Энциклопедия решений. Раздельный учет НДС в бюджетном и автономном учреждениях

Раздельный учет НДС в бюджетном (автономном) учреждении

Обязанность раздельного учета НДС (далее также - налог) положениями главы 21 НК РФ установлена для налогоплательщиков, осуществляющих облагаемые и не облагаемые налогом операции (п. 4 ст. 149, п. 4 ст. 170 НК РФ). Кроме того, исходя из системного толкования положений п. 2 ст. 170, п. 2 ст. 171 НК РФ, ведение раздельного учета распространяется не только на случаи, когда приобретенные товары (работы, услуги) используются для операций, не подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения), но и на случаи, когда налогоплательщик осуществляет операции, не признаваемые объектом налогообложения НДС (письма Минфина России от 24.04.2015 N 03-07-11/23524, от 25.03.2012 N 03-07-08/92, от 19.01.2012 N 03-07-08/07, постановление Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11).

Поэтому учреждение, осуществляя деятельность по выполнению государственного (муниципального) задания, не являющуюся объектом налогообложения НДС (пп. 4.1 п. 2 ст. 146 НК РФ), операции, не подлежащие обложению (освобождаемых от налогообложения) по ст. 149 НК РФ, и облагаемые налогом операции в рамках приносящей доход деятельности, для правомерного принятия к вычету НДС, предъявленного поставщиками товаров (работ, услуг, имущественных прав), обязано вести раздельный учет (письма Минфина России от 26.02.2015 N 03-07-11/9545, от 03.12.2014 N 03-07-11/61862).


В п. 4 ст. 170 НК РФ установлены общие принципы раздельного учета НДС, предъявленного поставщиками:

- налог учитывается в стоимости, если приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) используются для операций, указанных в п. 2 ст. 170 НК РФ;

- налог принимается к вычету, если приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) используются для операций, признаваемых объектом налогообложения, и выполнены все необходимые для вычета условия в соответствии со ст. 171 и ст. 172 НК РФ;

- налог распределяется между операциями, облагаемыми и не подлежащими налогообложению (освобожденными от налогообложения) НДС, если приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) используются как в тех, так и в других операциях. "Входной" НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам) принимается к вычету либо учитывается в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения). Порядок определения указанной пропорции разрабатывается налогоплательщиком самостоятельно с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ, и утверждается в учетной политике (письмо Минфина России от 11.03.2015 N 03-07-08/12672).


Раздельный учет в бюджетных и автономных учреждениях уже реализован путем применения аналитического кода вида финансового обеспечения (деятельности) в 18 разряде номера счета бухгалтерского учета (см. постановление ФАС Северо-Западного округа от 21.07.2011 по делу N А42-6610/2010, постановление ФАС Центрального округа от 21.10.2008 по делу N А35-224/08-С8). Очевидно, что суммы НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам), приобретаемым для выполнения государственного (муниципального) задания за счет субсидии из соответствующего бюджета, учитываются в стоимости приобретенных активов или списывается на затраты на основании системного толкования норм п. 4.1 п. 2 ст. 146, п. 2 ст. 170 НК РФ. Также не принимаются к вычету суммы "входного" НДС по операциям, не подлежащих обложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ. Соответственно, суммы уплаченного поставщикам налога могут быть приняты к вычету прямым счетом без применения пропорции, если приобретенные товары (работы, услуги) используются исключительно в приносящей доход деятельности, облагаемой НДС, и оплачиваются за счет этой деятельности.

Однако в отношении приобретенных активов, работ, услуг и имущественных прав, которые используются как в деятельности по выполнению государственного (муниципального) задания, так и приносящей доход, необходимо разработать экономически обоснованный метод распределения "входного" НДС. Разработанный порядок раздельного учета не должен противоречить общим принципам, установленным в п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 18.11.2008 N 7185/08, при определении пропорции сумм НДС, подлежащих налоговым вычетам, предусмотренной п. 4 ст. 170 НК РФ, необходимо применять сопоставимые показатели. Сопоставимыми в данном случае являются суммы, отражающие стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) без учета НДС (см. письмо Минфина России от 18.08.2009 N 03-07-11/208).

Кроме того, из постановления Президиума ВАС РФ от 05.07.2011 N 1407/11 следует, что установленная п. 4 ст. 170 НК РФ пропорция определяется исходя из общей суммы реализации, т.е. товаров (работ, услуг) облагаемых НДС, освобождаемых от налогообложения и не признаваемых объектом налогообложения (см. также письмо Минфина России от 04.04.2016 N 03-07-11/18785). С учетом этой правовой позиции можно сделать вывод, что при определении пропорции в общую сумму стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, переданных имущественных прав необходимо включать и сумму субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. Эта позиция подтверждена в постановлении Арбитражного суда Дальневосточного округа от 01.02.2017 N Ф03-6113/16 по делу N А04-1061/2016. Суд указал, что поскольку учреждением приобретались товары, работы, услуги, которые использовались как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности, в том числе для выполнения работ, оказания услуг учреждением в рамках государственного задания, источником финансового обеспечения которого является субсидия, последняя подлежала включению в общую сумму выполненных налогоплательщиком работ (оказанных услуг) для целей определения размера НДС, подлежащего вычету (см. также решение Арбитражного суда Пермского края от 26.10.2015 по делу N А50-16082/2015).

