Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 июня 2014 г. N 15АП-20226/13

город Ростов-на-Дону

28 июня 2014 г.

дело N А53-10005/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 28 апреля 2014 года.

Полный текст постановления изготовлен 28 июня 2014 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Сулименко Н.В.,

судей Стрекачёва А.Н., Шимбаревой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Арояном О.У.,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области: представитель Чекалова Е.Ю. по доверенности от 18.04.2014, представитель Довгополая Л.Н. по доверенности от 14.01.2014, представитель Слюсарская К.А. по доверенности от 14.01.2014,

от Муниципального унитарного предприятия "Теплокоммунэнерго": представитель Орлянкина Е.А. по доверенности от 18.10.2013,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

на решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2013 по делу N А53-10005/2013

по заявлению муниципального унитарного предприятия "Теплокоммунэнерго"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области

об оспаривании решения,

принятое в составе судьи Воловой Н.И.,

УСТАНОВИЛ:

муниципальное унитарное предприятие "Теплокоммунэнерго" (далее -предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области N 07/32 от 13.02.2013 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет, за 2009 год в размере 3 406 807 руб.; доначисления налога на прибыль, зачисляемого в бюджет Ростовской области, за 2009 год в размере 30 661 258 руб.; уменьшения убытков, исчисленных налогоплательщиком по налогу на прибыль за 2009 год, в сумме 24 722 722 руб.; за 2010 год в сумме 141 137 руб.; доначисления налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2009 года в части 16 317 060 руб.; за 2 квартал 2009 года в части 3 353 388 руб.; за 3 квартал 2009 года в части 1 441 400 руб.; за 4 квартал 2009 года в части 93 609 руб.;

за 1 квартал 2010 года в части 218 265 руб.; за 2 квартал 2010 года в части 154 487 руб.; за 3 квартал 2010 года в части 3 835 руб.; за 4 квартал 2010 года в части 83 728 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налогов; начисления пени; удержания НДФЛ с Курьяновой М.А. за 2010 в сумме 18 348 руб. (требования приведены с учетом уточнения, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2013 признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщиками по Ростовской области от 13.02.2013 N 07/32 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 34 068 065 руб., соответствующей пени по налогу на прибыль, штрафа по налогу на прибыль в сумме 3 000 руб., уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 24 722 722 руб., за 2010 год - в сумме 141 137 руб., доначисления НДС в сумме 21 665 772 руб., соответствующей пени по НДС, штрафа по НДС в сумме 3 137 руб., предложения удержать НДФЛ с Курьяновой М.А. в сумме 18 348 руб., соответствующей пени по НДФЛ, штрафа по НДФЛ в сумме 4 руб.

С Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщиками по Ростовской области в пользу МУП "Теплокоммунэнерго" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 2 000 руб.

Решение мотивировано тем, что представленные в подтверждение права на возмещение НДС документы соответствуют требованиям действующего законодательства, подтверждают факт реальных хозяйственных операций.

Не согласившись с принятым судебным актом, Межрайонная инспекция ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области обжаловала его в порядке, определенном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, просила решение отменить.

Апелляционная жалоба мотивирована следующими доводами: в нарушение требований статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации МУП "Теплокоммунэнерго" применяло для расчетов с Управляющими организациями, ТСЖ, ЖСК, иными организациями, обслуживающими многоквартирные дома, и для формирования налогооблагаемой базы по налогу на прибыль и налогу на добавленную стоимость не законодательно установленный, экономически обоснованной тариф в размере 1 219,24 руб./Гкал (с НДС), а тариф 954,33 руб. (с НДС); судом неверно применен п. 3 ст. 256 НК РФ, согласно которому из состава амортизируемого имущества в целях главы 25 НК РФ исключаются основные средства переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; вычет НДС, предъявленного подрядчиком, возможен только после принятия заказчиком результата работ в объеме, определенном в договоре. Работы в объеме, указанном в договоре, не приняты. Таким образом, МУП "Теплокоммунэнерго" в нарушение п. 1 ст. 173 НК РФ неправомерно предъявлен к вычету налог на добавленную стоимость за 2010 в сумме 306 208 руб.

В отзыве на апелляционную жалобу МУП "Теплокоммунэнерго" просило оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали заявленные ранее правовые позиции по делу.

В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании 21.04.2014 объявлялся перерыв до 28.04.2014 до 9 часов 50 минут. После перерыва судебное заседание было продолжено.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на апелляционную жалобу, выслушав участвующих в деле лиц, суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба подлежит удовлетворению в части.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка предприятия по вопросам соблюдения законодательства и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2009 по 31.12.2010. По результатам проведенной проверки был составлен акт от 06.11.2012 N 07/22, который был получен обществом 06.11.2012.

Предприятие было извещено о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки письмом N 07-32-60/145 от 26.11.2012

Не согласившись с выводами, изложенными в акте, предприятие представило 27.11.2012 возражения на акт проверки.

Возражения и материалы проверки были рассмотрены 05.12.2012 с участием представителей предприятия (протокол от 28.11.2012).

По результатам рассмотрения письменных возражений, материалов выездной налоговой проверки было вынесено решение N 07/22/03 от 07.12.2012 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, которое было получено предприятием 07.12.2012 г.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля была составлена справка N 07/22/04 от 29.12.2012 г., которая была получена предприятием 09.01.2013.

Инспекция известила предприятие о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля письмом N 07-32-60/1 от 09.01.2013.

Материалы проверки с учетом результатов дополнительных мероприятий налогового контроля были рассмотрены 05.02.2013 с участием представителей налогоплательщика (протокол от 05.02.2013).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки инспекцией было принято решение от 13.02.2013 N 07/32 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа с учетом снижения в сумме 10 000 руб. Предприятию доначилены налог на прибыль организаций в сумме 34 068 065 руб., НДС в сумме 43 897 528 руб., ЕСН в сумме 36 245 руб., транспортный налог в сумме 1 578 руб., пени в общей сумме 18 576 477 руб.

Кроме того, предприятию уменьшены убытки, исчисленные по налогу на прибыль организаций в сумме 48 356 620 руб., в том числе: за 2009 год в сумме 29 704 799 руб.; за 2010 год в сумме 18 651 821 руб. и предложено удержать не удержанный НДФЛ и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог в размере 120 102 руб.

Предприятие обжаловало решение инспекции в Управление ФНС России по Ростовской области.

Решением Управления ФНС России по Ростовской области от 08.05.2013 N 15-15/2118 решение инспекции изменило в части неуплаты налога на добавленную стоимость в сумме 20 946 860 руб. и обязало инспекцию произвести перерасчет пени и штрафных санкций с учетом внесенных изменений. В остальной части решение оставлено без изменения, а жалоба - без удовлетворения.

Предприятие оспорило решение инспекции в арбитражный суд в части доначисления налога на прибыль в сумме 34 068 065 руб., уменьшения убытков по налогу на прибыль за 2009 год в сумме 24 722 722 руб., за 2010 год - в сумме 141 137 руб., доначисления НДС в сумме 21 665 772 руб., предложения удержать НДФЛ с Курьяновой М.А. в сумме 18 348 руб., соответствующих пеней и штрафов. В остальной части решение инспекции не обжалуется.

Предприятие оспаривает доначисление инспекцией дохода от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы для обложения налогом на прибыль по операциям реализации тепловой энергии населению на сумму 175 353 729 руб., доначисление НДС в сумме 20 946 860 руб.

