Энциклопедия решений. Учет удержания сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок (ноябрь 2024)

Учет удержания сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок

Работнику в результате счетной ошибки была излишне выплачена сумма заработной платы. Можно ли удержать эту сумму при следующей выплате? Как отражается удержание в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Согласно части второй ст. 137 ТК РФ для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетной ошибки, могут производиться удержания из заработной платы работника. 

Подробнее об общих правилах удержаний см. Учет удержаний по исполнительным листам.

Работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня неправильно исчисленных выплат. Причем удержания в результате счетной ошибки допускаются только с письменного согласия самого работника (часть третья ст. 137 ТК РФ, см. также письмо Роструда от 09.08.2007 N 3044-6-0).

Максимальные размеры удержаний из заработной платы установлены ст. 138 ТК РФ - общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%. Следовательно, период удержания может растянуться на несколько месяцев.

Заработная плата, излишне выплаченная работнику (в том числе при неправильном применении трудового законодательства или иных нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права), не может быть с него взыскана, за исключением случаев:

- счетной ошибки;

- если органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров признана вина работника в невыполнении норм труда (часть третья ст. 155 ТК РФ) или простое (часть третья ст. 157 ТК РФ);

- если заработная плата была излишне выплачена работнику в связи с его неправомерными действиями, установленными судом.

Если работник оспаривает основания и размеры удержания, то в соответствии частью четвертой ст. 137 ТК РФ излишне выплаченная ему в результате счетной ошибки заработная плата может быть с него взыскана. Взыскание уже выплаченной заработной платы в отличие от удержания производится не работодателем, а уполномоченным органом. Для этого работодатель должен обратиться в комиссию по трудовым спорам с заявлением или в суд с иском. В соответствии со ст. 1109 ГК РФ подлежат возврату в качестве неосновательного обогащения заработная плата и иные денежные суммы, предоставленные гражданину в качестве средства к существованию, при наличии счетной ошибки.

Сложность применения указанных норм связана с отсутствием в действующем законодательстве определения счетной ошибки. Ранее такое определение содержалось в п. 51 постановления Совета Министров СССР и ВЦСПС от 23.02.1984 N 191 (утратило силу с 12 апреля 2004 года). Под счетной в названном постановлении понималась арифметическая ошибка.

Имеющаяся судебная практика, касающаяся толкования понятия "счетная ошибка", весьма противоречива. Можно сделать вывод, что судебные органы в большинстве случаев склоняются к пониманию счетной ошибки как ошибки, допущенной непосредственно в процессе расчета при математических действиях, то есть неправильного применения правил математики. В связи с этим суды не признают счетной ошибкой, в частности, неправильное применение норм права или ошибочное (повторное) использование в расчете ненадлежащих исходных данных (Обзор судебной практики Хабаровского краевого суда за 2010 год (часть 1), Судебная практика по гражданским делам Верховного суда Республики Карелия за первое полугодие 2009 года, Обзор законодательства и судебной практики Верховного Суда РФ за III квартал 2006 года, Обзор кассационной практики Верховного суда Республики Коми по гражданским делам за июль 2005 года, Кассационное определение Судебной коллегии по гражданским делам Верховного Суда Республики Алтай от 14.01.2009 N 33-9). В то же время имеются случаи признания счетной ошибкой начисления зарплаты дважды за один период (определение Судебной коллегии Омского областного суда от 20.08.1997 N 33-1681).

Таким образом, с учетом имеющейся арбитражной практики, можно сделать вывод, что понятие "счетная ошибка" включает в себя:

- ошибки в арифметических действиях, например, получен неверный результат при сложении составных частей заработной платы (оклада, доплат, премий), которые по отдельности были исчислены правильно;

- ошибки в результате сбоя бухгалтерской программы;

- механические ошибки при переносе данных между документами (вводе данных в бухгалтерскую программу), например, введен лишний ноль, перепутаны цифры и пр.

Суммы не могут быть взысканы с работника, если заработная плата излишне выплачена работнику в результате:

- неправильного применения законодательства (например, оплачен отпуск большей продолжительности, чем положено, в результате сумма отпускных оказывается завышенной; при расчете среднего заработка бухгалтер учел премию, начисленную после расчетного периода, и др.);

- получения одной и той же суммы заработной платы дважды;

- неправильного применения нормативно-правовых актов организации (например, бухгалтер начислил работнику надбавку, которая ему не установлена; ошибочно выплатил премии без соответствующего распоряжения руководства и др.).

В этой ситуации взыскание, как правило, производится с работника, виновного в допущении такой ошибки. При этом работодатель должен располагать доказательствами вины работника, допустившего ошибку при выплате зарплаты. В этом случае с работника взыскивается прямой ущерб в виде суммы, излишне выплаченной из-за его ошибки в порядке ст. 248 ТК РФ.

