убыток, который образуется при передаче права требования оплаты товаров (работ, услуг). Такой вывод следует из буквального и логического толкования нормы п. 2 ст. 279 НК РФ.

Согласно подп.7 п. 2 ст. 265 НК РФ убытки по сделке уступки прав требования могут быть включены налогоплательщиком в состав внереализационных расходов только в порядке, установленном ст. 279 НК РФ, то есть в случае реализации прав требования неустойки за нарушение договорных обязательств с отрицательным экономическим эффектом убыток от такой реализации не подлежит учету при налогообложении.

Таким образом, общество неправомерно учло в составе внереализационных расходов убыток от реализации прав требования пеней и процентов за нарушение договорных обязательств.


6. Цедент может включить санкции в стоимость уступаемого права требования, на которую уменьшается доход от реализации данного требования


Постановление ФАС Поволжского округа от 31.01.2007 по делу N А57-4834/06-35

Судами сделан вывод о том, что в случае включения в сумму договора уступки права требования долга - суммы основного долга и суммы неустойки, оплата по такому договору включает в себя также сумму основного долга и неустойку.

Разница между стоимостью реализованного товара, работ, услуг и доходом от реализации права требования долга является убытком от сделки уступки права требования основного долга и должна быть включена в состав внереализационных расходов налогоплательщика в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ.

Убыток от сделки уступки права требования неустойки должен быть также отражен в составе внереализационных расходов в соответствии с подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ.


7. Убытки от реализации дебиторской задолженности не могут быть учтены организацией-посредником


Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2010 N КА-А40/9331-10-2 по делу N А40-68804/09-112-383

Суд обосновал неправомерность применения положения п.2 ст. 279 НК РФ в связи с включением в состав расходов, учитываемых при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, убытков от реализации дебиторской задолженности. При этом исходил из того, что из условий субагентских соглашений общество выступало посредником по сбору денежных средств абонентов для операторов связи. Следовательно, положения п.2 ст. 279 НК РФ к обществу как к налогоплательщику-кредитору применению не подлежат.


8. Доход, полученный от реализации права требования, может быть уменьшен на стоимость дебиторской задолженности


Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 20.02.2008 N А78-1075/07-С2-12/64-Ф02-389/08 по делу N А78-1075/07-С2-12/64

В силу ч. 3 ст. 279 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от прекращения права требования (обязательства), на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга.

Таким образом, по мнению суда, налогоплательщик при исчислении налоговой базы доход, полученный от реализации права требования, был вправе уменьшить на сумму расходов по приобретению указанной дебиторской задолженности.


9. Доход от реализации финансовых услуг признается в момент реализации или в момент прекращения обязательств налогоплательщика


Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 14.06.2011 по делу N А58-1756/10

Согласно п.3 ст. 279 НК РФ при дальнейшей реализации права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, указанная операция рассматривается как реализация финансовых услуг.

Суды исходят из того, что доход у налогоплательщика, приобретшего право требования, возникает в момент последующей реализации указанного права или в момент прекращения обязательства, но не в момент приобретения права требования.


10. Не признаются расходами по договорам уступки права требования расчеты собственными векселями


Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 14.12.2005 N Ф04-8184/2005(16917-А27-33)

Исходя из анализа п.3 ст. 279 НК РФ, налоговая база по налогу на прибыль по операциям, связанным с реализацией финансовых услуг, определяется, исходя из фактически полученных доходов и фактически произведенных расходов.

Таким образом, суд, принимая решение, указал, что использование обществом собственных векселей при расчете с организациями по договорам уступки права требования не может быть отнесено к фактически произведенным расходам, поскольку расчеты векселями в данном случае не влекли за собой изъятие имущества налогоплательщика.


11. Датой уступки права требования признается дата заключения сделки


Постановление ФАС Московского округа от 11.01.2009 N КА-А40/12726-08 по делу N А40-25690/07-80-101

Из содержания ст.ст. 432 и 433 ГК РФ следует, что договор уступки права требования (цессии) считается заключенным с момента подписания договора, поскольку гражданское законодательство не предусматривает, что для заключения этого договора необходима также передача соответствующего имущества.

Следовательно, датой уступки права требования является дата заключения сделки (уступки требования), то есть даты заключения соответствующего договора.

Таким образом, суды пришли к выводу о том, что общество признало 50% убытков, образовавшихся в результате уступки права требования в момент заключения договора и убытки, образованные в результате уступки права требования, в внереализационные расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль как правомерными.

Доводы налоговой инспекции о том, что датой уступки права является дата направления должнику уведомления о смене кредитора, не приняты судами, так как такое толкование противоречит положениям ГК РФ.


12. Экономически необоснованные убытки, возникшие вследствие уступки права требования, не могут быть учтены во внереализационных расходах


Постановление ФАС Поволжского округа от 28.11.2013 по делу N А55-2686/2013

Отказывая банку в удовлетворении требований, суды исходили из того, что если банк до момента заключения договора цессии не принял меры к получению задолженности, образовавшейся в результате неисполнения кредитного договора, и не обратил взыскание на предмет залога или поручителей, то убытки, возникшие вследствие уступки права требования, являются экономически необоснованными. Следовательно, образовавшийся убыток от сделки не может быть включен во внереализационные расходы в соответствии с п. 2 ст. 279 НК РФ.


