Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 марта 2017 г. N 03АП-516/17 (ключевые темы: Основные средства - Общество с ограниченной ответственностью - экскаваторы - автозапчасти - первоначальная стоимость ос)

Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 24 марта 2017 г. N 03АП-516/17

г. Красноярск

24 марта 2017 г.

Дело N А74-9259/2015

Резолютивная часть постановления объявлена "15" марта 2017 года.

Полный текст постановления изготовлен "24" марта 2017 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего - Юдина Д.В.,

судей: Морозовой Н.А., Севастьяновой Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Маланчик Д.Г.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез"): Барсукова А.С., представителя по доверенности от 16.11.2016 N ВБР-16/61, Величко М.Г., представителя по доверенности от 09.01.2017 N ВБР-17/91, Ушаковой Н.Г., представителя по доверенности от 10.03.2017 N ВБР-17/36,

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия): Чегловой Л.В., представителя по доверенности от 22.03.2016, Трубицыной Т.В., представителя по доверенности от 09.01.2017,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "16" января 2017 года по делу N А74-9259/2015, принятое судьёй Гигель Н.В.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" (ИНН 1902064188, ОГРН 1021900671220, далее - общество, ООО "Восточно-Бейский разрез") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (ИНН 1902018760, ОГРН 1041902100019, далее - налоговый орган, инспекция) о признании незаконным решения от 26 мая 2015 года N 12-40/4-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от "16" января 2017 года заявление удовлетворено частично.

Признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия от 26 мая 2015 года N 12-40/4-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 569 884 рубля, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 293 855 рублей 13 копеек, привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 65 897 рублей, доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 624 163 рубля, доначисления налога на имущество в сумме 30 373 рубля, привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 42 936 рублей, предложения уплатить обозначенные суммы налогов, пени и штрафов.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Арбитражный суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез".

С Инспекции в пользу ООО "Восточно-Бейский разрез" взыскано 3000 рублей судебных расходов на уплату государственной пошлины.

Не согласившись с данным решением, налоговый орган обратился в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части удовлетворения заявленных требований отменить (за исключением эпизода по НДС), в этой части принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на следующие обстоятельства:

- исходя из условий договора субподряда от 21.06.2013 N НГМНУ-2-13/РМЗ-13/28П, сметы расходов по указанным работам, актов приема-передачи, счетов-фактур, оформленных ООО "Назаровский ГМНУ", фактически была проведена модернизация основного средства экскаватора ЭШ-10/70 N 301 на сумму 2 546 693 рубля 47 копеек;

- из анализа сведений с официального сайта ООО "Рудавтоматика" о технических характеристиках (НКУ - низковольтное комплектное устройство), свидетельских показаний работников общества: главного энергетика общества, исполнительного директора по коммерческим вопросам и капитальному строительству, машиниста экскаватора следует, что взамен морально и физически устаревшего оборудования установлено современное комплектное устройство в цифровом исполнении, позволившее увеличить производительность экскаватора, вследствие уменьшения нагрузки на машиниста экскаваторщика, увеличить надежность (отказоустойчивость) оборудования, срок его службы, снизить электропотребление экскаватора;

- изложенные в заключении эксперта однозначные выводы о том, что в результате установки НКУ увеличилась надежность экскаватора, сократилось время простоя техники в ремонте, повысились показатели ремонтопригодности, подтверждают обоснованность позиции налогового органа о повышении качества объекта основного средства в результате установки НКУ за счет внедрения передовой технологии и замены устаревшего оборудования;

- большая часть запчастей, узлов и оборудования, приобретенных у ОАО "Разрез Изыхский" по договору купли-продажи экскаватора ЭШ 10/70 заводской номер 338, не участвовала в формировании первоначальной стоимости этого основного средства, которая на дату принятия к учету составила 84 501 786 рублей 74 копейки, а оприходована на склад для создания оборотного фонда (7 741 876 рублей 52 копейки), либо утилизирована как лом металлов (741 385 рублей 50 копеек), либо реализована (737 383 рубля 5 копеек), в связи с чем указанная стоимость основного средства завышена на 9 220 645 рублей 52 копейки;

