Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет переоценки основных средств (в том числе инвестиционной недвижимости) в соответствии с ФСБУ 6/2020 (ноябрь 2024)

Бухгалтерский учет переоценки основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020

Смотрите в этом материале:

- порядок оценки основных средств в бухгалтерском учете;

- переоценка ОС, не являющихся инвестиционной недвижимостью;

- дооценка основных средств;

- уценка основных средств;

- порядок переоценки инвестиционной недвижимости;

- документальное оформление переоценки;

- пример

С 1 января 2022 года обязательными к применению становятся ФСБУ 6/2020 "Основные средства" и ФСБУ 26/2020 "Капитальные вложения", утвержденные приказом Минфина России от 17.09.2020 N 204н.

Начать применять новые стандарты по учету основных средств и капитальных вложений можно до указанного срока. Для этого соответствующие изменения необходимо внести в учетную политику организации.

Оценка основных средств в бухгалтерском учете в соответствии с ФСБУ 6/2020

При признании в бухгалтерском учете объект основных средств оценивается по первоначальной стоимости (п. 12 ФСБУ 6/2020).

Первоначальной стоимостью объекта основных средств считается общая сумма связанных с этим объектом капитальных вложений, осуществленных до признания объекта основных средств в бухгалтерском учете.

Под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств (п. 5 ФСБУ 26/2020).

Внимание

Капитальные вложения признаются в бухгалтерском учете при одновременном соблюдении следующих условий (п. 6 ФСБУ 26/2020):

- понесенные затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод организацией (достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

- определена сумма понесенных затрат или приравненная к ней величина.

После признания объект основных средств оценивается в бухгалтерском учете одним из следующих способов (п. 13 ФСБУ 6/2020):

а) по первоначальной стоимости;

б) по переоцененной стоимости.

Выбранный способ последующей оценки основных средств применяется ко всей группе основных средств.

Примечание

Для целей бухгалтерского учета основные средства подлежат классификации по видам (например, недвижимость, машины и оборудование, транспортные средства, производственный и хозяйственный инвентарь) и группам (п. 11 ФСБУ 6/2020).

Для целей ФСБУ 6/2020 группой основных средств считается совокупность объектов основных средств одного вида, объединенных исходя из сходного характера их использования.

Основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и (или) получения дохода от прироста ее стоимости, образуют отдельную группу основных средств, которая называется инвестиционная недвижимость.

При оценке основных средств по первоначальной стоимости такая стоимость и сумма накопленной амортизации не подлежат изменению, за исключением случаев, установленных ФСБУ 6/2020 (п. 14 ФСБУ 6/2020).

При оценке объекта основных средств по переоцененной стоимости стоимость такого объекта регулярно переоценивается таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости (п. 15 ФСБУ 6/2020, Информационное сообщение Минфина России от 03.11.2020 N ИС-учет-29).

Примечание

Для целей ФСБУ 6/2020 справедливая стоимость определяется в порядке, предусмотренном МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости", введенным в действие на территории РФ приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (далее - МСФО (IFRS) 13).

В соответствии с п. 9 МСФО (IFRS) 13 справедливая стоимость - цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства в ходе обычной сделки между участниками рынка на дату оценки.

Напомним, в соответствии с ПБУ 6/01 объект основных средств переоценивается по текущей (восстановительной) стоимости.

Если организация решает вести учет основных средств по переоцененной стоимости, то соответствующие положения о порядке проведения переоценки, а также группы основных средств, которые подлежат переоценке, должны быть закреплены в учетной политике.

ФСБУ 6/2020 устанавливает, что переоценку основных средств имеют право проводить все организации. ПБУ 6/01 предусматривало возможность переоценки ОС только для коммерческих организаций.

Обратите внимание, ФСБУ 6/2020 выделяет в отдельную группу основные средства, представляющие собой недвижимость, предназначенную для предоставления за плату во временное пользование и получения дохода от прироста ее стоимости (абз. 3 п. 11 ФСБУ 6/2020). Такое имущество называется инвестиционной недвижимостью и имеет некоторые особенности учета.

Так, ФСБУ 6/2020 устанавливает разные правила переоценки для основных средств, относящихся к инвестиционной недвижимости, и объектов, не являющихся инвестиционной недвижимостью.

Переоценка основных средств, не являющихся инвестиционной недвижимостью

Организация самостоятельно устанавливает периодичность переоценки основных средств, отличных от инвестиционной недвижимости (п. 16 ФСБУ 6/2020).

При этом для каждой группы переоцениваемых объектов основных средств учитывается, в какой степени справедливая стоимость таких основных средств подвержена изменениям. Другими словами, переоценка может проводиться по мере изменения справедливой стоимости основных средств. В тоже время, организация может принять решение проводить переоценку таких основных средств не чаще одного раза в год. В данном случае переоценка будет проводиться по состоянию на конец соответствующего отчетного года.