Подробнее об удержании за причиненный ущерб см. Учет удержаний за причиненный материальный ущерб.

Бухгалтерский учет

Инструкция к счету 20 70 91

Типовые проводки к счету 20: по дебету на инструкцию к счету 70: по дебету/по кредиту на инструкцию к счету 91: по дебету

Списание сумм, излишне начисленных вследствие счетных ошибок, оформляется в бухгалтерском учете сторнировочной записью по дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) и кредиту счета учета расчетов с персоналом по оплате труда (см. письмо Минфина России от 20.10.2004 N 07-05-13/10):

Дебет	Кредит	Описание
СТОРНО 20, 26, 44...	70	сторнирована сумма, излишне начисленная работнику вследствие счетных ошибок

Причитающаяся к уплате заработная плата за текущий месяц начисляются в обычном порядке:

Дебет	Кредит	Описание
20, 26, 44...	70	начислена заработная плата и другие выплаты при увольнении

Если ошибочные суммы были начислены и выплачены в том же налоговом периоде, в котором будет произведено удержание, сторнировать начисление страховых взносов и НДФЛ не надо, поскольку страховые взносы и НДФЛ начисляются нарастающим итогом с начала года и автоматически будут правильно пересчитаны в момент начисления следующих выплат.

С другой стороны, возможен и вариант со сторнированием начисления НДФЛ и страховых взносов:

Дебет	Кредит	Описание
СТОРНО 70	68	сторнирован НДФЛ с излишне начисленных отпускных
СТОРНО 20, 26, 44...	69	сторнировано начисление страховых взносов с излишне начисленных отпускных

Эти проводки необходимы, если на выплаты, из которых будет производится удержание, уже начислены НДФЛ и страховые взносы без учета того, что с работника будет удерживаться излишне выплаченная зарплата.

В результате в любом случае сумма, которую организация выплатит сотруднику, составит разницу между суммой причитающейся к выплате заработной платы и суммой сторнированной излишне начисленной зарплаты (сальдо по счету 70). 

В том случае, когда заработная плата излишне выплачена работнику не в результате счетной ошибки, а, например, неправильного применения правовой нормы или по причине недостаточной квалификации работника бухгалтерии, то взыскание этих сумм, как правило, производится с работника, виновного в допущении такой ошибки. При этом в бухгалтерском учете отнесение излишне выплаченных сумм в состав недостач и их взыскание производятся в порядке, установленном для учета сумм ущерба, нанесенного организации.

Подробнее об удержании с работников за причиненный ущерб см. Учет удержаний за причиненный материальный ущерб.

Если работодатель принимает решение не производить удержание сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок, то излишне выплаченные суммы признаются в составе прочих расходов по дебету счета 91, при этом прежде начисленные суммы сторнируются по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета учета расчетов с персоналом по оплате труда. Выплаченная работнику излишняя заработная плата в целях НДФЛ в этом случае остается его доходом (п. 1 ст. 210 НК РФ), поэтому налог с них удержан правомерно и осуществлять пересчет по НДФЛ не требуется.

Документооборот

Обнаруженная счетная ошибка может быть зафиксирована в акте специально назначенной комиссии, составленном в произвольной форме. Кроме того, бухгалтеру нужно составить бухгалтерскую справку, в которой следует описать суть выявленной ошибки, а также указать, какие исправительные проводки будут составлены.

Статья 137 ТК не конкретизирует, в каком виде должно быть получено согласие работника на удержание из его заработной платы излишне выплаченных сумм - устно или письменно. Но чтобы в дальнейшем не возникло никаких недоразумений (например, сначала работник дал устное согласие, а потом стал предъявлять претензии по поводу получения заработной платы в меньшем размере), лучше зафиксировать согласие письменно (см. письмо Роструда от 09.08.2007 N 3044-6-0).

Не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения неправильно исчисленных выплат, и при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания, руководитель организации издает приказ (распоряжение) в произвольной форме об удержании переплаты из заработной платы работника. Работника нужно ознакомить с приказом под роспись. 

Все формы первичных учетных документов определяются руководителем экономического субъекта, а разрабатываются - лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 4 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", далее - Закон N 402-ФЗ).

Закон N 402-ФЗ не предусматривает обязательного применения документов, которые содержатся в альбомах унифицированных форм. Однако при разработке собственных первичных учетных документов организации могут в качестве образца использовать и унифицированные формы, утвержденные Госкомстатом России.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они содержат обязательные реквизиты, указанные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. При составлении собственных документов рекомендуем также воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30-2003 "Унифицированные системы документации. Унифицированная система организационно-распорядительной документации. Требования к оформлению документов".

