• ТЕКСТ ДОКУМЕНТА
  • АННОТАЦИЯ
  • ДОПОЛНИТЕЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

Энциклопедия решений. Учет материалов при совмещении УСН и ЕНВД

Учет материалов при совмещении УСН и ЕНВД

Организация осуществляет виды деятельности, облагаемые ЕНВД и по УСН. Как учитываются приобретенные материалы при совмещении налоговых режимов?

Юридические аспекты

 

Гражданско-правовые отношения, возникающие при приобретении материалов, регулируются главой 30 ГК РФ "Купля-продажа". В соответствии со ст. 454 ГК РФ по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Существенными условиями договора купли-продажи являются наименование и количество товара (п. 3 ст. 455 ГК РФ).

Если иное не предусмотрено договором купли-продажи, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент:

- вручения товара покупателю или указанному им лицу, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

- предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю или указанному им лицу в месте нахождения товара (п. 1 ст. 458).

 

Бухгалтерский учет

 

Инструкция к счету

10

Типовые проводки

к счету 10: по дебету/по кредиту

 

В соответствии с п. 1 ст. 2 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) бухгалтерский учет обязаны вести все организации независимо от режима налогообложения.

Учет материалов ведется в соответствии с правилами, изложенными в ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" и в Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (далее - Методические указания), утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н.

Согласно п. 5 и п. 6 ПБУ 5/01 материально-производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Фактической себестоимостью МПЗ, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение. К фактическим затратам на приобретение МПЗ за плату относятся расходы, перечисленные в п. 6 ПБУ 5/01.

Не включаются в фактические затраты на приобретение МПЗ общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением МПЗ.

Поскольку организации, применяющие УСН и ЕНВД, не являются плательщиками НДС согласно п. 2 ст. 346.11 НК РФ и п. 4 ст. 346.26 НК РФ, то суммы НДС, предъявленные поставщиками материалов, не принимаются к вычету, а учитываются в их фактической себестоимости.

Подробнее об учете приобретения материалов см. Учет приобретения материалов за плату.

Использование МПЗ учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности (п. 5, п. 7 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). Признаются такие расходы в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором они имели место (пункты 16, 17, 18 ПБУ 10/99).

Если организацией, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров не по мере передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, выполненную работу, оказанную услугу, а после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности (второй абзац п. 18 ПБУ 10/99).

В бухгалтерском учете списание материалов в расходы осуществляется одним из методов, предусмотренных п. 16 ПБУ 5/01. Выбор применяемого метода отражается в учетной политике предприятия для целей бухгалтерского учета (п. 73 Методических указаний).

Подробнее о порядке списания материалов см. Учет отпуска материалов в производство.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета для обобщения информации о наличии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации предназначен счет 10 "Материалы". Аналитический учет по счету 10 "Материалы" ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

Материалы учитываются на счете 10 по фактической себестоимости их приобретения (заготовления) или по учетным ценам. Аналитический учет по счету 10 ведется по местам хранения материалов и отдельным их наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.). В зависимости от положений учетной политики организации поступление материалов может отражаться с использованием синтетических счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" или без использования их.

Фактический расход материалов в производстве или для других хозяйственных целей отражается по кредиту счета 10 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) или другими соответствующими счетами.

При выбытии материалов (продаже, списании, передаче безвозмездно и др.) их стоимость списывается в дебет счета "Прочие доходы и расходы".

Организации, совмещающие несколько режимов налогообложения, в учетной политике для бухгалтерского учета должны предусмотреть:

- методику и периодичность распределения доходов и расходов;

- рабочий план счетов с учетом совмещения двух режимов налогообложения (введение дополнительных субсчетов);

- формы бухгалтерского регистра (справки, ведомости или расчета) по распределению расходов.