- поскольку завышение расходов на капитальный ремонт основных средств (экскаватора ЭШ-10/70 N 301, экскаватора ЭШ 10/70 заводской номер 338) повлияло на расчет удельного веса стоимости основных средств, приобретенных в рамках инвестиционного проекта, к общей стоимости основных средств за налоговый период и как следствие привело к занижению прибыли, подлежащей обложению по льготной ставке, вывод налогового органа о необходимости привлечения общества к ответственности за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения (пункт 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) является обоснованным;

- при осмотре объектов основных средств (слесарное помещение, площадка осмотра вагонов, ограждение промплощадки) с целью их отнесения к движимому либо недвижимому имуществу инспекцией, а также при допросе начальника ремонтно-строительного участка общества установлено, что указанные объекты имеют самостоятельное хозяйственное значение, представляют собой капитальные сооружения, расположенные на земле и имеющие фундамент, следовательно, в силу статьи 130 Гражданского кодекса Российской Федерации относятся к недвижимому имуществу в силу неразрывной связи с землей;

- при этом отсутствие государственной регистрации права собственности на указанные объекты недвижимого имущества в силу пункта 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств ПБУ 6/01 не является основанием для не включения эксплуатируемого объекта в состав основных средств;

- представленные обществом заключения специалистов Алтайского филиала Государственного унитарного предприятия Республики Хакасия "Управление технической инвентаризации" не являются надлежащими доказательствами отнесения спорного имуществ к движимому.

Ответчик в апелляционной жалобе также указывает со ссылкой на Постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.07.2011 N 1407/11, что судом первой инстанции неправомерно применен абзац 4 пункта 4 статьи 170 Кодекса, поскольку в данном случае расходы на приобретение товаров не являлись косвенными и подлежал применению пункт 2 статьи 170 Кодекса.

Заявитель представил отзыв, в котором возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.

Представитель ответчика поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил отменить решение суда первой инстанции и принять по делу новый судебный акт. Представитель заявителя с апелляционной жалобой не согласился, по доводам, изложенным в отзыве на нее, просил суд оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Решение суда первой инстанции об удовлетворении требований по эпизоду с НДС налоговым органом по существу не оспаривается, налогоплательщик в указанной части возражений не заявил, следовательно, суд апелляционной инстанции в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не проверяет выводы суда в неоспоренной части.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Общество с ограниченной ответственностью "Восточно-Бейский разрез" зарегистрировано в качестве юридического лица 17 декабря 1999 года Администрацией Бейского района и состоит на налоговом учёте в Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Республике Хакасия (т. 7 л.д. 74-89).

На основании решения от 19.06.2014 N 12-40/1-10 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 (т. 8 л.д. 22-32).

26 мая 2015 года в присутствии представителей общества исполняющим обязанности руководителя налогового органа рассмотрены материалы выездной налоговой проверки и принято решение 12-40/4-4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1 л.д. 31-143).

Указанным решением ООО "Восточно-Бейский разрез" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде взыскания штрафа в сумме 65 897 рублей - за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость (далее - НДС); пунктом 3 статьи 120 НК РФ в виде взыскания штрафа в сумме 42 936 рублей - за грубое нарушение правил учёта доходов, расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение налоговой базы.

Налогоплательщику доначислены НДС в сумме 2 569 884 рубля, налог на имущество организаций в сумме 40 653 рубля; налог на прибыль организаций (далее - налог на прибыль) в сумме 2 624 163 рубля.

Обществу также начислены пени по НДС в сумме 293 855 рублей 13 копеек.

Решение инспекции налогоплательщик обжаловал в вышестоящий налоговый орган.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управлением Федеральной налоговой службы (далее - Управление) принято решение от 31.08.2016 N 197, которым решение налогового органа оставлено без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения (т. 3 л.д. 33-76).