Инспекция доначислила доход от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы для обложения налогом на прибыль по операциям реализации тепловой энергии населению на сумму 175 353 729 руб., доначислила НДС в сумме 20 946 860 руб., поскольку пришла к выводу, что в нарушение требований п. 13 ст. 40 НК РФ, п. 1 ст. 154 п.1 ст. 249 НК РФ налогоплательщиком необоснованно занижена сумма доходов от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы для обложения налогом на добавленную стоимость за 2009 год и сумма доходов от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы для обложения налогом на прибыль по операциям реализации тепловой энергии населению.

Налогоплательщик считает, что инспекцией не были учтены положения, установленные в Федеральном законе от 30.12.2004 N 201-ФЗ "Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса", положения Жилищного кодекса Российской Федерации. В соответствии со статьей 157 Жилищного кодекса Российской Федерации размер платы за коммунальные услуги на тепловую энергию для населения, проживающего в жилищном фонде всех форм собственности, утверждаются органом местного самоуправления.

При расчетах за поставленную тепловую энергию с потребителями коммунальных услуг по теплоснабжению (в том числе управляющими организациями, ТСЖ, ЖСК ), обслуживающими многоквартирные дома, общество применяло установленный средневзвешенный тариф в размере 808,75 руб.Гкал без НДС (954,33 руб./Гкал с НДС), а не установленный, экономически обоснованный тариф в размере 1219,24 руб./Гкал.

Пунктом 1 статьи 39 Налогового кодекса РФ определено, что реализацией товаров, работ или услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 Налогового кодекса РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки.

Согласно пункту 13 статьи 40 Налогового кодекса РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам, установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ объектом обложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 154 Налогового кодекса РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 Налогового кодекса РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ в целях главы 25 доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно реестрам и ведомостям реализации обществом фактически поставлено управляющим организациям, ТСЖ, ЖСК, иным организациям, обслуживающим многоквартирные дома, индивидуальным домовладениям тепловой энергии для населения за январь - декабрь 2009 года в количестве 781 085, 6561 Гкал, в том числе: за январь 2009 г. - 153 393,166395 Г кал, за февраль 2009 г. - 123 215,456670 Гкал, за март 2009 г. - 125 818,111712 Гкал, за апрель 2009 г. - 56 974,625315 Гкал, за май 2009 г. - 13 534,658823 Гкал, за июнь 2009 г. - 11 113,86625 Гкал, за июль 2009 г. - 10 509,460974 Гкал, за август 2009 г. - 9 582,345582 Гкал, за сентябрь 2009 г. - 14 216,635922 Гкал, за октябрь 2009 г. - 31 077.472797 Г кал, за ноябрь 2009 г. - 101 495,442597 Гкал, за декабрь 2009 г. - 130 154,4131 Г кал.

Выездной налоговой проверкой не установлено расхождений по количеству фактически поставленной тепловой энергии от предприятия в адрес управляющих организаций, ТСЖ, ЖСК, иных организаций, обслуживающих многоквартирные дома, индивидуальным домовладениям не установлено.

Функции по установлению тарифов на тепловую энергию, контролю за применяемыми тарифами по тепловой энергии делегированы Региональной службе по тарифам Ростовской области. Размер применяемых тарифов по тепловой энергии, используемый обществом при расчетах со своими потребителями тепловой энергии, в 2009 году установлен и утвержден Региональной службой по тарифам Ростовской области.

Как следует из материалов дела, постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области "Об установлении тарифа на тепловую энергию, поставляемую МУП "Теплокоммунэнерго" потребителям Ростовской области" от 26.12.2008 N 14/12, предприятию на 2009 год установлен тариф в размере 1033,25 руб. /Гкал (без учета НДС).

Постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области от 10.11.2008 N 12/2 (с учетом изменений, внесенных постановлением N 14/14 от 26.12.2008) "Об установлении средневзвешенных тарифов на тепловую энергию по муниципальным образованиям Ростовской области, учитываемых при формировании бюджета на 2009 год" утвержден средневзвешенный тариф на тепловую энергию в размере 954,33 руб. /Гкал (с учетом НДС).

При реализации тепловой энергии населению, управляющим организациям, ТСЖ, ЖСК, организациям, обслуживающим многоквартирные дома, в 2009 году предприятие применяло средневзвешенный тариф 808,75 рублей/Гкал без НДС (954,33 руб. /Гкал с НДС).

При реализации тепловой энергии юридическим лицам в 2009 году предприятие применяло тариф 1033,25 рублей/Гкал без НДС (1219,24 руб. /Гкал с НДС), установленный как максимально разрешенный Региональной службой по тарифам Ростовской области.

Постановлением Мэра г. Ростова-на-Дону N 34 от 30.01.2009 утверждено Положение о порядке компенсации из бюджета города в 2009 году теплоснабжающим организациям недополученных доходов в случае превышения экономически обоснованных тарифов на тепловую энергию, утвержденных постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области, над средневзвешенным тарифом на тепловую энергию для расчета индексов изменения размеров платы граждан за коммунальные услуги.

Согласно пункту 4 данного положения теплоснабжающие организации при расчетах с управляющими компаниями, ТСЖ, ЖСК, иными организациями, обслуживающими многоквартирные дома, индивидуальными домовладельцами за поставленную населению тепловую энергию применяют средневзвешенный тариф на тепловую энергию, утвержденный постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области на 2009 год и используемый для расчет индексов изменения размера платы граждан за коммунальные услуги.

Компенсация выпадающих доходов теплоснабжающим организациям производится МУ "Департамент ЖКХ и энергетики" в форме предоставления субсидий теплоснабжающим организациям.

Положением регламентирован порядок предоставления субсидий.

На основании указанного положения 16.02.2009 между МУП "Теплокоммунэрго" и МУ "Департамент ЖКХ и энергетики" заключен договор N 2 на компенсацию недополученных доходов в случае превышения экономически обоснованных тарифов на тепловую энергию, утвержденных постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области, над средневзвешенным тарифом на тепловую энергию для расчета индексов изменения размеров платы граждан за коммунальные услуги.

В соответствии с указанным договором Департамент предоставляет субсидии на компенсацию предприятию недополученных доходов. Плановая сумма компенсации - 224 516 100 рублей (с учетом дополнительного соглашения N 2 от 18.12.2009). Компенсация производится за фактически поставленную населению тепловую энергию за период с января по декабрь 2009 года.

Налоговая инспекция считает, что предприятие при отпуске тепловой энергии должно было применять тариф, установленный Постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области от 26.12.2008 N 14/12, в размере 1033,25 руб. /Гкал.

Применение более низкого тарифа, по мнению инспекции, привело к необоснованному занижению суммы доходов от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налогооблагаемой базы и к занижению суммы налога на прибыль и НДС.

Из письма Региональной службы по тарифам Ростовской области от 21.09.2012 N 4693 следует, что по группам потребителей тарифы, установленные для МУП "Теплокоммунэрго", не дифференцировались.

Между тем Постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области от 10.11.2008 N 12/2 (с учетом изменений, внесенных постановлением N 14/14 от 26.12.2008) утвержден средневзвешенный тариф на тепловую энергию в размере 954,33 руб. /Гкал (с учетом НДС).

Названное постановление действительно не было напрямую адресовано МУП "Теплокоммунэрго" и в нем не поименованы теплоснабжающие организации, которым вправе применять тариф, установленный данным постановлением.

