Энциклопедия решений. Учет приобретения непроизведенных активов за плату (для госсектора)

Учет приобретения непроизведенных активов за плату (для госсектора)

Организация госсектора приобретает земельный участок. Какой порядок бухгалтерского и налогового учета данной операции?

Юридические аспекты


В соответствии с п. 1 ст. 130 ГК РФ земельные участки относятся к недвижимым вещам. Право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней (п. 1 ст. 131 ГК РФ).

Государственная регистрация осуществляется в соответствии с Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" (далее - Закон N 218-ФЗ). Сведения о кадастровом номере и кадастровой стоимости объекта недвижимости (в т.ч. о земельном участке) подлежат включению в кадастр недвижимости (п. 2 ч. 4 ст. 8, п. 1 ч. 5 ст. 8 Закона N 218-ФЗ). Выписка из Единого государственного реестра недвижимости о кадастровой стоимости объекта недвижимости предоставляется бесплатно по запросам любых лиц (ч. 4 ст. 63 Закона N 218-ФЗ).

Государственным (муниципальным) учреждениям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления земельные участки предоставляются в постоянное (бессрочное) пользование (п. 2 ст. 39.9 Земельного кодекса РФ; п. 9 ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ, далее - Закон N 7-ФЗ; ч. 7 ст. 3 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ, далее - Закон N 174-ФЗ).

В то же время не исключена и покупка организациями госсектора земельных участков. Так, земельный участок может быть выкуплен (изъят) у собственника для государственных или муниципальных нужд (п. 1 ст. 279 ГК РФ, ст. 49 Земельного кодекса РФ). Сроки, размер возмещения и другие условия, на которых осуществляется изъятие земельного участка для государственных (муниципальных) нужд, определяются соглашением. В случае принудительного изъятия такие условия определяются судом (п. 6 ст. 279 ГК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 549 ГК РФ приобретение земельного участка осуществляется путем заключения договора купли-продажи недвижимого имущества. При этом объектом купли-продажи могут быть только земельные участки, прошедшие государственный кадастровый учет (п. 1 ст. 37 Земельного кодекса РФ). В случае изъятия (выкупа) земельного участка для государственных (муниципальных) нужд данная сделка подтверждается заключенным соглашением об изъятии недвижимости, к которому применяются правила гражданского законодательства о купле-продаже (п. 7 ст. 56.9 Земельного кодекса РФ).

В случаях определения рыночной стоимости земельного участка кадастровая стоимость этого земельного участка устанавливается равной его рыночной стоимости (ст. 66 Земельного кодекса РФ).


Бухгалтерский учет


Собственником имущества государственного (муниципального) учреждения является соответственно Российская Федерация, субъект Российской Федерации, муниципальное образование (п. 4 ст. 298 ГК РФ, п. 9 ст. 9.2 Закона N 7-ФЗ, ч. 1 ст. 3 Закона N 174-ФЗ). То есть на приобретенные такими учреждениями земельные участки возникает право государственной (муниципальной) собственности.

У самих госучреждений на приобретенные земельные участки возникает право постоянного (бессрочного) пользования (п. 2 ст. 39.9 Земельного кодекса РФ).

Бухгалтерский учет земельных участков, используемых учреждениями на праве постоянного (бессрочного) пользования (в том числе расположенных под объектами недвижимости), ведется на счете 0 103 11 000 "Земля - недвижимое имущество учреждения" на основании документов (свидетельств), подтверждающих право пользования земельными участками, по их кадастровой стоимости (п.п. 23, 71 Инструкции 157н).

Бухгалтерский учет операций, связанных с приобретением объектов непроизведенных активов, ведется на счете 0 106 03 000 "Вложения в непроизведенные активы" (п. 132 Инструкции 157н). При этом бухгалтерский учет операций, связанных с приобретением земельных участков, ведется на счете 0 106 13 000 "Вложения в непроизведенные активы - недвижимое имущество учреждения".

Согласно п. 72 Инструкции N 157н фактические вложения учреждения в приобретение объекта непроизведенных активов включают:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу (поставщику);

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением объекта непроизведенных активов;

- регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением объекта непроизведенных активов;

- суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект непроизведенных активов;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта непроизведенных активов.

В то же время фактические затраты, связанные с покупкой земельного участка, могут отличаться от его кадастровой стоимости. В такой ситуации земельные участки подлежат постановке на учет по первоначальной стоимости, равной фактически понесенным при приобретении расходам, с последующей корректировкой полученной стоимости до кадастровой стоимости земельного участка (см. письмо Минфина России от 05.02.2016 N 02-06-10/5988).