Полагая, что решение Инспекции от 26 мая 2015 года N 12-40/4-4 в оспариваемой части противоречит требованиям законодательства и нарушает его права, заявитель обратился в Арбитражный суд Республики Хакасия с вышеуказанным требованием.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей сторон и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствие оспариваемых ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

С учётом положений статей 89, 100, 101 НК РФ арбитражный суд считает, что оспариваемое решение принято уполномоченным государственным органом, процедура и сроки проведения выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом решения соблюдены и обществом не оспариваются. Досудебный порядок урегулирования спора заявителем соблюден.

В обоснование вывода о неправомерном включении налогоплательщиком в состав косвенных расходов затрат, связанных с проведением модернизации экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301 (пункт 2.2 оспариваемого решения), налоговый орган указывает следующее:

В силу статей 252, 253, 257, 260, 270 НК РФ отнесению на расходы подлежат только затраты на ремонтные работы. Затраты на реконструкцию, модернизацию, дооборудование учитываются в стоимости основных средств и списываются на расходы через механизм амортизации.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходы, осуществлённые в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств.

Основное отличие ремонта от модернизации (реконструкции, достройки, дооборудования) состоит в том, что в случае модернизации свойства объекта совершенствуются, повышаются его качество и технико-экономические показатели.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщиком в составе косвенных расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2012-2013 годы, учтены затраты, связанные с приобретением и установкой низковольтного комплексного устройства НКУ ЭШ-11РЦ-У2 для экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, в размере 10 431 693 рубля, в том числе: 7 885 000 рублей - расходы по приобретению НКУ ЭШ-11РЦ-У2, 2 546 693 рубля - расходы по проведению монтажных, пусконаладочных работ.

Между ООО "Восточно-Бейский разрез" (Покупатель) и ОАО "Рудавтоматика" (Поставщик) 26.06.2012 заключён договор поставки N СУЭК-12/309-М/ВБР-12/0727, на новое оборудование - НКУ ЭШ-11РЦ-У2 для экскаватора (в комплекте с ЗИП и сервисным оборудованием в цифровом исполнении) (т. 9 л.д. 20-28).

В налоговом учёте расходы в сумме 7 885 000 рублей включены обществом в 2012 году в регистр косвенных расходов (т. 9 л.д. 3-4).

28.11.2012 между ООО "Восточно-Бейский разрез" (Заказчик) и ОАО "Черногорский ремонтно-механический завод" (подрядчик) заключен договор подряда N РМЗ-12/10П/ВБР-12/1123, на капитальный ремонт экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301 (т. 3 л.д. 78-80).

В ходе выездной налоговой проверки обществом представлена дефектная ведомость от 30.11.2012 на проведение капитального ремонта экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301 (т. 3 л.д. 89-95).

В указанной ведомости перечислено оборудование, подлежащее замене, в том числе:

-агрегат преобразовательный вспомогательный в составе: электродвигатель, генератор возбуждения, генератор собственных нужд (износ крышек, подшипников);

-цепи управления в составе: проводка (износ изоляции, высыхание), шкафы управления (физический износ).

Кроме того, в дефектной ведомости указано, что с целью проведения ремонта оборудования необходимо произвести демонтаж старого оборудования по причине установки комплекса НКУ и укомплектовать системой НКУ.

Во исполнение условий договора подряда N РМЗ-12/10П/ВБР-12/1123 от 28.11.2012 ОАО "Черногорский ремонтно-механический завод" заключило договор субподряда от 21.06.2013 N НГМНУ-2013/РМЗ-13/28П с ООО "Назаровское горно-монтажное наладочное управление", по условиям которого субподрядчик обязуется по заданию генерального подрядчика выполнить работы по модернизации экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, принадлежащего ООО "Восточно-Бейский разрез" (т. 9 л.д. 50-54).