Так, для раздельного учета доходов и расходов по ЕНВД и УСН к счетам бухгалтерского учета обычно открывают дополнительные субсчета. Отдельные субсчета нужно предусмотреть и для тех расходов организации, которые нельзя напрямую отнести к конкретному виду деятельности. Например, к счету 10 можно открыть следующие субсчета:

- 10 "Материалы, используемые в деятельности, переведенной на УСН",

- 10 "Материалы, используемые в деятельности, облагаемой ЕНВД",

- 10 "Материалы, приобретенные для общехозяйственных нужд".

 

Документооборот

 

В соответствии с ч. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. На основании первичных документов ведется бухгалтерский учет. Первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания (ч. 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ). Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения первичных учетных документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных форм организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России. 

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 7.0.97-2016 "Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Организационно-распорядительная документация. Требования к оформлению документов".

В информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

Порядок оформления документов по приемке и списанию материалов должен быть закреплен в учетной политике организации.

 

Получение материалов

Для подтверждения приобретения товарно-материальных ценностей первичными документами служат сопроводительные документы, предусмотренные договорами поставки, например, товарная накладная (может быть разработана на основе формы N ТОРГ-12, утвержденной постановлением Госкомстата РФ от 25.12.1998 N 132 или формы N М-15, утвержденной постановлением Госкомстата от 30.10.1997 N 71а).

Обратите внимание, что ФНС России выступила с инициативой о замене накладных и актов универсальным передаточным документом (УПД), составляемым на основе формы счета-фактуры, дополненной необходимыми реквизитами (см. письмо ФНС России от 21.10.2013 N ММВ-20-3/96). Такой документ, поступивший от поставщика, может служить как подтверждением выставленной суммы НДС, так и подтверждением факта поставки. УПД может быть использован одновременно как для оформления операций по передаче материальных ценностей в целях бухгалтерского учета, так и для подтверждения права на налоговый вычет по НДС и подтверждения затрат в целях исчисления других налогов.

Первичными документами по оприходованию материалов, поступивших в организацию, является приходный ордер (за основу может быть принята форма N М-4, если количество и качество полученных материалов совпадают с данными поставщика) либо акт о приемке материалов (за основу может быть принята форма N М-7, если имеются разногласия). На основании приходного ордера или акта о приемке материалов заполняется карточка учета материалов (за основу может быть принята форма N М-17). Все унифицированные формы утверждены постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Минфин России в письме от 29.10.2002 N 16-00-14/414 указал, что вместо оформления приходного ордера приемка и оприходование материалов может осуществляться проставлением на документе поставщика (счет, накладная, и т.п.) штампа, в оттиске которого содержатся те же реквизиты, что и в приходном ордере. Такой штамп приравнивается к приходному ордеру. Данное положение, предусматривающее упрощенную процедуру документального оформления поступивших материалов, закреплено в Методических указаниях.

 

Списание материалов

Согласно п. 100 Методических указаний первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации являются лимитно-заборная карта (может быть использована типовая межотраслевая форма N М-8), требование-накладная (может быть использована типовая межотраслевая форма N М-11), накладная (может быть использована типовая межотраслевая форма N М-15). Образцы указанных форм утверждены постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Кроме того, для некоторых отраслей утверждены специальные формы первичной документации. Например, в общественном питании применяются формы, утвержденные постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132. На их основе организации общепита могут разработать собственные бланки.

 

Налоговый учет материалов

В соответствии со ст. 346.24 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН, обязаны вести учет для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, форма и порядок заполнения которой утверждены приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н (далее - Книга).

Расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, отражаются в графе 5, которая в обязательном порядке заполняется налогоплательщиками, применяющими УСН с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов. При заполнении Книги следует указать в ней отдельной строкой стоимость материалов, приобретенных и оплаченных, отдельно - суммы НДС, а также суммы таможенных платежей и пошлин, уплаченных при приобретении этих материалов.

