Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 17 ноября 2014 г. N 20АП-6211/14

Тула

17 ноября 2014 г.

Дело N А09-4866/2014

Резолютивная часть постановления объявлена 10.11.2014.

Постановление изготовлено в полном объеме 17.11.2014.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Стахановой В.Н., судей Еремичевой Н.В. и Мордасова Е.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем Федосеевой Ю.А., при участии от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "РСК" (Брянская область, г. Унеча, ОГРН 1066726016862, ИНН 6726012014) - Потоцкова Е.А. (директор), Немца А.Г. (доверенность от 20.05.2014), от заинтересованного лица - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (Брянская область, г. Унеча, ОГРН 1043257500000, ИНН 3253000014) - Молодьковой С.А. (доверенность от 12.03.2014 N 7), Дроздовой Л.В. (доверенность от 12.03.2014 N 17), третьего лица - Управления Федеральной налоговой службы по Брянской области (г. Брянск, ОГРН 1043244026605, ИНН 3250057478) - Молодьковой С.А. (доверенность от 06.11.2014 N 72), рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "РСК" на решение Арбитражного суда Брянской области от 29.08.2014 по делу N А09-4866/2014 (судья Малюгов И.В.), установил следующее.

Общество с ограниченной ответственностью "РСК" (далее - ООО "РСК", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Брянской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 31.12.2013 N 14 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 43 515 рублей, налога на добавленную стоимость (НДС) в сумме 7 503 731 рублей, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 791 908 рублей, начисления пени по налогу на прибыль организаций в сумме 23 351 рублей 70 копеек, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 945 294 рублей 78 копеек, пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 81 317 рублей 01 копеек, привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на прибыль организаций в размере 4 351 рублей, штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 750 372 рублей, штрафа по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения в размере 79 191 рублей, по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 373 994 рублей, а также уменьшения убытка (превышение расходов над доходами при исчислении налога на прибыль организаций) на сумму 1 327 613 рублей (с учетом уточненных требований, заявленных в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 29.08.2014 в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО "РСК" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить указанное решение и принять новый судебный акт, ссылаясь на то, что отношения между ООО "РСК" и ООО "ЛинкСтрой" существовали только в рамках договора комиссии.

Заявитель указывает на дополнительное соглашение от 10.08.2011 N 1, заключенное между ООО "СервисСтрой" и ООО "РСК", которым уточнялся предмет договора от 01.11.2010 N 19/22, а именно были исключены работы по устройству системы вентиляции и кондиционирования и дополнительное соглашение от 19.09.2011 N 2, которое и является сделкой, заключенной во исполнение договора комиссии.

По мнению общества, ссылка суда первой инстанции на пункт 6 Информационного письма Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 неправомерна.

Заявитель также поясняет, что результат работ самостоятельно не осматривал и не принимал, а лишь расписался в приемке после того, как результаты работ были приняты генподрядчиком.

ООО "РСК" обращает внимание на то, что суд первой инстанции неправильно сослался на пункт 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации, поскольку договоры поставки с ООО "Цент" от 26.07.2011 N 41/35 и от 27.08.2011 N 54, заключенные до спорного договора комиссии, были заключены ранее, когда еще не были ясны перспективы и способ завершения работ по системам вентиляции и кондиционирования.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция полагает, что обжалуемое решение принято с учетом всех фактических обстоятельств в их совокупности и взаимосвязи и, опровергая доводы жалобы, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области в отзыве на апелляционную жалобу полностью поддерживает выводы суда первой инстанции, изложенные в решении, и считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению, поэтому просит обжалуемый судебный акт оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены судом апелляционной инстанцией в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, выслушав представителем сторон, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции не находит оснований для изменения либо отмены обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела усматривается, что инспекцией в порядке статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации проведена выездная налоговая проверка ООО "РСК" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов, в ходе, которой в деятельности общества были выявлены нарушения налогового законодательства, нашедшие свое отражение в акте выездной налоговой проверки от 28.11.2013 N 14.

По результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки и представленных налогоплательщиком возражений к акту, налоговым органом вынесено решение от 31.12.2013 N 14, которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения предусмотренного пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 887 350 рублей и пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в размере 373 994 рублей. Кроме того, указанным решением обществу предложено уплатить доначисленный налог на прибыль организаций в сумме 43 515 рублей, пени по налогу на прибыль организаций в сумме 23 351 рублей 70 копеек, НДС в сумме 7 503 731 рублей, пени по НДС в сумме 945 294 рублей 78 копеек, УСН в сумме 1 326 274 рублей, пени по УСН в сумме 133 074 рублей 01 копеек, также уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций в сумме 2 409 768 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 101.2 Налогового кодекса Российской Федерации в Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области общество подало апелляционную жалобу.

Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области вынесло решение от 31.03.2014, которым частично отменило решение инспекции.

С учетом частичной отмены заявителю было предложено уплатить:

7 503 731 рублей доначисленного налога на добавленную стоимость;

791 908 рублей доначисленного единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН;

43 515 рублей начисленного налога на прибыль;

945 294 рублей 78 копеек начисленной пени по налогу на добавленную стоимость;

81 317 рублей 01 копеек начисленной пени по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН;

23 351 рублей 70 копеек начисленной пени по налогу на прибыль;

750 372 рублей примененного штрафа согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость;

79 191 рублей примененного штрафа согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН;

4 351 рублей примененного штрафа согласно пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на прибыль;

373 994 рублей примененного штрафа согласно пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на добавленную стоимость.

Также решением уменьшен убыток (превышение расходов над доходами при исчислении налога на прибыль) за 2012 год на 2 409 768 рублей.

Не согласившись с решение налогового органа от 31.12.2013 N 14, ООО "РСК" обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или нормативному правовому акту и нарушают их законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской деятельности.

Исходя из положений статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемых действий незаконными требуется одновременно наличие двух условий, несоответствие их закону или иному правовому акту и нарушающие права и законные интересы заявителя.

В соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации упрощенная система налогообложения (далее - УСН) организациями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии со статьей 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признаются: доходы; доходы, уменьшенные на величину расходов.

Согласно статье 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Внереализационными доходами признаются доходы, не указанные в статье 249 Налогового кодекса Российской Федерации (статья 250 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии со статьей 346.17 Налогового кодекса Российской Федерации датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

В пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации перечислены расходы, на которые налогоплательщик уменьшает полученные доходы при определении объекта налогообложения. К числу этих расходов относятся расходы на приобретение основных средств и материальные расходы.

Если налогоплательщик выбрал в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения он уменьшает полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленный пунктом 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации перечень расходов, при условии их соответствия критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик утрачивает право на применение УСН, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и с подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 60 млн. рублей и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде (2010 - 2012 годы) ООО "РСК" применяло упрощенную систему налогообложения, с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов.

Из оспариваемого решения видно, что основанием для доначисления оспариваемых сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость и единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН послужило изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, связанных с выполнением Обществом отделочных работ в осях 12-18 с первого по шестой этажи и технического этажа главного корпуса и работ по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области".

В ходе проведения выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в проверяемом периоде (2010-2012 годы) ООО "РСК" осуществляло следующие виды работ: строительство зданий и сооружений, монтаж инженерного оборудования зданий и сооружений, производство отделочных и общестроительных работ.

ООО "РСК" в 3 квартале 2012 года превысило предельный размер доходов, позволяющий налогоплательщику сохранять право на применение УСН, в связи с чем, с 3 квартала 2012 года, общество не вправе было применять УСН и в соответствии с пунктом 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 1 статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации в ходе налоговой проверки признано плательщиком НДС и налога на прибыль организаций.