Стоимость выполненных субподрядчиком работ составила 2 546 693 рубля 47 копеек, что подтверждается счетами-фактурами, актами о приёмке выполненных работ, справками о стоимости выполненных работ и затрат от 30.06.2013, 31.07.2013 и 31.08.2013 (т. 9 л.д. 57-73).

По окончании выполненных работ по капитальному ремонту экскаватора налогоплательщиком составлен акт от 27.09.2013 о приёме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (по форме N ОС-3) (т. 25 л.д.80).

Выполненные работы отнесены обществом в 2013 году к косвенным расходам как услуги по ремонту (т. 9 л.д. 5-13).

Налоговый орган пришёл к выводу о том, что установка на экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 301, оборудования НКУ ЭШ-11РЦ-У2, а также монтажные и пусконаладочные работы на общую сумму 10 431 693 рубля 47 копеек (7 885 000 рублей (стоимость оборудования) + 2 546 693 рубля 47 копеек (стоимость монтажных и пусконаладочных работ)) являются модернизацией основного средства, в связи с чем должны увеличивать его первоначальную стоимость и списываться на расходы через механизм амортизации.

При этом налоговый орган исходил из следующих обстоятельств:

Согласно сведениям, размещённым на официальном сайте ОАО "Рудавтоматика", низковольтные комплектные устройства ЭШ-11РЦ-У2 позволяют снизить энергопотребление экскаватора благодаря усовершенствованию технических характеристик системы НКУ, а именно: исключение мощности, затрачиваемой на намагничивание приводного асинхронного двигателя, исключения потерь на трение, уменьшения потерь на внутренних сопротивлениях статических преобразователей, по сравнению с электромашинными. За счёт этого увеличивается коэффициент полезного действия и коэффициент мощности оборудования. Кроме того, использование системы НКУ снижает уровень шума от работы вращающегося электромашинного агрегата, что позволяет создать более комфортные условия работы обслуживающего персонала.

Допрошенные в ходе выездной налоговой проверки свидетели подтвердили факт улучшения технико-экономических показателей функционирования экскаватора в результате установки на него оборудования НКУ ЭШ-11РЦ-У2, а также функционального изменения в управлении и работе экскаватора.

Из показаний сотрудников ООО "Восточно-Бейский разрез" (главного энергетика, заместителя исполнительного директора по коммерческим вопросам и капитальному строительству, машиниста экскаватора ЭШ 10/70) следует, что на экскаваторе ЭШ 10/70, заводской номер 301, до капитального ремонта было установлено следующее оборудование: шкафы управления, проводка, электродвигатель, генератор собственных нужд и генератор управления. Данное оборудование морально и физически устарело, не было пригодно к эксплуатации ввиду аварийного состояния. В ходе ремонта было установлено современное низковольтное комплектное устройство в цифровом управлении, позволившее увеличить производительность экскаватора, надёжность оборудования, срок службы стальных канатов; снизить электропотребление в связи с установкой современной системы управления электроприводами, предусматривающей автоматическое регулирование тока возбуждения, в установленном ранее оборудовании данная функция отсутствовала (протоколы допроса от 10.02.2015 N 13, от 13.02.2015 N 19, от 12.02.2015 N 18) (т. 6 л.д. 81-86, 102-109).

В результате проведённого налоговым органом осмотра выявлено, что на экскаваторе ЭШ 10/70 заводской номер 301 установлено оборудование - НКУ ЭШ-11РЦ-У2, состоящее из четырёх основных шкафов: шкаф вспомогательных приводов, шкаф статистических преобразователей, шкаф возбудителей, шкаф релейно-контакторный. В состав низковольтного комплексного устройства входят комплект трансформаторов (ТСЗМ 16, ТСЗМ 25), токоприёмник кольцевой комплексного распределительного устройства КРУ-6Р-У2, комплект низковольтной и высоковольтной кабельной продукции, приключательный пункт КРУ-6РПП-У1. В кабине машиниста находится кресло-пульт с двумя пультами управления: левым и правым. В момент осмотра оборудование находилось в эксплуатации (протокол осмотра от 12.02.2015 N 5) (т. 9 л.д. 85-96).