13. Для отражения в составе внереализационных расходов убытков по сделке уступки права требования, налогоплательщик должен доказать их наличие


Постановление ФАС Уральского округа от 21.12.2010 N Ф09-9707/10-С3 по делу N А60-13369/2010-С6

Для учета в составе внереализационных расходов убытков, налогоплательщик обязан доказать их наличие, а также соблюдение порядка, установленного налоговым законодательством.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что убыток по сделке уступки права требования отсутствует. Операция по начислению процентов не отражена ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

Таким образом, поскольку убыток от уступки права требования долга налогоплательщиком не сформирован, суд пришел к выводу об отсутствии оснований для применения подп. 7 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 279 НК РФ.


14. Расходы по уступке права требования подтверждаются договором


Постановление ФАС Центрального округа от 04.06.2010 по делу N А23-4776/09А-14-173ДСП

Учитывая отсутствие материально-вещественной структуры права требования, первичным учетным документом, подтверждающим расходы по уступке права требования, является договор уступки.


15. Признание в составе внереализационных расходов убытков от уступки права требования обеспечивает либо необходимую корректировку учтенных в целях налогообложения сумм доходов, либо учет реальных убытков, понесенных налогоплательщиком (но не тех, что возникнут в будущем)


Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 14 ноября 2014 г. N Ф07-7522/14 по делу N А56-50155/2013

Проанализировав положения пункта 2 статьи 279 НК РФ, суды сделали правильный вывод о том, что признание в составе внереализационных расходов убытков от уступки права требования обеспечивает либо необходимую корректировку учтенных в целях налогообложения сумм доходов, либо учет реальных убытков, понесенных налогоплательщиком (а не тех убытков, которые возникнут в будущем).


16. Порядок учета убытков, полученных налогоплательщиком в результате уступки права требования, зависит от того, когда состоялась уступка - до или после наступления срока платежа по обязательству


Постановление Арбитражного суда Северо-Западного округа от 4 сентября 2014 г. N Ф07-6204/14 по делу N А56-63443/2013

Как следует из положений статей 252, 265, 279 НК РФ, налоговое законодательство прямо предусматривает право налогоплательщика учитывать в составе расходов убытки, полученные им в результате уступки права требования, и при этом порядок их учета зависит от того, когда состоялась уступка - до или после наступления срока платежа по обязательству.


Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 января 2015 г. N Ф06-19381/13 по делу N А12-14164/2014

Из статей 252, 265 и 279 НК РФ следует, что налоговое законодательство прямо предусматривает право налогоплательщика учитывать в составе расходов убытки, полученные им в результате уступки права требования, и при этом порядок их учета зависит от того, когда состоялась уступка - до или после наступления срока платежа по обязательству.


17. Право на включение во внереализационные расходы сумм убытка по сделке уступки права требования не поставлено в зависимость от принятия или непринятия налогоплательщиком мер по истребованию возникшей задолженности


Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28 января 2015 г. N Ф06-19381/13 по делу N А12-14164/2014

Статья 279 НК РФ, регулирующая порядок признания убытка по сделке уступки права требования долга в целях налогообложения, не предусматривает дополнительного условия о необходимости подтверждения налогоплательщиком принятия каких-либо мер по взысканию задолженности и не ставит право налогоплательщика по включению во внереализационные расходы сумм убытка по сделке уступки права требования в зависимость от того, принимал или не принимал он меры по истребованию возникшей задолженности со своего заемщика в конкретном размере.


Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 19 июня 2014 г. N Ф07-3944/14 по делу N А56-55264/2013

Статья 279 НК РФ, регулирующая порядок признания убытка по сделке уступки права требования долга в целях налогообложения, не предусматривает дополнительного условия о необходимости подтверждения налогоплательщиком принятия каких-либо мер по взысканию задолженности и не ставит право налогоплательщика по включению во внереализационные расходы сумм убытка по сделке уступки права требования в зависимость от того, принимал или не принимал он меры по истребованию возникшей задолженности со своего заемщика в конкретном размере.


18. Положения ст. 279 НК РФ не подлежат применению при расчете НДФЛ


Определение Московского городского суда от 24 октября 2014 г. N 4г-9126/14

Применение положений статьи 279 НК РФ при расчете налога на доходы физических противоречит положениям пункта 1 статьи 38 НК РФ.


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


В "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" собраны и систематизированы правовые позиции судов по вопросам применения статей Налогового кодекса Российской Федерации.


Каждый материал содержит краткую характеристику позиции суда, наиболее значимые фрагменты судебных актов, а также гиперссылки для перехода к полным текстам.


Материал приводится по состоянию на январь 2021 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии судебной практики

См. Содержание материалов Энциклопедии судебной практики


При подготовке "Энциклопедии судебной практики. Налоговый кодекс РФ" использованы авторские материалы, предоставленные АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право", а также кандидатом юридических наук С. Хаванским, С. Кошелевым, М. Михайлевской, С.П. Родюшкиным, В.Н. Горностаевым.