ФСБУ предусматривает два способа переоценки основных средств, не относящихся к инвестиционной недвижимости (п. 17 ФСБУ 6/2020):

1) Пропорциональный пересчет первоначальной стоимости и накопленной амортизации объекта основных средств. При данном способе первоначальная стоимость основных средств и накопленная амортизация пересчитываются таким образом, чтобы балансовая стоимость объекта основных средств после переоценки равнялась его справедливой стоимости.

При использовании этого способа переоценки основных средств можно воспользоваться коэффициентом пересчета, который рассчитывается как отношение справедливой стоимости основного средства на дату проведения переоценки к его балансовой стоимости на эту же дату:

Кп = Сспр / Сбал,

где

Кп - коэффициент пересчета,

Сспр - справедливая стоимость на дату переоценки,

Сбал - балансовая стоимость на таду переоценки

С использованием коэффициента пересчета можно определить стоимость основного средства после переоценки, а также величину пересчитанной амортизации. Для этого пересчитываемую величину необходимо умножить на коэффициент пересчета. То есть в данном случае происходит корректировка двух величин: первоначальной или переоцененной (если переоценка уже ранее производилась) стоимости основного средства и начисленной по нему амортизации.

2) пересчет балансовой стоимости объекта основных средств. При таком способе проведения переоценки сначала первоначальная стоимость объекта ОС уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, а затем полученная сумма (т.е. балансовая стоимость ОС) пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта основных средств.

При применении второго способа сначала определяется балансовая стоимость ОС на дату переоценки, а затем она корректируется с учетом справедливой стоимости данного основного средства на дату переоценки. Таким образом, при этом способе стоимость переоцениваемого объекта после переоценки будет равна его справедливой стоимости, а накопленная амортизация - нулю.

Для переоценки основных средств, входящих в одну группу, должен применяться один способ проведения переоценки.

Выбор способа переоценки организация осуществляет самостоятельно, закрепив его в учетной политике.

В результате проведения переоценки основных средств может быть осуществлена дооценка или уценка объектов основных средств.

Дооценка основных средств

ФСБУ 6/2020 устанавливает, что сумма дооценки отличных от инвестиционной недвижимости ОС отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена переоценка, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода (пп. "а" п. 18 ФСБУ 6/2020). Это означает, что в данном случае сумма дооценки объекта формирует показатель накопленной дооценки и может отражаться по дебету счета 01 "Основные средства" в корреспонденции с кредитом счета 83 "Добавочный капитал" (абз. 1 п. 20 ФСБУ 6/2020).

Однако суммы дооценки в части, в которой эта дооценка восстанавливает суммы уценки или обесценения таких основных средств, признанные в прошлые периоды расходом в составе прибыли (убытка), следует учитывать в прочих доходах в периоде, в котором проведена переоценка (пп. "б" п. 18 ФСБУ 6/2020, пункты 8, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации").

В данном случае сумма дооценки объекта ОС, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится в кредит счета 91 "Прочие доходы и расходы" в корреспонденции с дебетом счета 01.

Уценка основных средств

В свою очередь, сумма уценки признается расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором проведена переоценка основных средств (пп. "а" п. 19 ФСБУ 6/2020, п. 12 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). В общем случае, сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки отражается по дебету счета 91 в корреспонденции с кредитом счета 01.

Однако здесь так же, как и при дооценке основных средств, есть исключения.

Так, сумма уценки в части, в которой эта уценка уменьшает признанные в таком же порядке в прошлые периоды суммы дооценки этих ОС, отражается в составе совокупного финансового результата периода, в котором проведена уценка основных средств, обособленно без включения в прибыль (убыток) этого периода. В данном случае сумма уценки объекта относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды, и отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 83 и кредиту счета 01.

При этом превышение суммы уценки объекта над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

Отметим, накопленная дооценка впоследствии списывается на нераспределенную прибыль организации одним из следующих способов (абз. 2 п. 20 ФСБУ 6/2020):

- единовременно при списании объекта основных средств, по которому была накоплена дооценка;

- по мере начисления амортизации по объекту основных средств. В этом случае подлежащая списанию часть накопленной дооценки представляет собой положительную разницу между величиной амортизации за период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта с учетом последней переоценки, и суммой амортизации за этот же период, рассчитанной исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств без учета переоценок.

Внимание

Принятый организацией способ списания накопленной дооценки на нераспределенную прибыль организации применяется в отношении всех отличных от инвестиционной недвижимости основных средств.

В бухгалтерском учете при выбытии объекта основных средств сумма его дооценки списывается с дебета счета 83 в кредит счета 84.

Порядок переоценки инвестиционной недвижимости

ФСБУ 6/2020 дает определение инвестиционной недвижимости и выделяет ее в отдельную группу основных средств.

Примечание

ФСБУ 6/2020 не содержит конкретных критериев и специальных правил отнесения объектов в состав инвестиционной недвижимости. Для этих целей считаем возможным обратиться к МСФО.