По мнению налогового органа, спорные работы, выполненные для ООО "Восточно-Бейский разрез" подрядчиком - ОАО "Черногорский ремонтно-механический завод" и субподрядчиком - ООО "Назаровское горно-монтажное наладочное управление" не являются капитальным ремонтом экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, поскольку данными организациями был выполнен комплекс мероприятий по техническому перевооружению спорного основного средства, которые привели к улучшению (повышению) его технико-экономических показателей и, как следствие, к увеличению технологического и производственного назначения.

Расходы на выполнение этих работ относятся к расходам на модернизацию основного средства, в соответствии со статьёй 256 НК РФ должны увеличивать первоначальную стоимость основных средств и списываться на расходы через механизм амортизации.

С учётом изложенного налоговым органом сделан вывод о завышении обществом косвенных расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, на стоимость расходов, связанных с модернизацией экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организацией за 2012, 2013 годы.

Вместе с тем суд первой инстанции, оценив доводы сторон по данному эпизоду и представленные доказательства, пришел к выводу, что работы по установке на экскаватор вышеуказанного оборудования не могут быть отнесены к модернизации или техническому перевооружению.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанным выводом суда первой инстанции исходя из следующего.

В силу статьи 246 НК РФ ООО "Восточно-Бейский разрез" является плательщиком налога на прибыль.

Пунктом 1 статьи 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведённых расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль организаций налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведённых расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ. Расходами признаются обоснованные и документально подтверждённые затраты, осуществлённые (понесённые) налогоплательщиком.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

Под основными средствами в целях главы 25 НК РФ понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом (пункт 1 статьи 257 НК РФ).

Расходы на ремонт основных средств, произведённые налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчётном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (пункт 1 статьи 260 НК РФ).

Согласно пункту 2 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Таким образом, основным признаком технического перевооружения и модернизации являются технические изменения (улучшения), которые приводят к положительным экономическим последствиям (повышению производительности).

При разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования или приобретение им других новых качеств.

Факт замены неисправных деталей оборудования на новые (более современные, с улучшенными показателями) сам по себе не является квалифицирующим признаком модернизации (технического перевооружения), если данные изменения не привели к повышению производительности основного средства, на которое они устанавливаются.

По ходатайству налогового органа судом первой инстанции назначена техническая экспертиза экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, проведение которой поручено экспертам ООО "Независимая экспертиза" Неизвестному А.И. и Кудряшову А.А.

Согласно заключению экспертов N 11/11/07 от 11.07.2016 (т.23 л.д 31-67) по результатам проведённой экспертизы сделаны следующие выводы:

1. Технические характеристики экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, в результате установки НКУ ЭШ-11РЦ-У2 не изменились; изменился перечень установленного оборудования.

2. Технико-экономические показатели экскаватора не изменились.

3. Установка НКУ ЭШ-11РЦ-У2 не позволила увеличить производительность экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, так как данный параметр ограничен техническими характеристиками силовых агрегатов, силовой рамы, объёмом ковша, которые при установке НКУ ЭШ-11РЦ-У2 не менялись.

4. Новые качества у экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, в результате установки НКУ ЭШ-11РЦ-У2 не появились.

5. НКУ ЭШ-11РЦ-У2 является высоко технологичным оборудованием по сравнению с ранее установленной системой управления на экскаваторе, так как при создании НКУ ЭШ-11РЦ-У2 использовались более современные технологии, позволяющие снизить пиковые динамические нагрузки (во время черпания горной массы) как электрических машин, так и механического оборудования, при сохранении прежних показателей производительности.