Налогоплательщики, применяющие УСН с объектом налогообложения в виде доходов, вправе по своему усмотрению отражать в графе 5 расходы, связанные с получением доходов, налогообложение которых осуществляется в соответствии с УСН.

Поскольку для целей исчисления ЕНВД расходы не учитываются, специальный порядок налогового учета материалов при ЕНВД не предусмотрен.

Формы документов

Пример накладной на отпуск материалов на сторону М-15

Пример товарной накладной ТОРГ-12

Пример приходного ордера М-4

Пример карточки учета материалов  М-17

Пример лимитно-заборной карты М-8

Пример требования-накладной М-11

Пример Книги учета доходов и расходов

Примеры Универсального передаточного документа

 

Налогообложение

 

Организации, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, учитывают расходы, перечисленные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Подробнее о порядке учета материалов при УСН см. Учет материалов при УСН.

Налогоплательщики на УСН, перешедшие по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД и (или) на ПСН, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным спецрежимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных режимов. Доходы и расходы по видам деятельности, в отношении которых применяются система налогообложения в виде ЕНВД, ПСН, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при применении УСН (п. 8 ст. 346.18 НК РФ).

В п. 7 ст. 346.26 НК РФ для плательщиков ЕНВД установлен аналогичный порядок. Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей обложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих обложению ЕНВД, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.

Таким образом, как глава 26.2 НК РФ, так и глава 26.3 НК РФ устанавливают обязанность налогоплательщика вести раздельный учет доходов и расходов при совмещении нескольких режимов налогообложения.

При невозможности разделения расходов по разным специальным налоговым режимам эти расходы следует распределять пропорционально долям доходов, полученным в рамках каждого из режимов налогообложения, в общем объеме доходов по всем видам деятельности.

Так, определить в суммовом выражении часть общих расходов, которая может быть принята в уменьшение налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН, можно по формуле:

,

где:

- расходы, относящиеся к УСН;

- доходы от деятельности на УСН;

- сумма доходов от всех видов деятельности;

- общая сумма расходов.

 

Воспользуйтесь калькулятором

Порядок ведения раздельного учета НК РФ не определен. Кроме того, нормами НК РФ не конкретизирован порядок расчета доходов и расходов в целях ведения раздельного учета: с какой периодичностью он должен осуществляться (ежемесячно, ежеквартально, раз в год) и каким образом (нарастающим итогом или за определенный период). Значит, организация должна самостоятельно разработать способ учета, который бы обеспечивал разделение операций (имущества, затрат и т. п.) между видами деятельности. При этом порядок распределения доходов, расходов и стоимости имущества необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

На наш взгляд, при разработке порядка распределения расходов следует ориентироваться на правила, определенные для той системы налогообложения, при которой расходы учитываются при исчислении налога. В случае совмещения ЕНВД и УСН это будут правила, установленные для УСН, поскольку в расчете ЕНВД расходы не участвуют. Следовательно, ориентироваться следует на правила исчисления налога, уплачиваемого при УСН, налоговым периодом для которого является календарный год. Соответственно, доходы и расходы для распределения следует учитывать нарастающим итогом (письмо Минфина России от 17.11.2008 N 03-11-02/130).

Пример

Организация, совмещающая УСН и ЕНВД, приобрела:

- Щебень гранитный стоимостью 120 000 руб. (в т.ч. НДС) для использования в деятельности, переведенной на УСН;

- 1000 литров ГСМ стоимостью 24 000 руб. (в т.ч. НДС) для использования в деятельности, переведенной на ЕНВД;

- канцтовары, предназначенные для общехозяйственных нужд, стоимостью 1500 руб. (без НДС).

За период, в котором приобретались материалы, сумма общего дохода (нарастающим итогом) составила 540 000 руб., в том числе доход от деятельности, переведенной на УСН - 320 000 руб. 