При сопоставлении данных книг доходов и расходов, оборотно-сальдовых ведомостей в разрезе контрагентов, счетов, актов сверок, ведомостей, счетов-фактур, актов о приемке выполненных работ (форма N КС-2) за проверяемый период, документов, представленных в рамках статей 93, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, установлено, что налогоплательщик в нарушение пункта 1 статьи 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации занизил доходы за 2011 год, за 1 полугодие 2012 года на общую сумму 17 000 000 рублей денежных средств, поступивших на расчетные счета от ООО "СервисСтрой" за выполненные работы по устройству систем вентиляции и кондиционирования.

В результате установлено занижение обществом налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН за 2011 год, что повлекло неуплату налога в бюджет за 2011 год в размере 1 326 274 рубля.

Проверкой также установлено, что налогоплательщик, применяя в 1 квартале 2012 года УСН, выставлял счета-фактуры с выделением суммы НДС, однако в нарушение подпункта 1 пункта 5 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации, сумму налога не перечислял в бюджет.

Признавая необоснованным довод ООО "РСК" о том, что фактически хозяйственные отношения с ООО "ЛинкСтрой" основаны на нормах Гражданского кодекса Российской Федерации, регулирующих правоотношения по договорам комиссии, а инспекцией сделан неверный вывод о том, что в рамках договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011, заключенного между ООО "РСК" и ООО "ЛинкСтрой", фактически исполнялись субподрядные обязательства, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу пункта 1 статьи 990 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.

Особенности правоотношений в рамках договора комиссии установлены в нормах главы 51 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В частности, нормы данной главы устанавливают обязательность соблюдения письменной формы заключения договора, представления отчетов комиссионера комитенту, выплаты комиссионного вознаграждения.

Сделка с третьим лицом, заключенная комиссионером до вступления в силу договора комиссии, не считается совершенной во исполнение поручения комитента. Стороны не вправе распространить действие договора комиссии на отношения, возникшие до его заключения (пункт 6 Обзора практики разрешения споров по договору комиссии).

В соответствии с положениями главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (пункт 1 статьи 702 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Договор подряда заключается на изготовление или переработку (обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата заказчику (пункт 1 статьи 703 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В договоре подряда указываются цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения, включающая в себя компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение (пункты 1, 2 статьи 709 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Согласно пункту 1 статьи 711 Гражданского кодекса Российской Федерации заказчик обязан уплатить подрядчику обусловленную цену после окончательной сдачи результатов работы при условии, что работа выполнена надлежащим образом и в согласованный срок, либо с согласия заказчика досрочно.

Пунктом 1 статьи 720 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что заказчик обязан в сроки и в порядке, которые предусмотрены договором подряда, с участием подрядчика осмотреть и принять выполненную работу (ее результат), а при обнаружении отступлений от договора, ухудшающих результат работы, или иных недостатков в работе, немедленно заявить об этом подрядчику

Подрядчик обязан передать заказчику вместе с результатом работы информацию, касающуюся эксплуатации или иного использования предмета договора подряда, если это предусмотрено договором, либо характер информации таков, что без нее невозможно использование результата работы для целей, указанных в договоре (статья 726 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Таким образом, предметом договора подряда, в отличие от договора комиссии, является выполнение работ и передача их результата заказчику.

Кроме того, отличием договора подряда от договора комиссии является результат выполненных работ, имеющий овеществленную форму, результат же деятельности исполнителя по договору комиссии не имеет вещественного содержания.

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации притворная сделка, то есть сделка, которая совершена с целью прикрыть другую сделку, ничтожна. К сделке, которую стороны действительно имели в виду, с учетом существа сделки, применяются относящиеся к ней правила.

Как установлено судом, между ООО "ЛинкСтрой" (Комитент) и ООО "РСК" (Комиссионер) заключен договор комиссии от 16.09.2011 N 17-2011 на совершение сделок по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте "Роддом (комплекс), 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области".

По условиям договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011 Комиссионер (ООО "РКС") принимает на себя обязательство по совершению для Комитента (ООО "ЛинкСтрой") от своего имени, но за счет Комитента следующей сделки: "по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс). 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области" (пункт 1.1. договора комиссии).