6. Взамен вышедшего из строя оборудования на момент проведения экспертизы возможно установить только НКУЭ-10 МК производства ЗАО "РОБИТЕКС" (г. Екатеринбург), которое является аналогом НКУ ЭШ-11РЦ-У2.

Из заключения экспертов следует, что установка на экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 301, высоко технологичного оборудования - низковольтного комплектного устройства НКУ ЭШ-11РЦ-У2 не изменила технические характеристики экскаватора, не привела к повышению технико-экономических показателей основного средства, возникновению у него новых качеств, повышению производительности.

Данное обстоятельство подтверждается также письмом главного конструктора ПАО "Новокраматорский машиностроительный завод" (завода-изготовителя экскаватора ЭШ 10/70) от 02.06.2016 N 353/БЭА-595 (т. 23 л.д.7).

В материалах дела отсутствуют доказательства того, что в результате выполненных работ увеличилась мощность двигателя экскаватора, конструкционная масса, максимальная конструктивная скорость (технические характеристики, указанные в паспорте самоходной машины СА 242723) (т. 23 л.д. 14).

С учётом изложенного спорные работы по установке на экскаватор вышеуказанного оборудования не могут быть отнесены к модернизации или техническому перевооружению.

Кроме того, при квалификации работ в качестве капитального ремонта необходимо учитывать обстоятельства, в связи с которыми возникла необходимость их проведения, то есть цель работы (если произведённым работам предшествовала поломка основного средства, а целью данных работ являлось её устранение, то такие работы следует квалифицировать как ремонт).

Положения пункта 2 статьи 257 НК РФ не ставят квалификацию работ, увеличивающих стоимость основных средств, в зависимость от того, в каком объёме и какие части основного средства заменены. Для квалификации работ имеет значение цель их проведения и последствия для объекта.

Целью модернизации, реконструкции, технического перевооружения является улучшение качества или повышение мощностей основного средства, тогда как главной целью ремонта является замена изношенных или неисправных деталей конструкции, устранение выявленных неисправностей, наличие которых делает затруднительной эксплуатацию основного средства. При этом новые детали, установленные на место изношенных, могут быть более современными и улучшать эксплуатационные характеристики самого объекта.

Как следует из материалов дела, на основном средстве - экскаваторе ЭШ 10/70, заводской номер 301, были выявлены неисправности, составлена дефектная ведомость, согласно которой был установлен высокий износ и выход из строя системы управления экскаватора, содержащая перечень оборудования, подлежащего замене в связи с износом. В дефектной ведомости указано на износ системы управления и агрегата преобразовательного вспомогательного (включающего электродвигатель, генератор возбуждения, генератор собственных нужд), подлежащего демонтажу по причине установки комплекса НКУ (т.3 л.д.89-95).

В целях устранения выявленных дефектов обществом издан приказ от 22.11.2012 N 552 о проведении годового ремонта экскаватора и заключён договор подряда NРМЗ-12/10П/ВБР-12/1123 от 28.11.2012 с ОАО "Черногорский ремонтно-механический завод". Ремонтные работы на сумму 2 546 693 рубля 47 копеек выполнены ОАО "Черногорский ремонтно-механический завод" с привлечением субподрядчика - ООО "Назаровское горно-монтажное наладочное управление" на основании договора субподряда от 21.06.2013 NНГМНУ-2013/РМЗ-13/28П (т. 3 л.д. 77-80, т. 9 л.д. 50 - 73).

Из справки о стоимости выполненных работ и затрат от 31.08.2013 следует, что по договору субподряда ООО "Назаровское горно-монтажное наладочное управление" выполнило работы по наладке главных и вспомогательных приводов, наладке высоковольтного оборудования, ремонту электрооборудования мостового крана, электромонтажные работы (т. 9 л.д. 73).