Однако, учитывая, что в постановлении имеется ссылка на установление тарифов в целях формирования бюджета, и наличие Положения о порядке компенсации из бюджета города в 2009 году теплоснабжающим организациям недополученных доходов в случае превышения экономически обоснованных тарифов на тепловую энергию, утвержденных постановлением Региональной службы по тарифам Ростовской области, над средневзвешенным тарифом на тепловую энергию для расчета индексов изменения размеров платы граждан за коммунальные услуги, теплоснабжающие предприятия, осуществляющие отпуск тепловой энергии населению, не только вправе, но и обязаны применять средневзвешенный тариф для данной категории потребителей, с последующей компенсацией потерь из бюджета в порядке, установленным Положением.

Иное приведет к увеличению финансового бремени населения, потребляющего энергию от поставщика, не использующего средневзвешенный тариф, по отношению к другим гражданам этого же населенного пункта, получающим энергию от другого лица.

Таким образом, учитывая, что законодатель дифференцирует тарифы, установленные для населения и всех остальных потребителей, МУП "Теплокоммунэрго" в 2009 году законно применяло средневзвешенный тариф 954,33 руб. /Гкал (с учетом НДС), установленный Региональной службой по тарифам Ростовской области, при отпуске тепловой энергии населению, управляющим организациям, ТСЖ, ЖСК, организациям, обслуживающим многоквартирные дома.

С учетом изложенного инспекция необоснованно доначислила предприятию доход от реализации товаров (работ, услуг), учитываемых при формировании налоговой базы для обложения налогом на прибыль по операциям реализации тепловой энергии населению на сумму 175 353 729 руб., доначислила НДС в сумме 20 946 860 руб.

Предприятие оспаривает непринятие инспекцией расходов по амортизации по тепловым вводам в сумме 2 340 129 руб. и доначисление НДС в сумме 219 984 руб. по безвозмездно переданным вводам.

В ходе проверки инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение п. 3 ст. 256 Налогового кодекса Российской Федерации МУП "Теплокоммунэнерго" завысило расходы организации, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, на суммы амортизационных отчислений по тепловым вводам, не сданным в аренду, но фактически используемым теплогенерирующими организациями в размере 2 340 129 руб. В нарушение пп.1 п. 1 ст. 146 НК РФ, налогоплательщиком занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость на суммы рыночной стоимости арендной платы, рассчитанной в отношении безвозмездно переданных тепловых вводов, на сумму 1 222 133 руб.

Инспекцией установлено, что в соответствии с принятым Администрацией города Ростова-на-Дону решением, одобренным на совещании у заместителя Губернатора Ростовской области С. М. Назарова, с 01.01.2009 в городе изменилась схема теплоснабжения управляющих компаний, ТСЖ и ЖСК.

На совещании в РСТ РО руководителем службы В.А. Павловым было дано разъяснение, что в расчет тарифа МУП "Теплокоммунэнерго" могут быть включены только затраты по содержанию тепловых вводов, по которым осуществляется передача тепловой энергии МУП "Теплокоммунэнерго", за исключением расходов на содержание тепловых вводов, передача тепловой энергии по которым осуществляется от сторонних производителей.

Решением совещания о порядке теплоснабжения населения в 2009 г. МУП "Теплокоммунэнерго" поручено подготовить документацию для передачи в аренду тепловых вводов, находящихся на балансе предприятия прочим теплоснабжающим организациям и подготовить распоряжение Администрации города по данному вопросу.

Департаментом имущественно - земельных отношений было подготовлено распоряжение Мэра г. Ростова-на-Дону от 09.12.2008 N 382, согласно пункту 2 которого МУП "Теплокоммунэнерго" должно обеспечить оценку рыночной величины годовой арендной платы (тепловых вводов) в установленном законом порядке.

Решением совещания Администрации города (протокол от 12.12.2008) "О порядке теплоснабжения населения в 2009 г." предприятию поручено оформить договоры аренды тепловых вводов.

Пунктом 8 решения совещания ДЖКХиЭ (протокол от 15.12.2008) с участием представителей прочих теплоснабжающих организаций МУП "Теплокоммунэнерго" поручено обеспечить оценку передаваемого в аренду имущества (тепловых вводов).

Пунктом 2.1 решения совещания Администрации города от 23.12.2008 по вопросу установления тарифа на тепловую энергию на 2009 г. для МУП "Теплокоммунэнерго" поручено предоставить в ООО "Компания ВЕАКОН-АрсГор" техническое задание на работы по оценке стоимости тепловых вводов.

Решением совещания ДЖКХиЭ от 19.03.2009 по вопросу передачи тепловых вводов, находящихся на балансе предприятия, организациям-поставщикам тепловой энергии МУП "Теплокоммунэнерго" поручено заключить с ООО "Компания ВЕАКОН-АрсГор" 12 договоров возмездного оказания услуг по оценке.

Таким образом, с ООО "Компания ВЕАКОН-АрсГор" должны быть заключены 12 договоров на оценку тепловых вводов МУП "Теплокоммунэнерго", присоединенных к прочим теплоснабжающим организациям: ОАО ГПЗ-34; ЖСК "Сталь"; ОАО "Донмакаронпром", ГОУ СПО "Гидрометеорологический техникум"; Педагогический институт ФГОУ ВПО ЮФУ; ОАО "РЭРС"; филиал ОАО "РЖД"; ОАО "РЖД Ростовская дистанция гражданских сооружений; ОАО "Электроаппарат"; ОАО "Евротранс"; ОАО "ЮГК ТГК-8-филиал Ростовская генерация"; ОАО "Коммунальщик Дона"; ЖСК "Инструментальщик", с которыми в последствии должны быть заключены договоры аренды имущества МУП "Теплокоммунэнерго".

Однако, договоры аренды были заключены только с тремя организациями на основании договоров оценки от 19.03.2009; ОАО ГТ13-34 (договор оценки N 41/1); ОАО "ЮГК ТГК-8- Филиал Ростовская генерация" (договор оценки N 41/10); ОАО "Коммунальщик Дона" (договор оценки N 41/6).

Налогоплательщик подтвердил, что в 2009 году теплоснабжающие организации, а именно - ЖСК "Сталь"; ОАО "Донмакаронпром", ГОУ СПО "Гидрометеорологический техникум"; Педагогический институт ФГОУ ВПО ЮФУ; ОАО "РЭРС"; филиал ОАО "РЖД"; ОАО "РЖД Ростовская дистанция гражданских сооружений; ОАО "Электроаппарат"; ОАО "Евротранс"; ЖСК "Инструментальщик" использовали тепловые вводы (ответвления от магистральных и распределительных тепловых сетей к отдельным зданиям и сооружениям), находящиеся на балансе у МУП "Теплокоммунэнерго", для передачи генерируемой ими тепловой энергии к жилым домам. Однако, договоры аренды с ними заключены не были.

По мнению налогового органа, отсутствие исковых заявлений, равно как и договоров аренды с указанными организациями является основанием полагать, что у данных организаций возникло право безвозмездного пользования.

Согласно пункту 3 статьи 256 Налогового кодекса РФ из состава амортизируемого имущества в целях 25 главы НК РФ исключаются основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование.

