Купить систему ГАРАНТ Получить демо-доступ Узнать стоимость Информационный банк Подобрать комплект Семинары

Энциклопедия решений. Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки

По окончании срока представления возражений на акт проверки следует процедура рассмотрения материалов налоговой проверки. Дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ.

Из взаимосвязанных положений ст. 101 НК РФ следует, что рассмотрение акта налоговой проверки и иных полученных по ее итогам материалов начинается после их оформления и продолжается вплоть до вынесения решения о привлечении либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, представляющего собой результат такого рассмотрения (определение КС РФ от 27.05.2010 N 650-О-О).

Рассмотреть материалы налоговой проверки и вынести решение по ним должен руководитель налогового органа или его заместитель в сроки, установленные в п. 1 ст. 101 НК РФ.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки (лично и (или) через своего представителя) и давать свои объяснения на стадии их рассмотрения. О времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки его извещает руководитель (заместитель руководителя) налогового органа (п.п. 2 и 4 ст. 101 НК РФ).

Процедура рассмотрения материалов налоговой проверки проводится с соблюдением требований, установленных в ст. 101 НК РФ.

Перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в силу п. 3 ст. 101 НК РФ должен:

- объявить, кто рассматривает дело, и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

- установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (его заместитель) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения (факт принятия такого решения отражается в протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки);

- проверить полномочия представителя в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка. В силу ст. 26 НК РФ полномочия законного либо уполномоченного представителя должны быть документально подтвержденными;

- разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

- вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения*(1).

Согласно п. 4 ст. 101 НК РФ непосредственно при рассмотрении материалов проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает налогоплательщика (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе:

- документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (включая участников консолидированной группы налогоплательщиков);

- документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данных лиц;

- иные документы, имеющиеся у налогового органа.

Не допускается использование следующих доказательств:

- полученных с нарушением НК РФ. При этом, если документы (информация) о деятельности налогоплательщика (консолидированной группы налогоплательщиков) были представлены в налоговый орган с нарушением сроков, установленных НК РФ, то они не будут считаться полученными налоговым органом с нарушением НК РФ;

- полученных из специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом от 08.06.2015 N 140-ФЗ "О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", и (или) прилагаемых к ней документов и (или) сведений (п. 4 ст. 101 НК РФ).

В случае необходимости в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки может быть принято решение о привлечении к участию в этом рассмотрении свидетеля, эксперта, специалиста*(1). И если участие кого-либо из этих лиц в рассмотрении материалов налоговой проверки признано обязательным, рассмотрение материалов проверки может быть отложено на основании п. 3 ст. 101 НК РФ, о чем выносится соответствующее решение.

В ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа устанавливает следующие юридически значимые факты для вынесения итогового решения по результатам проверки (п. 5 ст. 101 НК РФ):

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки (участник (участники) консолидированной группы налогоплательщиков), нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

И если все необходимые юридически значимые факты установленны, то по результатам такого рассмотрения выносится итоговое решение по проверке, указанное в п. 7 ст. 101 НК РФ.

В случае же необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц (два месяца - при проверке консолидированной группы налогоплательщиков), дополнительных мероприятий налогового контроля (п. 6 ст. 101 НК РФ) *(1).

Внимание

При рассмотрении материалов налоговой проверки ведется протокол*(1). Соответствующая норма установлена в п. 4 ст. 101 НК РФ (в редакции Федерального закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ, действующей с 5 декабря 2014 года). Но и ранее ФНС России в письме от 07.08.2013 N СА-4-9/14460 рекомендовала налоговым органам составлять протокол в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку впоследствии он является важным доказательством по делу о налоговом правонарушении, в том числе по фактам соблюдения существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

По решению лица, рассматривающего материалы налоговой проверки и при наличии согласия лица, в отношении которого составлен акт, и (или) его представителя в ходе рассмотрения может вестись аудиозапись, о чем делается отметка в протоколе. В таком случае аудиозапись приобщается к протоколу (письмо ФНС России от 07.08.2013 N СА-4-9/14460).

При прочтении протокола (до его подписания) налогоплательщик вправе делать замечания, подлежащие внесению в протокол или приобщению к делу (п. 3 ст. 99 НК РФ).

Поэтому налогоплательщик вправе настаивать на отражении в протоколе любой информации, имеющей для него существенное значение. На данный факт можно указать как в процессе самого рассмотрения материалов проверки, так и при последующем прочтении проекта протокола до его подписания.