В системе международных стандартов имеется МСФО (IAS) 40 "Инвестиционная недвижимость", введ. приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н (далее - МСФО (IAS) 40), регулирующий правила учета инвестиционной недвижимости.

В соответствии с положениями МСФО (IAS) 40 инвестиционная недвижимость представляет собой недвижимость (земля, здание или часть здания, или то и другое), удерживаемую собственником или же арендатором в качестве актива в форме права пользования с целью получения арендных платежей или с целью получения выгоды от прироста стоимости, или того и другого, но не для:

- использования в производстве или поставке товаров или услуг либо в административных целях;

- продажи в ходе обычной деятельности.

Для целей МСФО (IAS) 40 недвижимость, удерживаемая собственником или же арендатором для использования в производстве или поставке товаров, или оказании услуг либо в административных целях, признается недвижимостью, занимаемой владельцем. Согласно п. 7 МСФО (IAS) 40 в отношении недвижимости, занимаемой владельцем, которая находится в собственности, применяется МСФО (IAS) 16 "Основные средства", введ. приказом Минфина России от 28.12.2015 N 217н, т.е. обычные правила учета основных средств.

Если организация, приняла решение оценивать инвестиционную недвижимость по переоцененной стоимости, то она должна применять этот способ оценки для всех объектов инвестиционной недвижимости (п. 21 ФСБУ 6/2020).

Внимание

Инвестиционная недвижимость, оцениваемая по переоцененной стоимости, не подлежит амортизации (п. 28 ФСБУ 6/2020).

В связи с этим при проведении переоценки объекта инвестиционной недвижимости его первоначальная стоимость (в том числе ранее переоцененная) пересчитывается таким образом, чтобы она стала равной его справедливой стоимости.

Переоценка инвестиционной недвижимости проводится на каждую отчетную дату.

Результаты переоценки инвестиционной недвижимости отражаются (абз. 4 п. 21 ФСБУ 6/2020):

- если произошла дооценка ОС - в составе прочих доходов периода, в котором проведена переоценка;

- если осуществлена уценка ОС - в составе прочих расходов периода переоценки.

При переоценке объектов инвестиционной недвижимости в бухгалтерском учете могут быть сделаны проводки:

Дебет	Кредит	Описание
03	91, субсчет "Прочие доходы"	осуществлена дооценка объектов инвестиционной недвижимости
91, субсчет "Прочие расходы"	03	осуществлена уценка объектов инвестиционной недвижимости

Документальное оформление переоценки основных средств

Решение организации о проведении переоценки оформляется распорядительным документом (например, приказом руководителя организации).

Результаты переоценки могут быть оформлены в виде акта специальной комиссией с приложением всех документов, на основании которых была установлена стоимость переоцененных объектов (справедливая стоимость).

Данные о переоценке отражаются в Инвентарной карточке учета объекта основных средств. Форма инвентарной карточки может быть разработана на основе форм N ОС-6 и N ОС-6а, утв. постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7.

Пример

Организация ведет учет основных средств по ФСБУ 6/2020 и впервые решила переоценить вычислительную технику (группа основных средств). Переоценка будет проводиться по состоянию на конец соответствующего отчетного года.

Балансовая (первоначальная) стоимость вычислительной техники (группы основных средств) на 31 декабря составляет 1 400 000 руб. На эту дату по технике начислена амортизация в сумме 325 000 руб. Справедливая стоимость такой техники на 31 декабря составляет 750 000 руб.

Коэффициент пересчета будет равен:

750 000 руб. : 1 400 000 руб. = 0,5357

Сумма амортизации по основным средствам в группе после переоценки должна составить:

325 000 руб. х 0,5357 = 174 103 руб.

Разница между ранее начисленной и новой суммой амортизации будет равна:

325 000 руб. - 174 103 руб. = 150 897 руб.

Тогда операции по переоценке будут отражены записями:

Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Описание
91, субсчет "Прочие расходы"	01	650 000 (1 400 000 - 750 000)	уменьшена стоимость основных средств в результате переоценки (произошла уценка основных средств)
02	91, субсчет "Прочие доходы"	150 897	скорректирована сумма амортизация по переоцененным основным средствам

После отражения этих операций балансовая (остаточная) стоимость вычислительной техники (группы основных средств) составит:

750 000 - 174 103 = 575 897 руб.

Тема

Бухгалтерский учет основных средств и капитальных вложений в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020

См. также

Бухгалтерский учет поступления основных средств в организацию в соответствии с ФСБУ 6/2020 и ФСБУ 26/2020

Бухгалтерский учет поступления основных средств в организацию на основании ПБУ 6/01 до 31 декабря 2021 года

Бухгалтерский учет амортизации основных средств в соответствии с ФСБУ 6/2020

Пояснения к бухгалтерскому балансу "Основные средства"

Формы документов

Пример заполнения Инвентарной карточки учета объекта основных средств (ОС-6)

Практические ситуации

Построить список