Операции по формированию фактической стоимости земельного участка отражаются по дебету счета 106 13 "Вложения в непроизведенные активы - недвижимое имущество учреждения" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов аналитического учета счета 302 00 "Расчеты по принятым обязательствам", 208 00 "Расчеты с подотчетными лицами".

Принятие к учету приобретенных земельных участков отражается по дебету счета 103 11 "Земля - недвижимое имущество учреждения" в корреспонденции с кредитом счета 106 13 "Вложения в непроизведенные активы - недвижимое имущество учреждения".

При превышении кадастровой стоимости земельного участка над суммой фактических вложений в его приобретение разница отражается по дебету счета 103 11 "Земля - недвижимое имущество учреждения" и кредиту счета 401 10 180 "Прочие доходы". При превышении фактических вложений в приобретение земельного участка над его кадастровой стоимостью разница отражается аналогичной бухгалтерской записью способом "Красное сторно".

Внимание

Объекты непроизведенных активов не подлежат амортизации (п.п. 84, 89 Инструкции N 157н).

Типовые корреспонденции счетов


N п/п

Казенное учреждение

Бюджетное (автономное) учреждение*(1)

Содержание хозяйственной операции

Дебет

Кредит

Дебет

Кредит

1





Формирование фактической стоимости приобретаемого земельного участка

1.1

КРБ1 106 13 330



КРБ 1 302 33 730


0 106 13 330


(0 106 13 000)

0 302 33 730


(0 302 33 000)

- по цене, указанной в договоре купли-продажи (соглашении на изъятие);

1.2

КРБ1 106 13 330


КРБ 1 302 21 730

КРБ 1 302 22 730

КРБ 1 302 25 730

КРБ 1 302 26 730

КРБ 1 302 91 730

0 106 13 330


(0 106 13 000)

0 302 21 730

0 302 22 730

0 302 25 730

0 302 26 730

0 302 91 730


(0 302 21 000,

0 302 22 000,

0 302 25 000,

0 302 26 000,

0 302 91 000)

- в части расходов на оплату работ и услуг, связанных с приобретением земельного участка;

1.3

КРБ1 106 13 330


КРБ 1 208 21 660

КРБ 1 208 22 660

КРБ 1 208 25 660

КРБ 1 208 26 660

КРБ 1 208 91 660

0 106 13 330


(0 106 13 000)

0 208 21 660

0 208 22 660

0 208 25 660

0 208 26 660

0 208 91 660


(0 208 21 000,

0 208 22 000,

0 208 25 000,

0 208 26 000,

0 208 91 000)

- в части расходов подотчетных лиц, связанных с приобретением земельного участка;

2

КРБ 1 103 11 330



КРБ 1 106 13 330


0 103 11 330

(0 103 11 000)

0 106 13 330

(0 106 13 000)

Принятие к бухгалтерскому учету приобретенного земельного участка

3

КРБ 1 103 11 330


КДБ 1 401 10 180


0 103 11 330


(0 103 11 000)

0 401 10 180


(0 401 10 180)

Корректировка балансовой стоимости земельного участка до его кадастровой стоимости: в случае увеличения балансовой стоимости в положительном значении, в случае уменьшения балансовой стоимости - со знаком "минус"

4



0 401 10 172

(0 401 10 172)

0 210 06 660

(0 210 06 000)

Корректировка показателя расчетов с учредителем


______________________________

*(1) Счета, применяемые автономным учреждением, указаны в скобках. В разрядах 24-26 номера счета бухгалтерского учета автономные учреждения отражают соответствующий код бюджетной классификации согласно п. 21 Инструкции N 157н. Если в скобках счет не указан, соответствующий счет может применяться как бюджетными, так и автономными учреждениями.


Документооборот


Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора устанавливаются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации (ч. 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ).

Перечень форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых государственными (муниципальными) учреждениями и Методические указания по их применению утверждены Приказом N 52н.

В то же время не предусмотрена конкретная форма документа в целях оформления факта приобретения организацией государственного сектора земельного участка.

Вместе с тем согласно положениям Приказа N 52н учреждением в рамках формирования учетной политики может быть установлен порядок применения Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) при приобретении земельных участков.

Иные формы первичной документации, подтверждающие факты совершения сделки, могут быть предусмотрены соответствующим договором (соглашением).