Согласно пункту 2.1. договора комиссии Комиссионер обязан заключить договор на устройство систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области", привлечь Комитента или его представителя к участию в переговорах с третьим лицом, заключить от своего имени договор с третьим лицом и др.

Комитент в свою очередь обязался обеспечить Комиссионера документами, необходимыми для заключения данного договора с третьим лицом (пункт 2.3. договора комиссии), а также оплатить Комиссионеру вознаграждение в размере 84 597 рублей (пункт 3.1. договора комиссии).

Между тем, как верно отметил суд первой инстанции, договор комиссии не содержит существенных условий, характерных для данного договора, согласно которых Комиссионер (ООО "РКС") обязуется заключить сделку с третьим лицом от своего имени, но за счет Комитента (ООО "ЛинкСтрой").

В ходе проведения мероприятий налогового контроля ООО "ЛинкСтрой" указало, что в 2010-2012 годы выполняло именно строительно-монтажные работы по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области". ООО "ЛинкСтрой" в адрес ООО "РСК" выставлен счет-фактура от 29.11.2011 N 7 на сумму 24 077 015 рублей за выполнение строительно-монтажных работ по спорному объекту по договору от 16.09.2011 N 17-2011.

В актах о приемке выполненных работ, справках о стоимости выполненных работ и затрат, представленных во исполнение договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011, ООО "ЛинкСтрой" прямо поименовано "Подрядчиком (Субподрядчиком)", тогда как ООО "РСК" поименовано "Заказчиком".

Оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции верно указал, что акты о приемке выполненных работ свидетельствуют о передаче Подрядчиком - ООО "ЛинкСтрой" Заказчику - ООО "РСК" результатов выполненных работ (по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области") после их осмотра сторонами с одновременной передачей заказчику проектной, строительной и разрешительной документации.

Более того, согласно договору подряда от 01.11.2010 N 19/22 ООО "РСК" (Субподрядчик) обязуется выполнить по заданию Генподрядчика (ООО "СервисСтрой") отделочные работы и работы по устройству систем вентиляции и кондиционирования, следовательно, работы, указанные в данном договоре, должно выполнить ООО "РСК" для ООО "СервисСтрой" собственными силами или с привлечением сторонних организаций.

В тоже время в соответствии с условием договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011 Комиссионер (ООО "РСК") взял на себя обязательство по совершению для Комитента (ООО "ЛинкСтрой") сделки: "по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области" (пункт 1.1. договора комиссии), что противоречит условиям договора подряда от 01.11.2010 N 19/22 и материалам, полученным от ООО "ЛинкСтрой".

Кроме того, согласно пункту 2.1.8. договора комиссии от 01.11.2010 N 17/20 Комиссионер (ООО "РСК") обязан обеспечить оформление, сопровождение и подписание третьим лицом исполнительной документации по выполненным работам (акты на скрытые работы, форма КС-2, КС-3).

При этом суд первой инстанции верно отметил, что ООО "РСК" не имело право подписывать формы КС-2, КС-3.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, ООО "ЛинкСтрой" не могло выступать в качестве Комитента по сделкам с ООО "РСК", где ООО "РСК" - Комиссионер взяло на себя обязательства по заключению сделок для ООО "ЛинкСтрой", так как ООО "РСК" уже был заключен договор подряда с Генподрядчиком - ООО "СервисСтрой" на выполнение работ по устройству систем вентиляции и кондиционирования.

Кроме того, из представленных ООО "РСК" в ходе проверки бухгалтерских документов инспекцией установлено отсутствие операций, подтверждающих расчеты по договору комиссии, то есть отсутствует выплата вознаграждения Комиссионеру и возмещение расходов, понесенных и предъявленных Комиссионером (ООО "РСК") в адрес Комитента (ООО "ЛинкСтрой"). Отчеты Комиссионера (ООО "РСК") от 31.03.2012 N 1, от 31.07.2013 N 1 не содержат информацию об исполнении договора комиссии, а именно, о заключении ООО "РСК" каких-либо сделок.

