Энциклопедия решений. Организация бухгалтерского учета при осуществлении капитального строительства (для бюджетной сферы)

Организация бухгалтерского учета при осуществлении капитального строительства (для госсектора)

ГАРАНТ:

Материал могут применять казенные, бюджетные и автономные учреждения, органы государственной власти (местного самоуправления) и другие организации госсектора

Согласно п. 23 Инструкции, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), вновь построенные объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости.

Порядок включения затрат, учитываемых при формировании первоначальной стоимости объекта капитального строительства, определен в п. 47 Инструкции N 157н.

Очевидно, что только на основании положений данной нормы не представляется возможным организовать обоснованный с экономической точки зрения бухгалтерский учет затрат, осуществляемых госучреждением в ходе создания объекта капитального строительства. Такое положение вещей объясняется тем, что Инструкция N 157н не содержит каких-либо специальных правил, связанных с организацией бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций, договоров (контрактов) на капитальное строительство.


Следовательно, детальный порядок организации бухгалтерского учета при осуществлении капитального строительства учреждению следует предусмотреть в учетной политике. При этом желательно руководствоваться следующими принципами.

1. Все организационные мероприятия должны быть направлены на обеспечение возможности оперативного получения из регистров бухгалтерского учета полной и достоверной информации о всех операциях, осуществляемых в рамках капитального строительства. При этом аналитический учет желательно построить таким образом, чтобы обеспечивать необходимыми данными не только сотрудников бухгалтерской службы, но и работников иных структурных подразделений. Такая информация, в частности, может использоваться для принятия управленческих решений, в целях составления различных отчетных и плановых документов, а также для организации мероприятий внутреннего контроля.

2. Должен соблюдаться принцип рациональности ведения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации (необходимости соблюдения баланса между выгодами, получаемыми от информации, и затратами на ее сбор).

В данном случае перед учреждением не стоит задача по разработке соответствующих положений учетной политики "с нуля". Основные принципы организации учета капитальных вложений и группировки затрат давно сформулированы применительно к застройщикам (заказчикам), являющимся коммерческими организациями. В рассматриваемой ситуации, в частности, могут применяться положения:

письма Минфина России от 30.12.1993 N 160 "Положение по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций" (далее - Письмо N 160);

Методики определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации МДС 81-35.2004 (далее - МДС 81-35.2004), утв. постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.


При формировании первоначальной стоимости строящихся объектов недвижимости должны учитываться все затраты, включаемые в сводный сметный расчет стоимости строительства (см., в частности, п. 3.1 МДС 81-35.2004). Подробный перечень таких затрат приведен в п.п. 4.71-4.103 МДС 81-35.2004.

Однако из данного правила существует исключение: затраты, не увеличивающие стоимости основных средств, но предусмотренные в сводных сметных расчетах, перечислены в п. 3.1.7 Письма N 160. Кроме того, отдельные виды затрат, не увеличивающие стоимости основных средств и не предусмотренные в сводных сметных расчетах, также приведены в п. 3.1.7 Письма N 160.

Таким образом, любые затраты, так или иначе связанные со строительством, но не отвечающие условиям включения в первоначальную стоимость объектов капитального строительства, перечисленным выше, могут учитываться госучреждением в составе расходов текущего финансового года (п. п. 47, 295 Инструкции N 157н). В то же время до завершения строительства целесообразно учитывать такие затраты на дополнительных забалансовых счетах в порядке, предусмотренном учетной политикой (п. 332 Инструкции N 157н).

Примечание

Оценка правомерности включения расходов в сводный сметный расчет строительства входит в компетенцию Минэкономразвития России, осуществляющего согласно п. 1 Положения, утв. постановлением Правительства РФ от 05.06.2008 N 437, функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере инвестиционной деятельности и государственных инвестиций (см. также письмо Минфина России от 30.12.2014 N 02-05-10/68948). При этом бюджетные инвестиции (ст. 79 БК РФ) и субсидии на осуществление капвложений (ст. 78.2 БК РФ) предоставляются в объеме затрат, включенных в сводный сметный расчет (абзацы 4, 5 п. 7 письма Минфина России и Федерального казначейства от 31.12.2013 NN 02-02-005/58618, 42-7.4-05/5.1-897; письмо Минфина России от 30.01.2015 N 02-02-04/3663). А экспертизу результатов выполнения строительных работ организациям госсектора желательно обеспечивать собственными силами или оплачивать ее за счет средств от приносящей доход деятельности (ч. 4 ст. 94 Федерального закона от 05.04.2013 N 44-ФЗ; письмо Минфина России от 14.07.2015 N 02-04-08/40340).

В соответствии с п. п. 127, 130 Инструкции N 157н учет операций по вложениям в объекты основных средств при их строительстве ведется учреждением на счете 0 106 01 000 "Вложения в основные средства", на котором в ходе строительства объекта группируются все фактические затраты, связанные с его созданием (строительством), включая проценты по соответствующим кредитам (п. 1.1.3 письма Минфина России и Федерального казначейства от 02.02.2017 NN 02-07-07/5669, 07-04-05/02-120).