В Информации Минфина России от 04.12.2012 N ПЗ-10/2012 разъяснено, что обязательными к применению продолжают оставаться формы документов, используемых в качестве первичных учетных документов, установленные уполномоченными органами в соответствии и на основании других федеральных законов (кроме Закона N 402-ФЗ). Это значит, что если использование унифицированной формы предусмотрено, например, ЦБ РФ (кассовые документы), Уставом автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта и постановлением Правительства РФ (транспортная накладная) и т.п., то их использование по-прежнему обязательно.

Унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 N 1 (далее - Постановление N 1). На их основе организация может разработать собственные учетные документы.

Документальным подтверждением расходов на оплату труда являются:

- трудовой договор;

- штатное расписание (за основу может быть взята унифицированная форма N Т-3);

- табели учета рабочего времени (за основу могут быть взяты унифицированные формы N Т-12 и N Т-13);

- ведомости начисления и выплаты заработной платы: расчетно-платежная ведомость (за основу может быть взята форма N Т-49) либо расчетная ведомость (за основу может быть взята форма N Т-51) и платежная ведомость (за основу может быть взята Форма N Т-53).

Информация об удержанных суммах отражается в ведомостях начисления и выплаты заработной платы (Расчетно-платежной ведомости либо Расчетной ведомости).

О документальном оформления выплаты заработной платы см.:

Учет выплаты заработной платы из кассы

Учет выплаты отпускных

Учет при перечислении заработной платы на банковские карты сотрудников.

Пример расчетно-платежной ведомости

Пример заполнения Табеля учета рабочего времени и расчета оплаты труда (Форма N Т-12)

Пример заполнения Табеля учета рабочего времени (Форма N Т-13)

Пример заполнения Штатного расписания (Форма N Т-3)

Налогообложение

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ (НДФЛ)

При определении налоговой базы по НДФЛ согласно п. 1 ст. 210 НК РФ учитываются все доходы плательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме. В силу п. 1 ст. 226 НК РФ работодатель, являясь налоговым агентом, обязан исчислить, удержать у работника и уплатить сумму НДФЛ с полученного им дохода.

Удержать начисленную сумму НДФЛ необходимо непосредственно из доходов сотрудника при их фактической выплате (п. 4 ст. 226 НК РФ). При получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Если организация обнаружила счетную ошибку после удержания НДФЛ, то излишне удержанный налог можно зачесть в счет подлежащего уплате НДФЛ с зарплаты работника при последующих выплатах. 

Исчисление сумм налога производится налоговыми агентами на дату фактического получения дохода, определяемую в соответствии со ст. 223 НК РФ, нарастающим итогом с начала налогового периода применительно ко всем доходам (за исключением доходов от долевого участия в организации), в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, начисленным налогоплательщику за данный период, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы налога (п. 3 ст. 226 НК РФ). То есть сумма налога, подлежащая уплате за текущий месяц, определяется как разность между суммой начисленного и уплаченного НДФЛ с начала налогового периода. Если в предшествующие месяцы НДФЛ удержан и перечислен в большей сумме, она может быть погашена в текущем месяце - сумма НДФЛ, подлежащего уплате, уменьшается на величину допущенной ранее переплаты. Таким образом, зачет переплаты НДФЛ должен осуществляться автоматически.

Если же размер сторнируемого НДФЛ превосходит начисленную величину налога с последующих выплат (например, такая ситуация может возникнуть при увольнении), то у работника возникает излишне удержанная сумма НДФЛ. Налоговый агент обязан ее вернуть налогоплательщику в порядке, указанном в п. 1 ст. 231 НК РФ. Условием для возврата НДФЛ является представление физическим лицом соответствующего заявления (если иное не предусмотрено главой 23 НК РФ). Возврат налогоплательщику излишне удержанных сумм НДФЛ производится налоговым агентом только в безналичной форме путем перечисления денежных средств на счет физлица в банке.

Излишне удержанная сумма НДФЛ возвращается физлицу налоговым агентом за счет сумм этого налога, подлежащих перечислению в бюджетную систему РФ в счет предстоящих платежей как по указанному физлицу, так и по иным налогоплательщикам, с доходов которых налоговый агент производит удержание НДФЛ, в течение трех месяцев со дня получения налоговым агентом соответствующего заявления о возврате.

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходы, уменьшающие облагаемую базу по налогу на прибыль, должны быть обоснованными, документально подтвержденными, направленными на получение дохода.

Излишне выплаченную в результате ошибки зарплату нельзя назвать обоснованным расходом, поскольку она выплачена не на основании законодательства или трудового (коллективного) договора. Более того, эта выплата не направлена на получение дохода. Таким образом, ее нельзя учесть при расчете налога на прибыль. 