Согласно показаниям свидетелей (машиниста экскаватора, главного энергетика, заместителя исполнительного директора по коммерческим вопросам и капитальному строительству ООО "Восточно-Бейский разрез") оборудование, установленное на экскаваторе до капитального ремонта (шкафы управления, проводка, электродвигатель, генератор собственных нужд, генератор управления) морально и физически устарело, не было пригодно к дальнейшей эксплуатации вследствие аварийного состояния (т. 6 л.д. 85, 103, 108).

Таким образом, замена отдельных частей основного средства (установка низковольтного комплектного устройства НКУ ЭШ-11РЦ-У2) была произведена обществом в целях исправления выявленных дефектов, для продолжения нормальной эксплуатации экскаватора.

Выполненные работы были направлены на восстановление функциональных свойств основного средства, не повлекли изменения технологического назначения и функций экскаватора, в результате проведённых работ объект не приобрёл новых технических или технологических качеств, не совпадающих с первоначальными.

Целью работ являлась замена изношенных частей основного средства, а не улучшение его качественных характеристик, не предусмотренных при создании.

Налоговым органом не представлено доказательств того, что замена (установка) низковольтного комплектного устройства привела к повышению технико-экономических показателей основного средства, его технологического, производственного назначения.

Доводы общества о том, что целью выполненных работ являлось устранение неисправностей экскаватора, в связи с чем данные работы следует квалифицировать как капитальный ремонт, инспекцией не опровергнуты.

Указание в договоре субподряда от 21.06.2013 N НГМНУ-2013/РМЗ-13/28П в качестве предмета договора работ по модернизации экскаватора ЭШ 10/70 N 301 не является достаточным основанием для квалификации спорных работ как модернизации, исходя из совокупности имеющихся в деле доказательств.

Сведения, размещённые на официальном сайте ОАО "Рудавтоматика", сами по себе не подтверждают выводы налогового органа о техническом перевооружении экскаватора, поскольку содержат описание технических возможностей низковольтных комплектных устройств НКУ ЭШ-11РЦ-У2 безотносительно к конкретным выполненным работам, их квалификации в целях налогообложения, которые могут охватываться и понятием ремонта.

Довод налогового органа о том, что в результате выполненных работ уменьшилось энергопотребление экскаватора, не подтверждён какими-либо доказательствами, отсутствуют технические показатели, сведения об электропотреблении на экскаваторе до и после установки НКУ ЭШ-11РЦ-У2.

В обоснование вывода о модернизации экскаватора налоговый орган ссылается на показания свидетелей (машиниста экскаватора, главного энергетика, заместителя исполнительного директора по коммерческим вопросам и капитальному строительству ООО "Восточно-Бейский разрез"). Суд первой инстанции обоснованно не принял во внимание ссылку налогового органа на показания указанных лиц, поскольку они не содержат сведений, с очевидностью свидетельствующих об изменении производственных показателей работы экскаватора и его технико-экономических характеристик.

Установленное заключением экспертов N 11/11/07 от 11.07.2016 увеличение теоретической надёжности экскаватора за счёт более эффективной системы управления, позволяющей снизить пиковые динамические нагрузки (во время черпания горной массы), и повышение показателей ремонтопригодности (возможность сократить время простоя техники в ремонте) также не свидетельствует об увеличении производительности экскаватора.

Соответствующие пояснения были даны экспертом Неизвестным А.И. в судебном заседании 26 сентября 2016 года.

При таких обстоятельствах апелляционный суд полагает, что обществом был проведен ремонт оборудования, затраты на который правомерно были учтены единовременно в составе расходов в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса РФ, а потому вывод налогового органа о том, что стоимость произведенных работ должна погашаться согласно статье 256 Налогового кодекса РФ путем начисления амортизации, является ошибочным. Следовательно, доначисление налога на прибыль за 2012-2013 годы, соответствующих пени и налоговых санкций по статье 122 Налогового кодекса РФ является неправомерным и подлежит признанию недействительным.

С учётом изложенного налогоплательщиком правомерно включены в состав косвенных расходов затраты, связанные с установкой НКУ на экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 301.