Расходы на приобретение мебели, инвентаря и оборудования могут быть включены в сводный сметный расчет строительства, финобеспечение которого осуществляется за счет бюджетных инвестиций. В этом случае вся сумма, указанная в сводном сметном расчете, может оплачиваться по виду расходов 414 "Бюджетные инвестиции в объекты капитального строительства государственной (муниципальной) собственности" в увязке со статьей КОСГУ 310. В то же время первоначальная стоимость мебели, инвентаря и оборудования формируется обособленно от первоначальной стоимости объекта недвижимости, так как это движимое имущество в дальнейшем подлежит учету в качестве отдельных инвентарных объектов (письмо Минфина России от 18.06.2015 N 02-05-11/35429).

Внимание

К основным средствам не относятся материальные объекты имущества, числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений (п. 39 Инструкции N 157н). Только законченные объекты нефинансовых активов на основании подтверждающих документов могут быть переведены в состав основных средств. До момента окончания работ по строительству объекта он продолжает учитываться в качестве вложений в нефинансовые активы.

Согласно п. 3.1.1 Письма N 160 в бухгалтерском учете затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией. В этом же пункте приведена и рекомендуемая структура расходов, на основе которой может быть построен аналитический учет капитальных вложений.

Подробно с порядком учета затрат при строительстве объектов можно ознакомиться в разделе 3 Письма N 160. Отметим лишь, что аналитический учет капитальных вложений может быть организован по:

- объектам;

- подрядчикам (а также работам, выполняемым хозяйственным способом);

- договорам (контрактам) и этапам выполнения работ;

- разделам (главам) сводного сметного расчета;

- отдельным видам расходов (группам расходов), предусмотренных сметами (договорами).

Кроме того, аналитический учет должен обеспечить возможность получения данных о затратах на:

- строительные работы и реконструкцию;

- монтаж оборудования;

- оборудование, требующее монтажа;

- оборудование, не требующее монтажа;

- инструменты и инвентарь, предусмотренные сметами на капитальное строительство;

- проектно-изыскательские работы;

- прочие затраты по капитальным вложениям.


Аналитический учет затрат по строительству ведется в Многографной карточке (ф. 0504054) в разрезе видов (кодов) затрат по каждому строящемуся (реконструируемому, модернизируемому), приобретаемому объекту нефинансовых активов (п. 128 Инструкции N 157н).

Учетной политикой госучреждения в целях ведения дополнительного учета затрат капитального характера может быть предусмотрено ведение дополнительных учетных регистров. Например, может использоваться Карточка учета капитальных вложений (ф. 6002301). Для аналитического учета оборудования, инструмента и инвентаря, списанных на объект строительства может применяться Ведомость учета оборудования, инструмента и инвентаря, списанных на объект (приложение к Карточке ф. 6002301).

Внимание

В настоящее время существует два способа финансового обеспечения капитальных вложений в объекты капитального строительства (см., например, Правила, утвержденные постановлением Правительства РФ от 09.01.2014 N 13; письмо Минфина России и Федерального казначейства от 31.12.2013 NN 02-02-005/58618, 42-7.4-05/5.1-897).

1. Осуществление бюджетных инвестиций в объекты (ст. 79 БК РФ):

- путем заключения контрактов на капстроительство заказчиками, являющимися получателями бюджетных средств;

- путем заключения контрактов на капстроительство бюджетными или автономными учреждениями, которым государственный орган (орган местного самоуправления), осуществляющий функции и полномочия учредителя, на основании соглашения передал полномочия заказчика по заключению и исполнению контрактов от лица указанного органа (в этом случае бюджетные и автономные учреждения обязаны обеспечить ведение бюджетного учета в соответствии с Инструкцией N 162н, а также формирование бюджетной отчетности (пп. "д" п. 13 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 09.01.2014 N 13)).

2. Предоставление бюджетным и автономным учреждениям из бюджета субсидий на осуществление капвложений (ст. 78.2 БК РФ).

Порядок проведения инвентаризации объектов незавершенного капитального строительства организация госсектора определяет в рамках формирования учетной политики с учетом требований п.п. 3.32-3.34 Методических указаний, утв. приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 (письмо Минфина России от 17.06.2013 N 02-06-10/22553).


Списание объема капитальных вложений, учтенного по дебету счета 0 106 01 000 "Вложения в основные средства", производится при выполнении следующих условий (см., например, письмо Минфина России от 18.04.2014 N 02-06-10/18171):

1) в результате осуществления капитальных затрат в объекты капстроительства не созданы объекты строительства или объекты незавершенного строительства;

2) не предполагается дальнейшее возведение объекта;

3) решение о прекращении реализации проекта принято уполномоченным органом (Правительством РФ, высшим органом исполнительной власти субъекта РФ, местной администрацией муниципального образования).