В соответствии с пунктом 1 статьи 996 Гражданского кодекса Российской Федерации вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.

Однако, ООО "РСК" - Комиссионер в период действия договора комиссии приобретает за свой счет материалы для устройства систем вентиляции и кондиционирования, относя их на расходы, при этом, неперевыставляя данные расходы комитенту - ООО "ЛинкСтрой".

Между тем ООО "РСК" перечислило денежные средства ООО "ЛинкСтрой" за выполненные работы по устройству систем вентиляции и кондиционирования в сумме 17 000 000 рублей.

Выполнение субподрядных работ в рамках договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011 подтверждается также показаниями директора ООО "РСК" - Потоцкого Е.А..

Договор комиссии N 17-2011 заключен ООО "РСК" (Комиссионер) с ООО "ЛинкСтрой" (Комитент) 16.09.2011, тогда как договор подряда N 19/22 заключен ООО "РСК" (Субподрядчик) с ООО "СервисСтрой" 01.11.2010.

Согласно положениям пункта 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 85 сделка, совершенная до заключения договора комиссии, не может быть признана заключенной во исполнение поручения комитента.

В связи с этим при агентском договоре сделка с третьими лицами агентом, выступающим от своего имени, но за счет принципала, должна быть совершена после заключения агентского договора и только в интересах принципала.

В соответствии со статьей 1011 Гражданского кодекса Российской Федерации ряд норм, регулирующих договоры поручения (глава 49 Гражданского кодекса Российской Федерации) и комиссии (глава 51 Гражданского кодекса Российской Федерации), применяется судами к агентским отношениям.

Довод заявителя о том, что сделкой, заключенной во исполнение договора комиссии, является дополнительное соглашение от 19.09.2011 N 2 к договору от 01.11.2010 N 19, а не сам договор подряда, правомерно признан судом первой инстанции необоснованным, так как согласно пункту 3.1. договора от 01.11.2010 N 19/22 начало работ - 01 декабря 2010 года, окончание - 30 мая 2011 года.

При этом и дополнительное соглашение от 19.09.2011 N 2, на которое ссылается заявитель, и дополнительное соглашение от 10.08.2011 N 1 к договору субподряда от 01.11.2010 N 19, заключены (подписаны) в период, когда срок действия договора субподряда истек.

Кроме этого, в дополнительном соглашении от 19.09.2011 N 2 к договору субподряда от 01.11.2010 N 19, на которое ссылается заявитель, указано, что "в связи с тем, что Субподрядчик (ООО "РСК") нашел потенциального исполнителя работ по устройству систем вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте: "Роддом (комплекс). 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области, с необходимым допуском и заключил с ним договор комиссии от 16.09.2011 N 17-2011"

Из содержания данного дополнительного соглашения следует, что Исполнителем работ по устройству систем вентиляции будет являться ООО "ЛинкСтрой", но не иное третье лицо.

При анализе выписки о движении денежных средств по расчетному счету ООО "РСК" установлено, что в 2011 году ООО "СервисСтрой" перечисляют денежные средства в адрес ООО "РСК" по договору от 01.11.2010 N 19.

Тогда как согласно представленных в ходе проверки и судебного разбирательства документов между ООО "РСК" и ООО "СервисСтрой" был заключен договор от 01.11.2010 N 19/22.

При этом ООО "СервисСтрой" также перечисляет денежные средства по договору от 04.02.2011 N 19.

Согласно выписке о движении денежных средств ООО "РСК" от ООО "СервисСтрой" по вышеуказанным договорам в 2011 году поступили денежные средства в размере 46 199 500 рублей 12 копеек, в том числе:

- по договору от 04.02.2011 N 19 на выполнение субподрядных работ по устройству систем вентиляции на сумму 9 500 000 рублей,

- по договору от 01.11.2010 N 19 на выполнение отделочных работ и системы вентиляции и за выполнение подрядных работ на сумму 36 699 500 рублей 12 копеек.

Однако в адрес ООО "ЛинкСтрой" было перечислено только 6 500 000 рублей, якобы в исполнение договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011.