В соответствии со статьей 689 ГК РФ по договору безвозмездного пользования одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя обязуется вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Согласно статье 247 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что в целях главы 25 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Предприятием не оспаривается факт использования тепловых вводов (ответвления от магистральных и распределительных тепловых сетей к отдельным зданиям и сооружениям) ЖСК "Сталь"; ОАО "Донмакаронпром", ГОУ СПО "Гидрометеорологический техникум"; Педагогический институт ФГОУ ВПО ЮФУ; ОАО "РЭРС"; филиал ОАО "РЖД"; ОАО "РЖД Ростовская дистанция гражданских сооружений; ОАО "Электроаппарат"; ОАО "Евротранс"; ЖСК "Инструментальщик".

Вместе с тем, налоговым органом не доказано, что указанное имущество было полностью передано в пользование этих организаций и не использовалось предприятием для осуществления своей основной деятельности.

Тепловые вводы состояли на балансе предприятия, которое несло расходы по их содержанию.

В соответствии с пунктом 1 статьи 256 Налогового кодекса РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 Кодекса признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Обязанность по доказыванию необоснованности включения суммы 2 340 129 руб. в состав расходов возлагается на налоговый орган, однако Межрайонной Инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области не доказаны обстоятельства отсутствия фактического использования указанных тепловых вводов непосредственно предприятием, которое передавало тепловую энергию по этим ответвлениям от магистральных и распределительных тепловых сетей к отдельным зданиям и сооружениям.

Кроме того, при расчете амортизационных расходов налоговой инспекцией необоснованно был завышен их размер по следующим вводам: 32938, 32940, 32941, 32945, 32946, 32971, 32972, 32974.

С учетом изложенного суд пришел к обоснованному выводу, что инспекция неправомерно не приняла расходы предприятия по амортизации по тепловым вводам в сумме 2 340 129 руб.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ облагаемым налогом на добавленную стоимость объектом являются операции по реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Согласно абзацу 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса в целях главы 21 Кодекса реализацией товаров, работ услуг признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе.

По мнению налогового органа, предприятие оказывало услуги по передаче имущества, находящегося у него на балансе (тепловые вводы), в пользование сторонним организациям, поскольку отсутствовали заключенные с организациями договоры аренды. Однако, отсутствие договоров аренды не может свидетельствовать об оказании услуги по передачи имущества в безвозмездное пользование.

В информационном письме Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 право пользования вещью рассматривается как имущественное право.

В то же время безвозмездная передача имущественных прав не предусмотрена абзацем 2 подпункта 1 пункта 1 статьи 146 в качестве реализации в целях главы 21 НК РФ.

Кроме того, имущественные права не упоминаются ни в пункте 2 статьи 154 Налогового кодекса РФ, ни в статье 40 Налогового кодекса РФ, устанавливающей принципы определения рыночных цен только для товаров (работ, услуг).

Статья 155 Налогового кодекса РФ, устанавливающая особенности исчисления налоговой базы при передаче имущественных прав, не устанавливает порядок определения налоговой базы при безвозмездной передаче имущественных прав.

С учетом изложенного суд пришел к обоснованному выводу, что инспекция необоснованно доначислила предприятию НДС в сумме 219 984 руб.

Предприятие оспаривает непринятие инспекцией расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, на обучение специалиста в размере 141 138 руб.

Отказ в принятии расходов в сумме 141 138 руб. мотивирован инспекцией экономической необоснованностью.

Вывод инспекции о необоснованности расходов сделан на основании следующих обстоятельств.

Во исполнение Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности" Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н введены в действие Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО). Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ Федеральный закон распространяется: на кредитные организации; на страховые организации; на иные организации, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг.

Предприятие не попадает в сферу действия указанного Закона, следовательно, у знаний, полученных Курьяновой М.А., отсутствует сфера практического применения в финансово - хозяйственной деятельности предприятия.

Дав правовую оценку доводам лиц, участвующих в деле, суд пришел к обоснованному выводу о неправомерности решения инспекции в этой части.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Согласно статье 252 Налогового кодекса РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Подпунктом 23 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией и уменьшающим облагаемую налогом на прибыль базу, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 264 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации расходы налогоплательщика на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика включаются в состав прочих расходов, если: обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональная подготовка и переподготовка работников налогоплательщика осуществляются на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус; обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку проходят работники налогоплательщика, заключившие с налогоплательщиком трудовой договор, либо физические лица, заключившие с налогоплательщиком договор, предусматривающий обязанность физического лица не позднее трех месяцев после окончания указанного обучения, профессиональной подготовки и переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, заключить с ним трудовой договор и отработать у налогоплательщика не менее одного года. В случае, если трудовой договор между указанным физическим лицом и налогоплательщиком был прекращен до истечения одного года с даты начала его действия, за исключением случаев прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (статья 83 Трудового кодекса Российской Федерации), налогоплательщик обязан включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор, сумму платы за обучение, профессиональную подготовку или переподготовку соответствующего физического лица, учтенную ранее при исчислении налоговой базы. В случае, если трудовой договор физического лица с налогоплательщиком не был заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения, профессиональной подготовки или переподготовки, оплаченных налогоплательщиком, указанные расходы также включаются во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора.

В ходе выездной налоговой проверки было установлено, что в октябре 2010 года МУП "Теплокоммунэнерго" учтены для целей налогообложения прибыли расходы по обучению и.о. заместителя главного бухгалтера Курьяновой Марии Алексеевны.

В соответствии с Договором от 22.09.2010 N СП-2021, заключенным МУП "Теплокоммунэнерго" - "Заказчик" с НОУ "Центр Профессионального обучения "Столичный Бизнес Колледж", Учебный центр осуществляет обучение "Заказчика" по курсу "Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО)".

Акт об оказании услуг к договору N СП-2021 от 22.09.2010 составлен 22.10.2010 на сумму 46 410 руб.

Для прохождения обучения в "Учебном центре" Курьянова М.А. была направлена в командировку в г. Москву: приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку от 24.09.2010N 19-кс, командировочное удостоверение от 24.09.2010 N 27 и служебное задание от 26.10.2010 N 26. Согласно авансовому отчету от 26.10.2010 N 610 сумма командировочных расходов составила 28 578 руб. (в том числе проездные билеты - 7 578 руб., суточные - 21 000 руб.). Согласно акту выполненных работ от 23.10.2010 стоимость услуг по проживанию Курьяновой М.А. в гостинице ООО "Центр Отель Столица" (27 суток) составила 66 150 рублей.

Согласно счету-фактуре от 23.10.2010 N 767 стоимость услуг по проживанию в гостинице составила 66 150 руб., в том числе: НДС - 10 091 руб.

По окончании обучения Курьяновой М.А. выдано свидетельство N 97 723 о прохождении курса по программе "МСФО" с присвоением квалификации "Бухгалтер со знанием международных стандартов финансовой отчетности".

Согласно приказу от 05.04.2011 N 72-к трудовой договор с Курьяновой Марией Алексеевной расторгнут 08.04.2011 по соглашению сторон на основании ее заявления.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что решением Ростовской-на-Дону городской Думы от 19.08.2003 N 234 утвержден прогнозный план (программа) приватизации муниципального имущества города Ростова-на-Дону на 2004 год, в соответствии с которым МУП "Теплокоммунэнерго" подлежало приватизации в 2004 году.

Решением Ростовской-на-Дону городской Думы от 24.02.2004 N 295 "О внесении изменений в решение Ростовской-на-Дону городской Думы от 19.08.2003 N 234 "Об утверждении прогнозного плана (программы) приватизации муниципального имущества города Ростова-на-Дону на 2004 год" МУП "Теплокоммунэнерго" из перечня предприятий, подлежащих приватизации в 2004, было исключено.