Первичные учетные документы, формы которых не унифицированы, должны содержать обязательные реквизиты, перечисленные в ч. 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ, п. 7 Инструкции N 157н.

Аналитический учет объектов непроизведенных активов ведется в Инвентарной карточке учета нефинансовых активов (ф. 0504031) (п. 82 Инструкции N 157н). В карточке, в частности, указывается дата регистрации права на земельный участок, его площадь в квадратных метрах.

Принятие к учету приобретенного земельного участка осуществляется на основании первичных учетных документов с обязательным приложением выписки из Единого государственного реестра недвижимости (п. 71 Инструкции N 157н, ч. 1 ст. 28 Закона N 218-ФЗ).

Корректировка балансовой стоимости земельного участка в соответствии с его кадастровой стоимостью оформляется бухгалтерской справкой (ф. 0504833).


Пример заполнения Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101)

Примеры заполнения Инвентарной карточки учета нефинансовых активов (ф. 0504031)


Налогообложение


НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Согласно п. 2 ст. 256 НК РФ земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы) не подлежат амортизации. Следовательно, расходы по приобретению земельных участков (их стоимость) организация сможет учесть в целях налогообложения прибыли в качестве расходов только при их реализации на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ (если иное не предусмотрено п. 2.2 ст. 277 НК РФ). При этом необходимым условием учета в расходах для целей налогообложения прибыли является покупка учреждением земельного участка за счет средств от приносящей доход деятельности и его использование для извлечения прибыли (ст. 247 НК РФ).

Моментом реализации земельного участка является дата передачи прав на него, которая удостоверяется свидетельством о государственной регистрации права. До этого момента учитывать затраты на приобретение земельных участков в составе расходов оснований не имеется (см. письма Минфина России от 14.09.2016 N 03-03-06/1/53799, от 25.08.2015 N 03-03-06/1/48861, от 27.01.2015 N 03-03-06/1/2540).


НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Согласно пп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом налогообложения НДС. Продавец не предъявляет покупателю НДС и не выставляет счет-фактуру (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Соответственно права на вычет НДС у покупателя не возникает.


НДФЛ

При покупке земельного участка у физического лица (либо выкупе для государственных или муниципальных нужд) сумма, полученная физическим лицом, является доходом данного лица, облагаемым НДФЛ. С указанного дохода налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате в соответствующий бюджет, и представляет в налоговый орган по месту своего учета налоговую декларацию (пп. 2 п. 1, п.п. 2, 3 ст. 228 НК РФ).


НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО

Согласно п. 4 ст. 374 НК РФ не признаются объектами обложения налогом на имущество земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы).


ЗЕМЕЛЬНЫЙ НАЛОГ

Земельный налог относится к местным налогам (п. 1 ст. 15 НК РФ). Согласно п. 1 ст. 388 НК РФ организации, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, являются плательщиками земельного налога.

Земельный налог устанавливается, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований и обязателен к уплате на территориях этих муниципальных образований. В городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе налог устанавливается, вводится в действие и прекращает действовать в соответствии с НК РФ и законами указанных субъектов РФ и обязателен к уплате на территориях указанных субъектов РФ (п. 1 ст. 387 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 387 НК РФ представительные органы муниципальных образований (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения) определяют:

- налоговые ставки в пределах, установленных ст. 394 НК РФ;

- порядок и сроки уплаты налога;

- налоговые льготы, основания и порядок их применения, включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков.


Пример

Администрация муниципального образования в текущем году заключает с физическим лицом Соглашение о покупке принадлежащего ему на праве собственности земельного участка.

Сумма выплаченных денежных средств 2 000 000,00 руб. определена в Соглашении и соответствует кадастровой стоимости земельного участка. По факту передачи земельного участка был оформлен акт приема-передачи по форме 0504101. Денежные средства перечисляются на банковский счет физического лица - собственника земельного участка после подписания акта.


В бюджетном учете следует сделать записи:

Дебет

Кредит

Сумма,

руб.