Конкретный порядок списания капвложений определяется в каждом публично-правовом образовании. Например, он может предусматривать необходимость согласования этого списания с главным распорядителем бюджетных средств (письмо Минфина России от 13.06.2013 N 02-06-10/21931) или принятие решения о списании на основании решения специализированной комиссии (постановление Правительства Москвы от 27.01.2015 N 31-ПП).

Списываемые суммы капвложений относятся на финансовый результат текущего года - в дебет счета 0 401 20 273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами" (см., в частности, п. 34 Инструкции N 162н, описание подстатьи 273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами" в Указаниях N 65н).


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 75 рублей или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Госсектор: учет, отчетность, финконтроль" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным вопросам, возникающим в деятельности организаций бюджетной сферы


Материал приводится по состоянию на октябрь 2020 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений


Материалы информационного блока помогут в короткие сроки и на высоком уровне решать задачи в области бухучета, использования бюджетной классификации, финансового контроля, а также правильно применять нормативные правовые акты в условиях совершенствования правового положения государственных (муниципальных) учреждений.

Каждый материал блока подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства.


Перечень сокращений, используемых в Энциклопедии решений и других аналитических материалах:

Закон N 402-ФЗ - Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"

Инструкция N 157н - Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н

Инструкция N 162н - Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н

Инструкция N 174н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н

Инструкция N 183н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н

Указания N 65н - Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н

Порядок N 209н - Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утв. приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н

Порядок N 85н - Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. приказом Минфина России от 06.06.2019 N 85н

Порядок N 132н - Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структура и принципы назначения, утв. приказом Минфина России от 08.06.2018 N 132н

Приказ N 52н - Приказ Минфина России от 30.03.2015 N 52н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению"

Инструкция N 33н - Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утв. приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н

Инструкция N 191н - Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 28.12.2010 N 191н

КБК - коды бюджетной классификации

КОСГУ - Классификация операций сектора государственного управления

КФО - код вида финансового обеспечения (деятельности)

План ФХД - План финансово-хозяйственной деятельности

ГРБС - главный распорядитель бюджетных средств

ПБС - получатель бюджетных средств

Орган-учредитель - орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя бюджетного или автономного учреждения


АВТОРСКИЙ КОЛЛЕКТИВ:

С. Бычков, заместитель директора Департамента бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Минфина России

А. Семенюк, заместитель главного бухгалтера Федеральной таможенной службы (ФТС России), государственный советник РФ 3 класса

В. Пименов, руководитель объединенной редакции "Бюджетная сфера" и Департамента бюджетной методологии компании "Гарант", эксперт Лаборатории анализа информационных ресурсов НИВЦ МГУ им. М.В. Ломоносова

Ю. Крохина, заведующая кафедрой правовых дисциплин Высшей школы государственного аудита (факультет МГУ им. М.В. Ломоносова), доктор юридических наук, профессор

А. Кулаков, начальник отдела учета и отчетности ФГБУ "Главный военный клинический госпиталь им. академика Н.Н. Бурденко" Минобороны России, профессиональный бухгалтер

Е. Янчарин, зам. начальника Управления организации капстроительства ДТ МВД России с 2016 по 2018 год

Д. Жуковский, начальник отдела автоматизации бюджетного учета, специалист по внедрению программных продуктов фирмы "1С" в организациях бюджетной сферы

Cотрудники объединенной редакции "Бюджетная сфера" компании "Гарант":

А. Шершнева, заместитель руководителя редакции, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

Т. Разрезова, редактор-эксперт, государственный советник 1 класса

В. Сульдяйкина, редактор-эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

А. Киреева, редактор-эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

И. Сапетина, редактор-эксперт

Н. Андреева, редактор-эксперт, профессиональный бухгалтер, член ИПБ России

О. Левина, редактор-эксперт, советник государственной гражданской службы 1 класса

О. Монако, редактор-эксперт по вопросам налогообложения, аудитор

А. Кузьмина, редактор-эксперт по юридическим вопросам, кандидат юридических наук

Н. Верхова, редактор-эксперт по юридическим вопросам

В. Евсюкова, редактор-эксперт по вопросам трудового права

Сотрудники Департамента бюджетной методологии службы Правового консалтинга ГАРАНТ:

А. Суховерхова, заместитель руководителя департамента, член Союза развития государственных финансов

Ю. Железнева, эксперт, профессиональный бухгалтер

Ю. Волгина, эксперт

Г. Гурашвили, эксперт

О. Емельянова, эксперт

Т. Дурнова, эксперт

Т. Толмачева, эксперт

Р. Гурашвили, эксперт

Д. Букина, эксперт

К. Панина, эксперт

Е. Шубенкина, эксперт

Р. Ибатуллина, эксперт

Е. Старовойтова, эксперт

Г. Панкратова, эксперт