Решением Ростовской-на-Дону городской Думы от 11.04.2005 N 442 утвержден прогнозный план (программа) приватизации муниципального имущества города Ростова-на-Дону на 2006 год, в соответствии с которым МУП "Теплокоммунэнерго" подлежало приватизации в 2006 году.

Решением Ростовской-на-Дону городской Думы от 23.11.2010 N 30 "О внесении изменений в решение Ростовской-на-Дону городской Думы "Об утверждении прогнозного плана (программы) приватизации муниципального имущества города Ростова-на-Дону на 2006 год" МУП "Теплокоммунэнерго" из перечня предприятий, подлежащих приватизации, было исключено.

Таким образом, обучение Курьяновой М.А. проводилось в период включения предприятия в план приватизации имущества, поэтому не была исключена возможность включения предприятия в сферу действия Федерального закона от 27.07.2010 N 208-ФЗ "О консолидированной финансовой отчетности".

Поэтому вывод инспекции о необоснованности расходов предприятия на обучение специалиста в размере 141 138 руб. сделан в нарушение требований Налогового кодекса РФ.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у судебной коллегии не имеется.

Предприятие оспаривает непринятие инспекцией расходов в сумме 17 369 187 руб. по работам по ремонту котлов индивидуальным предпринимателем Нечаевой В.И.

Инспекция не приняла расходы общества на основании вывода о нереальностьи выполнения работ по ремонту котлов предпринимателем Нечаевой В.И. Суд первой инстанции признал необоснованными выводы инспекции и признал незаконным решение налогового органа в части уменьшения убытка за 2009 год на 17 369 187 руб.

Однако при принятии решения судом не учтено нижеследующее.

В ходе проведения выездной проверки установлено, что МУП "Теплокоммунэнерго" (Заказчик) были заключены договоры подряда с ИП Нечаевой В.И. (Подрядчик) на ремонт котлов.

Инспекцией были направлены три повестки в адрес Нечаевой В.И. о вызове на допрос в качестве свидетеля для дачи пояснений. Однако свидетель в налоговый орган не явился. Инспекцией было направлено поручение N 07-32-60/35 от 12.03.2012 о допросе свидетеля Нечаевой Валентины Ивановны ИНН 616505754540 по месту регистрации в ИФНС России по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону. ИП Нечаева В.И. уклонилась от дачи пояснений.

По повестке на допрос явился Бородин Андрей Анатольевич, который согласно протоколу допроса от 02.04.2012 пояснил, что фактически руководил деятельностью ИП Нечаевой В.И. Нечаева В.И. и его жена являются родными сестрами. Все договоры и первичные документы с МУП "Теплокоммунэнерго" подписаны Бородиным А.А. за Нечаеву В.И. Фактическим исполнителем по договорам с МУП "Теплокоммунэнерго" являлось ООО "Сегмент". Никаких специалистов, которые бы могли выполнить работы, у ИП Нечаевой В.И. нет. Все документы оформлялись в офисе ООО "Сегмент". Документы ИП Нечаевой В.И. хранились в офисе ООО "Сегмент" и были изъяты следователем Абакумовым из СЧ СУ Управления МВД.

Бородин А.А. предъявил две доверенности на представление интересов Нечаевой В.И. Анализ представленных доверенностей показал следующее. Доверенность от 22.08.2006 выдана сроком на 3 года. Согласно данной доверенности ИП Нечаева В.И. уполномочивает Бородина А.А. быть представителем в филиале "Ростовский" ОАО КБ "МАСТ-Банк" и совершать все прочие действия, связанные с исполнением данного поручения.

Доверенность от 07.04.2010 выдана сроком на 3 года, согласно данной доверенности ИП Нечаева В.И. уполномочивает Бородина А.А. быть представителем перед любыми юридическими и физическими лицами по вопросам, в которых она выступает в качестве налогоплательщика.

Ни одна из представленных доверенностей не содержит указания на то, что Нечаева В.И. поручает Бородину А.А. вести и руководить ее финансово-хозяйственной деятельность, подписывать договоры и иные первичные документы.

Более того, в период с 22.08.2009 по 07.04.2010 у Бородина А.А. отсутствовали полномочия представлять интересы ИП Нечаевой В.И. и подписывать документы по взаимоотношениям с МУП "Теплокоммунэнерго".

Суд указал: инспекция не представила суду доказательств, что у Бородина А.А. отсутствовала доверенность Нечаевой В.И. в период с 23.08.2009 до 06.04.2010. Однако, согласно протоколу от 13.09.2012 допроса Бородин А.А. пояснил, что его почерк похож на подпись ИП Нечаевой; в связи с отсутствием в доверенности права подписи на договорах, Бородин А.А. расписывался за нее.

Все документы подписаны между МУП "Теплокоммунэнерго" и ИП Нечаевой В.И. в период с сентября 2009 г. по октябрь 2009 г.

Следовательно, на момент подписания документов у Бородина А.А. не было не только полномочий на подписание документов на основании представленных им доверенностей, а также отсутствовала какая-либо другая доверенность.

Инспекцией была назначена и проведена почерковедческая экспертиза. В соответствии с заключением эксперта N 1147/12 от 24.12.2012 по результатам почерковедческого исследования установлено, что подписи за Нечаеву В.И. выполнены Бородиным А.А.

Суд указал: инспекцией не представило доказательств того, что предприятие знало о подписании документов не Нечаевой В.И., а Бородиным А.А.

При этом суд не учел, что предприятием не представлено доказательств проявления должной осмотрительности при заключении договора, Нечаеву В.И. ни при заключении договора, ни при подписании актов выполненных работ ни один из сотрудников общества не видел и не знает.

В связи с тем, что предприятию не была представлена доверенность от имени Нечаевой В.И., выданная Бородину А.А., инспекция пришла к обоснованному выводу, что МУП "Теплокоммунэнерго" не проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента.

На основании изложенного МУП "Теплокоммунэнерго" в нарушение статьи 252 НК РФ необоснованно отнесло на расходы затраты по документам, подписанным неуполномоченным лицом, поэтому указанные документы не могут являться доказательствами фактического осуществления расходов.

Суд апелляционной инстанции пришел к выводу, что имеющиеся в материалах дела документы не подтверждают реальность хозяйственных отношений между обществом и ИП Нечаевой В.И.

Согласно протоколам допросов Акимочкиной И.А., Твердохлебовой A.M., подписавших акты выполненных работ от имени общества, на актах выполненных работ, которые ими подписывались, уже стояла подпись Нечаевой В.И. Акты на подпись приносил начальник теплового района Сергиенко Е.Ю.

Согласно протоколу допроса Сергиенко Е.Ю. в 2009 - 2010 г.г. он занимал должность начальника теплового района "Октябрьский" МУП "Теплокоммунэнерго". В должностные обязанности входило оформление заявок на ремонт котельного оборудования, контроль за выполнением работ согласно смете, подписание актов выполненных работ, проверка их соответствия фактическому исполнению. Контрагента (подрядчика) ИП Нечаеву В.И. он не помнит. Работы по ремонту котлов выполнялись подразделениями предприятия. В штате теплового района "Октябрьский" МУП "Теплокоммунэнерго" есть слесари по ремонту котельного оборудования, не менее 10 человек. По адресам, указанным в актах выполненных работ, работы проводились сотрудниками МУП "Теплокоммунэнерго", без привлечения подрядных организаций и дополнительной оплаты. За выполненные работы сотрудники получали заработную плату. С Бородиным Андреем Анатольевичем он не знаком. Организация ООО "Сегмент" знакома, выполняла работы по ремонту тепловых сетей. Ремонт котельного оборудования ООО "Сегмент" не выполняло. ООО "Пегас" ему не знакомо, ремонт котельных организация не производила. Материалы и оборудование, использованные при ремонте котлов, принадлежали МУП "Теплокоммунэнерго".