Внимание

НДС, предъявленный подрядчиками при капитальном строительстве объектов, которые будут использоваться одновременно в облагаемых и не облагаемых НДС операциях, следует учитывать в особом порядке, установленном п. 6 ст. 171 НК РФ (см. письмо Минфина России от 30.03.2017 N 03-07-10/18453).

Предъявленные подрядчиком суммы налога по строительно-монтажным работам (СМР), а также НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для выполнения СМР, могут быть приняты к вычету в полном объеме, если объект недвижимости будет использоваться (хотя бы частично) в деятельности, облагаемой НДС, и указанные работы финансируются за счет средств от приносящей доход деятельности. "Входной" НДС по СМР и материалам принимается к вычету после их принятия к учету и получения счетов-фактур от подрядчиков и поставщиков (п. 1 ст. 172 НК РФ).

После ввода в эксплуатацию объекта недвижимости, используемого в деятельности облагаемой и не облагаемой НДС, суммы налога, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение десяти лет, начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации, в порядке, установленном ст. 171.1 НК РФ.


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Энциклопедия решений. Госсектор: учет, отчетность, финконтроль" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов, ориентированных на бухгалтеров, специалистов финансово-экономических служб организаций бюджетной сферы


Материал приводится по состоянию на ноябрь 2019 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений


Материалы информационного блока помогут в короткие сроки и на высоком уровне решать задачи в области бухучета, использования бюджетной классификации, финансового контроля, а также правильно применять нормативные правовые акты в условиях совершенствования правового положения государственных (муниципальных) учреждений.

Каждый материал блока подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства.


Перечень сокращений, используемых в Энциклопедии решений и других аналитических материалах:

Закон N 402-ФЗ - Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"

Инструкция N 157н - Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н

Инструкция N 162н - Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н

Инструкция N 174н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н

Инструкция N 183н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н

Указания N 65н - Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н

Порядок N 209н - Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденный приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н

Порядок N 132н - Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структуре и принципах назначения, утвержденный приказом Минфина России от 08.06.2018 N 132н

Приказ N 52н - Приказ Минфина России от 30.03.2015 N 52н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению"

Инструкция N 33н - Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н

Инструкция N 191н - Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденная приказом Минфина России от 28.12.2010 N 191н

КБК - коды бюджетной классификации

КОСГУ - Классификация операций сектора государственного управления

КФО - код вида финансового обеспечения (деятельности)

План ФХД - План финансово-хозяйственной деятельности

ГРБС - главный распорядитель бюджетных средств

ПБС - получатель бюджетных средств

Орган-учредитель - орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя бюджетного или автономного учреждения


АВТОРСКИЙ КОЛЛЕКТИВ:

С. Бычков, заместитель директора Департамента бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Минфина России

Ю. Крохина, заведующая кафедрой правовых дисциплин Высшей школы государственного аудита (факультет МГУ им. М.В. Ломоносова), доктор юридических наук, профессор

В. Пименов, руководитель объединенной редакции "Бюджетная сфера" и Департамента бюджетной методологии компании "Гарант", эксперт Лаборатории анализа информационных ресурсов НИВЦ МГУ им. М.В. Ломоносова

А. Кулаков, начальник отдела учета и отчетности ФГБУ "Главный военный клинический госпиталь имени академика Н.Н. Бурденко" Минобороны России, профессиональный бухгалтер

Е. Янчарин, зам. начальника Управления организации капстроительства ДТ МВД России с 2016 по 2018 год

А. Семенюк, государственный советник РФ 3 класса

Д. Жуковский, начальник отдела автоматизации бюджетного учета, специалист по внедрению программных продуктов фирмы "1С" в организациях бюджетной сферы

Cотрудники объединенной редакции "Бюджетная сфера" компании "Гарант":

А. Шершнева, заместитель руководителя редакции, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

В. Сульдяйкина, редактор-эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

А. Киреева, редактор-эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

И. Сапетина, редактор-эксперт

Н. Андреева, редактор-эксперт, профессиональный бухгалтер, член ИПБ России

О. Левина, редактор-эксперт, советник государственной гражданской службы 1 класса

О. Монако, редактор-эксперт по вопросам налогообложения, аудитор

А. Кузьмина, редактор-эксперт по юридическим вопросам, кандидат юридических наук

Сотрудники Департамента бюджетной методологии службы Правового консалтинга ГАРАНТ:

А. Суховерхова, заместитель руководителя департамента, член Союза развития государственных финансов

Т. Разрезова, эксперт, государственный советник 1 класса

Ю. Волгина, эксперт

Г. Гурашвили, эксперт

О. Емельянова, эксперт

Т. Дурнова, эксперт

Т. Толмачева, эксперт

Р. Гурашвили, эксперт

Д. Букина, эксперт