При этом после даты заключения дополнительного соглашения от 10.08.2011 N 1 к договору от 01.11.2010 N 19/22 на расчетный счет ООО "РСК" "Генподрядчиком" - ООО "СервисСтрой" были перечислены денежных средств на выполнение отделочных работ и системы вентиляции на сумму 10 500 000 рублей.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что невозможно установить, какая сумма денежных средств, из поступивших ООО "РСК" от ООО "Сервис Строй" по договору подряда от 01.11.2010 N 19 (N 19/22), была перечислена ООО "РСК" во исполнение договора комиссии с ООО "ЛинкСтрой", что фактически не оспаривается заявителем.

Более того, после даты заключения дополнительного соглашения от 10.08.2011 N 1 к договору от 01.11.2010 N 19, в письме ООО УНР "Строймонтаж" (Субподрядчик по договору от 01.11.2010 N 17/20) от 31.08.2011 N 132 просило ООО "РСК" перечислить (оплатить) 1 080 000 рублей ООО "Цент" за вентиляционное оборудование для систем вентиляции на объекте: "Роддом (комплекс) 2 пусковой комплекс г. Клинцы Брянской области".

При анализе отчетов Комиссионера - ООО "РСК" от 31.03.2012 N 1 и от 31.07.2013 N 1 установлено, что отчеты не содержат информации об исполнении договора комиссии, т.е. информации о заключении ООО "РСК" каких-либо сделок.

В отчетах Комиссионера - ООО "РСК" указан вид работ, который выполнило ООО "ЛинкСтрой" - Комитент.

Относительно довода заявителя о том, что ООО "РСК", заключая договор подряда с Генподрядчиком (ООО "ИнвестСтройПроект" и ООО "СервисСтрой"), обязано было представить свидетельство о допуске к работам по устройству систем вентиляции и кондиционирования, суд первой инстанции справедливо отметил следующее.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 17 Федеральный закон от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" при проведении торгов, запроса котировок цен на товары (далее - запрос котировок), запроса предложений запрещаются действия, которые приводят или могут привести к недопущению, ограничению или устранению конкуренции, в том числе:

1) координация организаторами торгов, запроса котировок, запроса предложений или заказчиками деятельности их участников;

2) создание участнику торгов, запроса котировок, запроса предложений или нескольким участникам торгов, запроса котировок, запроса предложений преимущественных условий участия в торгах, запросе котировок, запросе предложений, в том числе путем доступа к информации, если иное не установлено федеральным законом;

3) нарушение порядка определения победителя или победителей торгов, запроса котировок, запроса предложений;

4) участие организаторов торгов, запроса котировок, запроса предложений или заказчиков и (или) работников организаторов или работников заказчиков в торгах, запросе котировок, запросе предложений.

Положения части 1 настоящей статьи распространяются, в том числе на все закупки товаров, работ, услуг, осуществляемые в соответствии с Федеральным законом от 18 июля 2011 N 223-ФЗ "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц" (пункт 5 статьи 17 Федеральный закон от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции").

Кроме того, факт внесения изменений в проектную документацию, на который ссылается Заявитель, сам по себе не может подтверждать правильность его правовой квалификации сделки, так как согласно собранным доказательствам налогового органа, данные правоотношения следует квалифицировать как исполнение подрядных обязательств в рамках договора от 16.09.2011 N 17-2011, заключенного ООО "ЛинкСтрой" и ООО "РСК".

Судом установлено, что ООО "ЛинкСтрой" за счет перечисленных ООО "РСК" денежных средств, полученных соответственно от ООО "СервисСтрой", выполняло работы по устройству системы вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте Роддом (комплекс) 2 и согласно актов о приемке выполненных работ (за октябрь от 28.10.2011 N 1 отчетный период с 01.10.2011 по 28.10.2011 (смета N 01-211) на сумму 3 340 130 рублей, за октябрь от 01.10.2011 N 2 отчетный период с 01.10.2011 по 28.10.2011 (смета N 01-209) на сумму 7 437 403 рублей, за ноябрь от 25.11.2011 N 3 отчетный период с 01.11.2011 по 25.11.2011 (смета N 01-203) на сумму 13 299 482 рублей) и справки о стоимости выполненных работ и затрат (за 4 квартал 2011 года N 1, дата составления 25.11.2011, отчетный период с 01.10.2011 по 25.11.2011 на общую сумму 24 077 015 рублей), передало выполненные работы ООО "РСК", которое в свою очередь их приняло и оплатило.