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что ни один из свидетелей не сообщал о выполнении работ по объектам, указанным в актах, самим предприятием, не соответствует имеющимся в деле документам.

При принятии решения суд посчитал доказанным факт выполнения работ, сославшись на показания Бородина А.А., который указал, что работы выполнялись ООО "Сегмент". Суд указал, что инспекцией опрошены не все сотрудники ООО "Сегмент".

Однако из представленных инспекцией в материалы дела доказательств (протокол допроса Бородина А.А. от 13.09.2012) следует, что работы ООО "Сегмент" не выполнялись, а выполнялись ООО "Пегас". Инспекцией установлено, что согласно банковской выписке с расчетного счета ООО "Сегмент" денежные средства в адрес ООО "Пегас" не перечисляло.

В рамках судебного спора по делу N А53-18544/2010 было признано законным уменьшение расходов по налогу на прибыль за 2008 г. по контрагентам ООО "Сегмент" (Руководитель, учредитель дочь Бородина А.А.) и ООО "Торговый дом "Батайская металлобаза" (руководитель Бородин А.А.).

Материалы дела не содержат сведений, позволяющих сделать вывод о том, что ООО "Сегмент" и ООО "Пегас" имели возможность и фактически выполняли работы по ремонту котельных.

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд апелляционной инстанции считает необоснованным решение суда первой инстанции в части признания незаконным решения налогового органа об уменьшении расходов за 2009 год на 17 369 187 руб. В указанной части обжалованный судебный акт подлежит отмене.

Предприятие оспаривает доначисление НДС сумме 182 629 руб. по выданным подаркам.

Доначисление НДС мотивировано инспекцией тем, что в нарушение пп.1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации занижена налоговая база по налогу на добавленную стоимость на суммы выданных подарков 1 014 604 руб. и, соответственно, занижена сумма НДС, подлежащего к уплате в бюджет, в размере 182 629 руб.

В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что в проверяемом периоде предприятие на безвозмездной основе осуществляло передачу подарков своим сотрудникам.

В соответствии со ст. 93 НК РФ налоговым органом было выставлено требование о представлении документов. Налогоплательщиком были представлены следующие документы:

4 квартал 2009 года:

1. Счет-фактура N ЗР163103А от 17.12.2009 г. на сумму 7 215,5 руб. в т.ч. НДС - 1 100,67 руб. ЗАО "Регата" за конфеты;

2. Накладная N 1144 от 30.12.2009 г. на сумму 32 550 руб. ООО "АО АПК" - торт бисквитный без НДС;

3.Накладная N 1146 от 30.12.2009 г. ООО "АО АПК" - торт бисквитный на сумму 5 400 руб. без НДС;

4. Счет-фактура N ЗР163092А от 17.12.2009 г. на сумму 14 431 руб. в т.ч. НДС - 2 201,34 руб. ЗАО "Регата" за конфеты;

5. Счет-фактура N ЗР1163111А от 17.12.2009 г. на сумму 5 550 руб. в т.ч. НДС - 846,61 руб. ЗАО "Регата" за конфеты;

6. Счет-фактура N ЗР163108А от 17.12.2009 г. на сумму 11 100 руб. в т.ч. НДС - 1 693,22 руб. ЗАО "Регата" за конфеты;

7. Акт N 00770 от 08.12.2009 г. на сумму 6 660 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за пакеты;

8. Товарная накладная N 841 от 25.12.2009 г. на сумму 45 200 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за канцтовары;

9. Товарная накладная N 842 от 25.12.2009 г. на сумму 11 250 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за канцтовары;

10. Товарная накладная N 127 от 24.12.2009 г. на сумму 81 000 руб., без НДС, ООО "Московские кондитерские";

1 квартал 2010 года:

1. Акт на списание N 0228 от 27.02.2010 г. фужеры на сумму 900,34 руб.;

2. Акт на списание N 0127 от 29.01.2010 г.: фужеры на сумму 3 601,36 руб.(4шт.); сервиз на сумму 5 498,8 руб. (приказ N 7/1 от 12.01.09г.); приказ N 87 от 01.03.2010 г. Проведение мероприятий по празднованию женского дня на предприятии.

3. Счет-фактура N 3Р024472А от 27.02.2010 г. на сумму 23 370 руб. в т.ч. НДС - 3 564,92 руб. (ЗАО "Регата") - за конфеты (сумма без НДС 19 805,08 руб.); товарная накладная N 3Р024472А от 27.02.2010 г.; ТТН N 3Р024472А от 27.02.2010 г.;

4. Счет-фактура N 3Р025857А от 02.03.2010 г. на сумму 15 268,40 руб. в т.ч. НДС - 2 329,08 руб. (ЗАО "Регата") за конфеты (сумма без НДС 12 939,32 руб.); товарная накладная N 3Р025857А от 02.03.2010 г.; ТТН N 3Р025857А от 02.03.2010 г.;

5. Акт N 222 от 31.03.2010 г. на сумму 34 500 руб., без НДС, ООО Агентство Артель) за открытки; товарная накладная N 222 от 31.03.2010 г.; товарная накладная N7 от 04.03.2010 г. на сумму 195 700 руб. - за цветы. (ИП Навознова);

6. Счет-фактура N А08933 от 02.03.2010 г на сумму 2 845,44 руб., в т.ч. НДС - 434,05 руб. (ООО "Компания Аккорд") - за посуду (сумма без НДС - 1 514,85 руб.); товарная накладная N А=08933 от 02.03.2010 г.; ТТН NА=08933 от 02.03.2010 г.;

7. Счет-фактура N 08933 от 03.03.2010 г. (ООО "Компания Аккорд") на сумму 1 121,76 руб., в т.ч., НДС - 171,12 руб., за посуду (сумма без НДС 950,64 руб.); товарная накладная N 08933 от 03.03.2010 г.; ТТН N Б=08933 от 03.03.2010 г.;

8. Товарная накладная N 11 от 05.03.2010 г. на сумму 6 000 руб., без НДС, ИП Матиенко за цветы;

9. Товарная накладная N 7 от 10.03.2010 г. на сумму 9 900 руб., без НДС, товарная накладная ТТН N 10 от 10.03.2010 г.;

10. Накладная N 171 от 05.03.2010 г. на сумму 67 575 руб., без НДС, за торты ООО "Агропромкомплекс";

2 квартал 2010 года:

1. Акт на списание N 0514 от 30.04.2010 г. фужеры на сумму 10 804,08 руб.;

3 квартал 2010 года:

1. Акт на списание N 01310 от 31.08.2010 г. букеты на сумму 6 000 руб.;

2. Акт на списание N 01309 от 31.08.2010 г. фужеры на сумму 15 305,78 руб.;

4 квартал 2010 года:

1. Акт на списание N 03043 от 30.12.2010 г. ручка на сумму 1 320 руб. (приказ N 463 от 23.12.09); Приказ N 410 от 30.12.2010 г. для проведения мероприятий по празднованию Нового года и поздравления работников предприятия;