Содержание операции

КРБ 1 501 13 330

КРБ 1 502 11 330

2 000 000,00

Учтены принятые бюджетные обязательства по Соглашению

КРБ 1 502 11 330

КРБ 1 502 12 330

2 000 000,00

Приняты денежные обязательства на текущий финансовый год

КРБ 1 106 13 330

КРБ 1 302 33 730

2 000 000,00

Отражена задолженность перед физическим лицом в размере кадастровой стоимости приобретаемого участка

КРБ 1 302 33 830

КРБ 1 304 05 330


2 000 000,00

Денежные средства перечислены физическому лицу

КРБ 1 103 11 330

КРБ 1 106 13 330


2 000 000,00

На основании Акта о приеме-передаче объектов нефинансовых активов (ф. 0504101) с приложением выписки из ЕГРН отражено принятие к учету приобретенного земельного участка


Учет приобретения непроизведенных активов за плату (для госсектора)

Организация госсектора приобретает земельный участок. Какой порядок бухгалтерского и налогового учета данной операции?


Юридические аспекты

Бухучет

Проводки

Документооборот

Налогообложение

Пример


Формы документов

Построить список


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете приобрести документ за 54 рубля или получить полный доступ к системе ГАРАНТ бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Энциклопедия решений. Госсектор: учет, отчетность, финконтроль" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов, ориентированных на бухгалтеров, специалистов финансово-экономических служб организаций государственного сектора


Материал приводится по состоянию на май 2019 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений


Материалы информационного блока помогут в короткие сроки и на высоком уровне решать задачи в области бухучета, использования бюджетной классификации, а также правильно применять нормативные правовые акты в условиях совершенствования правового положения государственных (муниципальных) учреждений.

Каждый материал блока подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства.


АВТОРСКИЙ КОЛЛЕКТИВ:

С. Бычков, заместитель директора Департамента бюджетной методологии и финансовой отчетности в государственном секторе Минфина России

Ю. Крохина, заведующая кафедрой правовых дисциплин Высшей школы государственного аудита (факультет МГУ им. М.В. Ломоносова), доктор юридических наук, профессор

В. Пименов, руководитель (главный редактор) направления "Бюджетная сфера" компании "Гарант", эксперт Лаборатории анализа информационных ресурсов НИВЦ МГУ им. М.В. Ломоносова

А. Кулаков, начальник отдела учета и отчетности ФГБУ "Главный военный клинический госпиталь имени академика Н.Н. Бурденко" Минобороны России, профессиональный бухгалтер

Е. Янчарин, зам. начальника Управления организации капстроительства ДТ МВД России с 2016 по 2018 год

А. Семенюк, государственный советник РФ 3 класса

Д. Жуковский, начальник отдела автоматизации бюджетного учета, специалист по внедрению программных продуктов фирмы "1С" в организациях госсектора

А также специалисты направления "Бюджетная сфера" компании "Гарант":

А. Шершнева, ведущий редактор-эксперт, советник государственной гражданской службы РФ 2 класса

А. Суховерхова, ведущий редактор-эксперт, член Союза развития государственных финансов

И. Сапетина, редактор-эксперт

В. Сульдяйкина, редактор-эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

А. Киреева, эксперт, специалист по автоматизации бюджетного учета фирмы "1С"

О. Левина, эксперт, советник государственной гражданской службы 1 класса

Н. Андреева, эксперт, профессиональный бухгалтер, член ИПБ России

О. Емельянова, эксперт

Т. Дурнова, эксперт

Т. Толмачева, эксперт

О. Монако, редактор-эксперт по вопросам налогообложения, аудитор

А. Кузьмина, редактор-эксперт по юридическим вопросам, кандидат юридических наук

и др.


Перечень сокращений:

Закон N 402-ФЗ - Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете"

Инструкция N 157н - Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для государственных органов власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н

Инструкция N 162н - Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н

Инструкция N 174н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 16.12.2010 N 174н

Инструкция N 183н - Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 23.12.2010 N 183н

Указания N 65н - Указания о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденные приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н

Порядок N 209н - Порядок применения классификации операций сектора государственного управления, утвержденный приказом Минфина России от 29.11.2017 N 209н

Порядок N 132н - Порядок формирования и применения кодов бюджетной классификации Российской Федерации, их структуре и принципах назначения, утвержденный приказом Минфина России от 08.06.2018 N 132н

Приказ N 52н - Приказ Минфина России от 30.03.2015 N 52н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению"

Инструкция N 33н - Инструкция о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 25.03.2011 N 33н

Инструкция N 191н - Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденная приказом Минфина России от 28.12.2010 N 191н

КБК - коды бюджетной классификации

КОСГУ - Классификация операций сектора государственного управления

План ФХД - План финансово-хозяйственной деятельности

ГРБС - главный распорядитель бюджетных средств

ПБС - получатель бюджетных средств

Орган-учредитель - орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя бюджетного или автономного учреждения