История вопроса

ВЗНОСЫ НА ОБЯЗАТЕЛЬНОЕ СТРАХОВАНИЕ по 31 декабря 2016 года

Минздравсоцразвития России в письме от 28.05.2010 N 1376-19 разъяснил, что обнаружение в текущем отчетном (расчетном) периоде необходимости удержать с работников выплаты, которые были излишне начислены им в прошлых отчетных (расчетных) периодах, либо, наоборот, доначислить выплаты за прошлые отчетные (расчетные) периоды не является обнаружением ошибки в исчислении базы для начисления страховых взносов, поскольку в каждом из указанных периодов (прошлом и текущем) база для начисления страховых взносов определялась как сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу работников именно в том периоде.

Поэтому внесения изменений в расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам за прошлые периоды в рассматриваемых ситуациях не требуется. То есть если какие-то выплаты по ошибке были включены в облагаемую базу, например в I квартале расчетного периода, и это было обнаружено в II квартале того же периода, то учесть ошибку надо именно в II квартале, уточненные расчеты за I квартал подавать не надо.

В то же время, ч. 2 ст. 17 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (далее - Закон N 212-ФЗ) предусматривает, что при обнаружении плательщиком страховых взносов в поданном им в орган контроля за уплатой страховых взносов расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы страховых взносов, подлежащей уплате, плательщик страховых взносов вправе внести необходимые изменения в расчет и представить в орган контроля за уплатой страховых взносов уточненный расчет по начисленным и уплаченным страховым взносам в порядке, установленном ст. 17 Закона N 212-ФЗ. 

В рассматриваемой ситуации сумма страховых взносов не была занижена. Соответственно, подача уточненного расчета в данном случае - право, а не обязанность организации. Тем не менее, если принято решение уточненный расчет подать, ФСС РФ не имеет права отказать организации в принятии этого расчета, поскольку именно такой порядок предусмотрен ст. 17 Закона N 212-ФЗ.

Пример

Заработная плата работника согласно трудовому договору составляет 35 000 руб.

Однако за июль работник получил заработную плату в большем размере. Ошибка в начислении заработной платы была отмечена бухгалтерией, и информация была передана в специальную комиссию спустя 10 дней после выплаты.

Системный администратор установил, что в результате сбоя в работе бухгалтерской программы в июле были повреждены данные. В итоге ежемесячная заработная плата работника при восстановлении данных была изменена и составила 55 000 руб. Комиссия признала переплату счетной ошибкой. На этом основании руководителем было принято решение об удержании этой суммы из заработной платы работника. Сотрудник ознакомлен с приказом под роспись и возражений не имеет.

Организация использует общую систему налогообложения, тариф страховых взносов по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - страховые взносы по травматизму) - 0,2%. База для начисления взносов на обязательное социальное страхование не превысила предельной величины. Работник - резидент РФ, права на вычеты не имеет.

В соответствии с законодательством (ст. 138 ТК РФ) в счет погашения задолженности по излишне выплаченным отпускным можно удержать в августе не более:

(35 000 - 35 000 х 13%) х 20% = 6090 руб.

Оставшаяся сумма будет удержана из зарплаты за сентябрь и т.д.

Бухгалтер сделал исправительные проводки на основании решения комиссии и приказа руководителя:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
СТОРНО 20	70	20 000 (55 000 - 35 000)	сторнирована сумма излишне начисленной в результате счетной ошибки заработной платы за июль
СТОРНО 20	69	6040 (20 000 руб. х 30,2%)	сторнирована сумма страховых взносов с излишне начисленной суммы
СТОРНО 70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	2600 (20 000 руб. х 13%)	сторнирована сумма излишне удержанного НДФЛ

В августе бухгалтер отразил в учете начисление зарплаты и удержание переплаты:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
20	70	35 000	начислена зарплата за август
20	69	10 570 (35 000 х 30,2%)	начислены страховые взносы за август
70	68, субсчет "Расчеты по НДФЛ"	4550 (35 000 х 13%)	удержана сумма НДФЛ, исчисленного с зарплаты за август

Задолженность за работником, возникшая из-за переплаты за июль, составила:

20 000 руб. - 2600 руб. = 17 400 руб.

За август из кассы выплачено:

Дебет	Кредит	Сумма, руб	Описание
70	50	24 360 (35 000 - 4550 - 6090)	выплачена работнику зарплата за минусом удержания части переплаты за июль (в пределах 20% выплаты)

Поскольку удержать при выплате зарплаты за август можно только 6090 руб., оставшуюся сумму 11 310 руб. (17 400 руб. - 6090 руб.) надо удерживать из зарплаты за следующие месяцы.

Учет удержания сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок

Работнику в результате счетной ошибки была излишне выплачена сумма заработной платы. Можно ли удержать эту сумму при следующей выплате? Как отражается удержание в бухгалтерском и налоговом учете?

Юридические аспекты

Бухучет. Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример

Формы документов

Построить список