В бухгалтерском учете следует отразить операцию так:

 

Дебет

Кредит

Сумма, руб

Описание

10, субсчет "Материалы, используемые в деятельности, переведенной на УСН"

60

120 000

отражено приобретение щебня (включая НДС)

10, субсчет "Материалы, используемые в деятельности, облагаемой ЕНВД"

60

24 000

отражено приобретение ГСМ (включая НДС)

10, субсчет "Материалы, приобретенные для общехозяйственных нужд"

60

1500

отражено приобретение канцтоваров

 

Часть общехозяйственных расходов, относящихся к деятельности, переведенной на УСН, в рассматриваемом периоде рассчитывается следующим образом:

(320 000 : 540 000) х 1500 = 888,89 руб.

В конце периода стоимость канцтоваров, приобретенных для общехозяйственных нужд, распределяется следующим образом:

- 888,89 руб. учитывается при расчете налоговой базы при УСН;

- 611,11 руб. (1500 - 888,89) - в расходы в целях налогообложения не включаются.

Кроме того, при налогообложении по УСН учитывается стоимость щебня в полной сумме, а расходы на ГСМ не учитываются, поскольку все ГСМ относятся к деятельности, переведенной на ЕНВД.

Возможные риски

 

Нет единого подхода к распределению расходов, относящихся одновременно к обоим видам деятельности при совмещении УСН и ЕНВД, из-за разной продолжительность налоговых периодов при УСН (год) и при ЕНВД (квартал).

 

Предлагается два варианта:

1) Согласно п. 5 ст. 346.18 НК РФ при определении налоговой базы налогоплательщиками, применяющими УСН, доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода (с начала календарного года). В связи с этим распределение расходов между видами деятельности, налогообложение которых осуществляется в рамках УСН и ЕНВД, по мнению Минфина России, выраженному в некоторых письмах, должно осуществляться также нарастающим итогом с начала календарного года.

2) В некоторых письмах Минфин России акцентирует внимание на том, что распределение суммы расходов между различными видами деятельности осуществляется ежемесячно исходя из показателей выручки (дохода) и расходов за месяц.

Считаем, что может применяться любая методика распределения при условии, что она закреплена в учетной политике организации. Аналогичные решения встречаются в арбитражной практике.

 

Письма Минфина России и ФНС (УФНС):

Письмо Минфина России от 23 мая 2012 г. N 03-11-06/3/35

Письмо Минфина России от 30 ноября 2011 г. N 03-11-11/296

Письмо Минфина России от 6 сентября 2011 г. N 03-11-06/3/98

Письмо Минфина России от 23 ноября 2009 г. N 03-11-06/3/271

Письмо Минфина России от 31 декабря 2008 г. N 03-11-05/325

Письмо Минфина России от 17 ноября 2008 г. N 03-11-02/130

Письмо Минфина России от 22 мая 2008 г. N 03-11-05/130

 

Акты судебных органов:

Постановление АС Уральского округа от 1 октября 2014 г. N Ф09-6161/14

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 16 сентября 2009 г. N Ф03-4717/2009

 

Учет материалов при совмещении УСН и ЕНВД

Организация осуществляет виды деятельности, облагаемые ЕНВД и по УСН. Как учитываются приобретенные материалы при совмещении налоговых режимов?

 

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Возможные риски

 

Калькуляторы

Построить список

Формы документов

Построить список

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 75 рублей или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Энциклопедия решений. Хозяйственные ситуации" - это удобная и наглядная база решений наиболее острых вопросов, возникающих в деятельности предприятия.


Единицей информации является хозяйственная ситуация - некое событие в жизни компании, приводящее к изменению ее экономических показателей.


В Энциклопедии каждая ситуация рассматривается с разных точек зрения, сопровождается всесторонними комментариями, на основе которых Вы сможете быстро найти ответ на вопрос и спланировать свои дальнейшие действия.


Материал подготовлен специалистами компании "Гарант" и приводится по состоянию на октябрь 2020 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии

См. содержание Энциклопедии решений. Хозяйственных ситуации