Суд первой инстанции справедливо учел, что в вышеуказанных актах ООО "ЛинкСтрой" прямо поименовано - Подрядчиком, а ООО "РСК" - Заказчиком.

Фактически указанные акты свидетельствуют о передаче Заказчику результатов выполненных работ (системы вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте Роддом (комплекс) 2) после их осмотра сторонами с одновременной передачей заказчику документации, а также вышеуказанной справки о фактической стоимости затрат на исполнение работ.

Таким образом, передача результатов работ носила возмездный характер, сторонами договора фактически была предусмотрена оплата Заказчиком стоимости работ по устройству системы вентиляции и кондиционирования главного корпуса на объекте Роддом (комплекс) 2, исходя из размера затрат Общества на их выполнение (без учета НДС).

С учетом вышеизложенного суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что исполняя условия договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2011, стороны фактически действовали в рамках договора подряда, отметив, что договор комиссии от 16.09.2011 N 17-2011 является притворной сделкой, заключенной обществом для прикрытия фактических отношений по договору подряда с целью необоснованного получения налоговой выгоды путем снижения размера налоговых обязательств.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции справедливо признал вывод налогового органа о невозможности квалификации спорного договора как договора комиссии обоснованным, в связи с чем обоснованно отказал в удовлетворении заявленных ООО "РСК" требований.

Ссылка заявителя жалобы на то, что ООО "ЛинкСтрой" в спорных правоотношениях выступало в качестве комитента по сделкам с ООО "РСК", отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку противоречит материалам дела, ввиду того, что ООО "РСК" уже был заключен договор подряда с генподрядчиком ООО "СервисСтрой" на выполнение работ по устройству систем вентиляции и кондиционирования.

Довод жалобы о необоснованном применении судом первой инстанции пункта 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.2004 N 8, не принимается во внимание судом апелляционной инстанции в силу следующего.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, указанной в пункте 6 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.11.04 N 85, сделки, совершенные до установления отношений по договору комиссии, не могут быть признаны заключенными во исполнение комиссионного поручения.

Как следует из материалов дела, договор комиссии N 17-2011 заключен ООО "РСК" (Комиссионер) с ООО "ЛинкСтрой" (Комитент) 16.09.2011, тогда как договор подряда N 19/22 заключен ООО "РСК" (Субподрядчик) с ООО "СервисСтрой" 01.11.2010.

Суд апелляционной инстанции также не соглашается с утверждением заявителя о том, что дополнительное соглашение от 19.09.2011 N 2 является сделкой, заключенной во исполнение договора комиссии от 16.09.2011 N 17-2001, поскольку согласно пункту 3.1 договора от 01.11.2010 N 19/22 начало работ - 01.12.2010, окончание работ - 30.05.2011. Следовательно, дополнительно соглашение от 19.09.2011 N 2 заключено в период, когда срок действия договора субподряда истек.

Иные доводы апелляционной жалобы были предметом рассмотрения и оценки суда первой инстанции, который в полном соответствии с требованиями статей 15 и 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации мотивированно и обоснованно их отклонил, сославшись на соответствующие правовые нормы и имеющиеся в материалах дела доказательства. Каких-либо убедительных доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции, заявителем апелляционной жалобы не приведено.

Нарушений норм процессуального права, влекущих по правилам части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанцией не выявлено.

При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Брянской области от 29.08.2014 по делу N А09-4866/2014 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

В.Н. Стаханова

Судьи

Н.В. Еремичева Е.В. Мордасов