2. Товарная накладная N 1165 от 16.12.2010 г. на сумму 28 340 руб., без НДС, ООО "Агропромкомплекс" за конфеты;

3. Накладная N 1179 от 22.12.2010 г. на сумму 35 200 руб., без НДС, за торты ООО "Агропромкомплекс";

4. Накладная N 1181 от 22.12.2010 г. на сумму 28 160 руб., без НДС, за торты ООО "Агропромкомплекс";

5. Накладная N 1200 от 29.12.2010 г. на сумму 6 304 руб., без НДС, за торты ООО "Агропромкомплекс";

6. Товарная накладная N 1201 от 29.12.2010 г. на сумму 7 848 руб., без НДС, ООО "Агропромкомплекс" за конфеты;

7. Товарная накладная N 885 от 11.11.2010 г. на сумму 13 500 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за пакеты;

8. Товарная накладная N 886 от 11.11.2010 г. на сумму 33 000 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за ежедневник с тиснением;

9. Товарная накладная N 952 от 01.12.2010 г. на сумму 67 000 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за календарь, планинг, ручку;

10. Товарная накладная N 1053 от 22.12.2010 г. на сумму 37 500 руб., без НДС, ООО "Агентство Артель" за ежедневник, планинг;

11. Счет-фактура N 69654 от 15.12.2010 г. на сумму 23 700 руб., в т.ч. НДС - 3 615,25 руб. ООО "Римекс-2" - башня новогодняя сказка (сумма без НДС -20 084,75 руб.);

12. Счет-фактура N 69650 от 15.12.2010 г. на сумму 104 675 руб. в т.ч. НДС - 18 841,5 руб. ООО "Римекс-2" -конфеты (сумма без НДС - 85 833,50 руб.);

13. Товарная накладная N 304 от 15.12.2010 г. на сумму 6 000 руб. - ель колючая; Приказ N 17 от 18.01.2010 чествование юбиляров и поздравления в честь дня рождения руководителей подразделений, отделов и служб;

14. Акт на списание N 01756 от 30.11.2010 г. фужеры на сумму 9 003,4 руб.;

15. Акт на списание N 02074 от 30.11.2010 г. букеты на сумму 30 000 руб.;

Основанием доначисления спорной суммы налога на добавленную стоимость явился вывод инспекции о нарушении предприятием подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса и занижении налоговой базы ввиду неучета при ее определении стоимости подарков, переданных обществом безвозмездно своим работникам.

Предприятие полагает, что в соответствии с условиями коллективных договоров передавало подарки к праздникам своим сотрудникам как поощрение за выполненную работу в рамках отношений, регулируемых Трудовым кодексом Российской Федерации. При таких условиях стоимость подарков своим работникам не может рассматриваться как безвозмездная передача товара применительно к определению объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Переквалифицировав действия предприятия по вручению подарков на операции по реализации товаров, инспекция, определив их стоимость на основании счетов-фактур, товарных накладных от поставщиков, доначислила спорную сумму налога. Вместе с тем инспекция при исчислении НДС не учла налоговые вычеты сумм налога на добавленную стоимость, уплаченные при приобретении товаров.

Спорные операции правомерно квалифицированы инспекцией в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса.

Вместе с тем, инспекцией при определении в ходе выездной налоговой проверки размера недоимки по налогу на добавленную стоимость вследствие квалификации спорных операций как подлежащих обложению этим налогом было допущено нарушение пункта 1 статьи 173 Кодекса, выразившееся в неуменьшении исчисленной суммы налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права общества на применение этих вычетов и их размера отсутствовал. У инспекции не было препятствий для определения действительного размера налоговой обязанности ввиду того обстоятельства, что сумма недоимки рассчитывалась в том числе на основании счетов-фактур, в которых были отражены суммы предъявленного продавцом товара налога.

Правовая позиция о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций была сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.

Данная позиция подлежит применению и в настоящем деле, спорные хозяйственные операции по приобретению и передаче подарков работникам были подтверждены соответствующими первичными документами и отражены обществом в бухгалтерском учете.

В настоящем деле, доначисление налога на добавленную стоимость было обусловлено оценкой для целей налогообложения хозяйственных операций, относительно совершения и документального подтверждения которых спор отсутствовал.

Предприятие, не соглашаясь с переквалификацией инспекцией сложившихся отношений и оспаривая обоснованность данной переквалификации, не могло заявить о применении соответствующих вычетов. Подобное заявление вычетов в уточненных налоговых декларациях за проверяемый период означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость, что не соответствовало бы действительной позиции общества.

Указанная правовая позиция сформулирована в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13.

Таким образом, является правомерным вывод суда первой инстанции о том, что, доначисляя налог на добавленную стоимость в связи с занижением предприятием налоговой базы, инспекция должна была принять к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный организацией по счетам-фактурам продавцов подарков.

Однако, признавая полностью неправомерным доначисление НДС в сумме 182 629 руб., суд первой инстанции не учел, что по спорным операциям налог на добавленную стоимость уплачен поставщикам в размере 34 797, 76 руб., по остальным товарным накладным подарки приобретены без уплаты налога на добавленную стоимость. Таким образом, по итогам выездной налоговой проверки доначисленная сумма налога подлежала уменьшению на 34 797,76 руб. В указанной части решение инспекции является незаконным. Оснований для признания незаконным доначисления налога на добавленную стоимость в размере 147 831,06 руб. (182 628,82 руб. - 34 797,76 руб.) у суда не имелось, поскольку факт занижения налоговой базы на 182 628,82 руб. установлен инспекцией и является установленным, а вычеты по налогу на добавленную стоимость подтверждаются только в размере 34 797,76 руб.

Суд апелляционной инстанции отклоняет, как не подтвержденный документально, довод апелляционной жалобы о том, что налогоплательщик учитывал спорные вычеты в налоговых декларациях по НДС, а потому по итогам выездной налоговой проверки не имелось оснований для уменьшения суммы доначисленного налога на вычеты в размере 34 797,76 руб. Инспекция не представила в суд доказательств, свидетельствующих об обоснованности указанного довода, который носит предположительный характер и не основан на анализе налоговых деклараций и книг покупок за соответствующие налоговые периоды.

Предприятие оспаривает отказ в вычете НДС в сумме 306 208 руб. по подрядным работам ЗАО "Ростовоблгражданреконструкция-2".

Основанием отказа в налоговом вычете послужил вывод инспекции о том, что вычет возможен только после принятия заказчиком результата работ в объеме, предусмотренном в договоре, и представления Акта приемки законченного строительством объекта (форма N КС-11). Поскольку в договоре отсутствовали условия о поэтапной сдаче работ, выполненные работы не могут быть приняты заказчиком до их полного завершения. Работы не завершены, предприятием указанный акт не представлен, в связи с чем инспекцией сделан вывод о неправомерности предъявления к вычету НДС.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что вывод инспекции не соответствует Налоговому кодексу Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную при определении налоговой базы, на установленные данной статьей Кодекса налоговые вычеты. Согласно п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления облагаемых НДС операций. В п. 6 ст. 171 НК РФ конкретизировано, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства.

Пунктом 1 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что налоговые вычеты производятся при наличии трех условий: на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); после принятия на учет приобретаемых товаров, работ, услуг; при наличии соответствующих первичных документов.