Более того, как показывает практика, в ряде случаев своевременное заявление о необходимости отражения в протоколе рассмотрения материалов проверки существенных обстоятельств помогает в дальнейшем налогоплательщику исключить спор по вопросу нарушения этой процедуры (например, что налогоплательщиком заявлялся какой-либо довод устно, предоставлялись на обозрение налоговому органу документы или просьба налогоплательщика при вынесении решения особо обратить внимание на какие-либо его доводы или доказательства и дать им всестороннюю оценку в решении) (см., например, постановление Седьмого ААС от 09.07.2014 N 07АП-1043/14).


В случае назначения дополнительных мероприятий налогового контроля, после их проведения налогоплательщику предоставляется возможность ознакомиться с их результатами и подать письменные возражения. При этом на налоговые органы возлагается обязанность по обеспечению возможности ознакомления налогоплательщика (его представителя) с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления (п. 2 ст. 101 НК РФ). Поэтому рекомендуем налогоплательщикам не забывать своевременно направить в налоговый орган соответствующее заявление об ознакомлении с материалами налоговой проверки и материалами дополнительных мероприятий налогового контроля.

При ознакомлении лица с результатами дополнительных мероприятий налогового контроля составляется протокол ознакомления, рекомендуемая форма которого приведена в письме ФНС России от 07.08.2013 N СА-4-9/14460.

После этого акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку. То есть, процедура рассмотрения материалов налоговой проверки повторяется с соблюдением всех положений ст. 101 НК РФ. При этом, как указал Президиум ВАС РФ в постановлении от 13.01.2011 N 10519/10, участие лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, в рассмотрении имеющихся у налогового органа материалов должно быть обеспечено на всех стадиях осуществления налогового контроля, в том числе и по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит итоговое решение (п. 7 ст. 101 НК РФ):

- о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения*(1).

Внимание

До недавнего времени на рассмотрение акта со всеми материалами налоговой проверки (с учетом материалов дополнительных мероприятий налогового контроля) руководителю налогового органа на основании п. 1 ст. 101 НК РФ отводился срок 10 рабочих дней (+1 месяц в случае продления этого срока). При этом назначение дополнительных мероприятий налогового контроля являлось одним из оснований для вынесения решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки (п. 1 ст. 101 НК РФ)*(2).

Федеральным законом от 01.05.2016 N 130-ФЗ процедура рассмотрения материалов налоговой проверки уточнена, в том числе:

- определены порядок и сроки ознакомления с материалами проверки и допмероприятий налогового контроля;

- установлены сроки представления проверяемым лицом письменных возражений по материалам проведенных допмероприятий налогового контроля;

- установлены сроки рассмотрения материалов налоговых проверок и вынесения решения по ним с учетом материалов допмероприятий налогового контроля и представленных проверяемым лицом письменных возражений.

Поправки в НК РФ вступили в силу 2 июня 2016 года и применяются при вынесении решений по результатам налоговых проверок, завершенных после этой даты.

Подробно о сроках рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом внесенных поправок смотрите материал Энциклопедия решений. Сроки рассмотрения материалов налоговой проверки и вынесения решения по ней.

_____________________________

*(1) Формы документов, используемых налоговыми органами в своей работе, утверждены приказом ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.

*(2) Форма решения о продлении срока рассмотрения материалов налоговой проверки утверждена приказом ФНС РФ от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@.


Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить доступ к системе ГАРАНТ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.


Информационный блок "Энциклопедия решений. Налоги и взносы" - это совокупность уникальных актуализируемых аналитических материалов по наиболее популярным темам в сфере налогообложения


Каждый материал подкреплен ссылками на нормативные правовые акты, учитывает сложившуюся судебную практику и актуализируется по мере изменения законодательства


Материал приводится по состоянию на август 2021 г.


См. информацию об обновлениях Энциклопедии решений

См. содержание Энциклопедии решений. Налоги и взносы


При подготовке "Энциклопедии решений. Налоги и взносы" использованы авторские материалы, предоставленные Д. Акимочкиным, Л. Ананьевой, Ю. Бадалян, И. Башкировой, Я. Бушуевой, Ю. Волковой, О. Ганелесом, Д. Игнатьевым, Р. Дулатовым, Л. Карасевич, И. Котыло, И. Лазаревой, Е. Лазуковой, Е. Макаренко, Е. Мельниковой, В. Молчановым, О. Монако, И. Олейник, В. Сергеевой, Д. Стрелковой, Е. Титовой, О. Ткач, Е. Хмельковой, О. Шпилевой и др.