Иных условий для применения налоговых вычетов при осуществлении капитального строительства действующим налоговым законодательством не предусмотрено. Ранее в п. 5 ст. 172 НК РФ содержалась норма, согласно которой вычеты сумм НДС при осуществлении капитального строительства производились по мере постановки на учет объектов завершенного капитального строительства. Однако с 1 января 2006 г. данная норма отменена Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ. При этом действующей редакцией п. 5 ст. 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты сумм НДС, предъявленных налогоплательщику подрядными организациями при проведении капитального строительства, производятся в общеустановленном порядке, то есть по мере принятия выполненных работ на учет.

В соответствии с Альбомом унифицированных форм первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ, утвержденным Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100, для приемки и учета выполненных строительно-монтажных работ предназначен акт о приемке выполненных работ по форме КС-2 и составляемая на его основе справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме КС-3.

Таким образом, в силу положений действующего налогового законодательства вычеты НДС при осуществлении капитального строительства производятся после принятия на учет результатов выполненных работ на основании акта по форме КС-2 и справки по форме КС-3 при наличии выставленного подрядчиком счета-фактуры.

Действующее налоговое законодательство обусловливает право на применение налоговых вычетов заказчиком при приобретении работ, в том числе строительных, приемкой и принятием на учет результатов выполненных работ безотносительно того, выделены ли в договоре этапы строительных работ, происходит ли переход от подрядчика к заказчику рисков случайной гибели или повреждения результатов работ, а также вне зависимости от факта окончания или степени законченности строительных работ.

Ссылка инспекции на п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 является необоснованной, поскольку в нем рассматривается вопрос о значении акта по форме N КС-2 для перехода риска случайной гибели в случае отсутствия в договоре строительного подряда условий о поэтапной приемке работ. Данные положения к налоговым правоотношениям не применяются.

Как следует из материалов дела, предприятием (заказчик) 01.03.2010 был заключен договор N 41 ДЮ на выполнение строительно-монтажных работ с ЗАО "Ростовоблгражданреконструкция-2" (исполнитель), предметом которого является строительство пристройки к гаражу, по адресу: пер. Неклиновский 4/1 Б. Начало работ - 01.03.2010. Окончание - 20.06.2010.

Согласно договору и сметной документации стоимость выполненных работ составляет 3 339 168 руб.

Стоимость строительных работ в бухгалтерском учете отражена по Дт 08.3 "Строительство объектов основных средств" Кт 60 "Расчеты поставщиками и подрядчиками" в сумме 2 007 364 руб.

В подтверждение права на налоговый вычет в сумме 306 208 руб. предприятие представило договор подряда N 41ДЮ от 01.03.2010; локальную смету N1; счет-фактуру N 3 от 31.03.2010, акт приемки выполненных работ формы КС-2, справку формы КС-3 о стоимости выполненных работ и затрат на сумму 1 007 364 руб., в том числе: НДС - 153 666 руб.; счет-фактуру N 5 от 30.04.2010, акт о приемке выполненных работ формы КС-2, справку формы КС-3 о стоимости выполненных работ и затрат на сумму 1 000 000 руб., в т.ч. НДС - 152 542 руб.

Предприятие включило в книгу покупок за 2 квартал 2010 г. счет-фактуру N 4 от 30.04.2010, предъявленную ЗАО "Ростовоблгражданреконструкция-2" за частично выполненные работы по договору N 41 ДЮ от 01.03.2010.

Реальность выполнения работ налоговым органом не оспаривается, о не соответствии первичных документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации инспекция не заявила.

При таких обстоятельствах суд обоснованно признал незаконным отказ инспекции в налоговом вычете НДС в сумме 306208 руб. по подрядным работам ЗАО "Ростовоблгражданреконструкция-2".

Предприятие оспаривает предложение удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог.

Инспекция в оспариваемом решении пришла к выводу о том, что на основании п. 2 ст. 211 Налогового кодекса Российской Федерации стоимость образования (46 410 руб.), а также командировочные расходы (28 578 руб.) и оплата жилья, на период обучения (66 150 руб.) для Курьяновой М.А. являются доходом в натуральной форме и должны быть учтены в налоговой базе НДФЛ за октябрь 2010 г. в сумме 141 138 руб.; в результате чего неполная уплата НДФЛ за октябрь 2010 г. составила 18 348 руб.

Исследовав материалы дела, дав правовую оценку доводам лиц. участвующих в деле, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности решения инспекции в указанной части, приняв во внимание нижеследующее.

В соответствии со статьей 207 Кодекса налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Согласно статье 209 Кодекса объектом налогообложения для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

По правилам статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

Как следует из статьи 41 Кодекса, доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 "Налог на доходы физических лиц" и главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

При выплате такого дохода налогоплательщику у налогового агента в силу требований статьи 24 Кодекса возникает обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с п. 4 ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.

Таким образом, налоговый агент обязан удержать сумму налога только при фактической выплате налогоплательщику любых денежных средств.

В соответствии с абз. 8 п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению НДФЛ все виды предусмотренных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных с возмещением иных расходов, включая расходы на повышение профессионального уровня работников.

Сотрудник предприятия Курьянова М.А. проходила обучение в связи с производственной необходимостью, на основании Рапорта от 20.09.2010, Приказа N 19-КС о направлении работника в командировку от 24.09.2010, в соответствии с заключенным договором N СП-2021 на оказание платных образовательных услуг в сфере дополнительного образования от 22.09.2010.

По окончании обучения Курьяновой М.А. выдано свидетельство N 97 723 о прохождении курса по программе "МСФО" с присвоением квалификации "Бухгалтер со знанием международных стандартов финансовой отчетности".

Исходя из установленных по делу обстоятельств, суд пришел к обоснованному выводу, что выплаты за обучение в данном случае относятся к компенсационным и в силу п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат обложению НДФЛ.

Судом также учтена правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенная в Информационном письме от 14.03.2006 N 106, согласно которой оплата обучения работника, проводимого по инициативе работодателя с целью более эффективного выполнения им трудовых обязанностей, вне зависимости от формы такого обучения не образует личного дохода работника.

С учетом изложенного, инспекция не обоснованно предложила предприятию удержать НДФЛ и перечислить его в бюджет или письменно сообщить налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог, а также начислила предприятию пени и штраф.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции у судебной коллегии не имеется.

В соответствии с пунктами 3 и 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2013 по делу N А53-10005/2013 подлежит отмене в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 13.02.2013 N 07/32 в части уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год в размере 17 369 187 руб., в части доначисления НДС в размере 147 831,06 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций. В отмененной части суд апелляционной инстанции принимает новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявления.

В остальной части оснований для отмены или изменения обжалованного судебного акта суд апелляционной инстанции не усматривает, поскольку арбитражный суд первой инстанции полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

При распределении расходов по уплате государственной пошлины суд апелляционной инстанции учитывает, что налоговый орган освобожден от ее уплаты на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области удовлетворить в части.

Решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2013 по делу N А53-10005/2013 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области от 13.02.2013 N 07/32 в части уменьшения убытка по налогу на прибыль за 2009 год в размере 17 369 187 руб., в части доначисления НДС в размере 147 831,06 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций.

В удовлетворении заявления в указанной части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Ростовской области от 16.10.2013 по делу N А53-10005/2013 оставить без изменения.

В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

Н.В. Сулименко

Судьи

А.Н. Стрекачёв Н.В. Шимбарева