Из представленного в материалы дела паспорта спорного экскаватора следует, что основными техническими характеристиками экскаватора являются вместимость ковша, длина стрелы, угол наклона стрелы, усилие подъёмное, продолжительность цикла при угле поворота, теоретическая производительность, высота выгрузки, глубина копания, радиус выгрузки, ширина кузова, ширина хода, высота кузова от поверхности земли, просвет над поворотной платформой, высота оси пяты стрелы над уровнем земли, расстояние от оси пяты стрелы до оси вращения экскаватора, масса экскаватора.

Таким образом, суд первой инстанции, признавая рассматриваемые выводы проверки необоснованными, правильно исходил из того, что налоговым органом не представлены доказательства изменения технических данных и характеристик экскаватора, предусмотренных заводом-изготовителем, при проведенном ремонте. Налоговым органом не опровергнуты доводы общества о том, что замена (установка) комплектного устройства имела целью продолжение эксплуатации экскаватора.

Суд апелляционной инстанции отклоняет ссылку налогового органа на информацию, размещенную на официальном сайте ОАО "Рудоавтоматика", как доказательство наличия технического перевооружения, поскольку указанная информация не подтверждает выводы налогового органа и по сути содержит только лишь показатели экономической эффективности применения системы оборудования ОАО "Рудоавтоматика" безотносительно к конкретным выполненным работам, их квалификации в целях налогообложения, которые могут охватываться и понятием ремонта.

Таким образом, налоговый орган не подтвердил достаточными доказательствами наличие условий, установленных в пункте 2 статьи 257 Налогового кодекса РФ, для отнесения произведенных работ к работам по модернизации или техническому перевооружению, а именно материалы дела не содержат доказательств, что увеличилась мощность экскаватора, производительность за единицу времени, грузоподъемность, вместимость ковша, длина стрелы и рукояти, появилось дополнительное оборудование, основное средство приобрело новые качества.

Замена отдельных частей основного средства, принятого в налоговом учете, в качестве единого инвентарного объекта, не влечет изменения его технологического, производственного назначения и эксплуатационных качеств, расходы на такую замену должны быть отнесены к расходам на ремонт основных средств, согласно статье 260 Налогового кодекса РФ.

Довод представителя инспекции о том, что уменьшение времени аварийного простоя экскаватора явилось следствием изменения его технических характеристик, апелляционным судом признается несостоятельным. Уменьшение простоев техники в связи с ее неисправностью не может свидетельствовать о повышении ее технико-экономических показателей, поскольку назначением любого основного средства является его использование в производственной деятельности.

Замена вышедших из строя элементов основных средств на новые с улучшенными показателями является ремонтом, так как целью модернизации, реконструкции, технического перевооружения является улучшение качества или повышение мощностей основного средства. Главной целью ремонта является замена изношенных или неисправных деталей конструкции, устранение выявленных неисправностей, наличие которых делает затруднительной эксплуатацию основного средства. При этом новые детали, установленные на место изношенных, могут быть более современными и улучшать эксплуатационные характеристики самого объекта.

Поскольку при разграничении модернизации и ремонта основных средств определяющее значение имеет изменение технологического или служебного назначения оборудования, или приобретение им других новых качеств, суд первой инстанции правильно указал, что стоимость проведения работ в соответствии с главой 25 Кодекса не является критерием для такого разграничения.

Позиция налогового органа относительно завышения первоначальной стоимости вновь введённого в эксплуатацию основного средства (экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338) основаны на следующем.

11.05.2011 между ООО "Восточно-Бейский разрез" (покупателем) и ОАО "Разрез Изыхский" (продавцом) был заключён договор купли-продажи N ВБР-11/0502/82, по условиям которого продавец обязуется передать в собственность покупателя находившееся в эксплуатации имущество - экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 338, стоимостью 11 328 000 рублей (в том числе НДС - 1 728 000 рублей) вместе со всеми принадлежностями и документами, относящимися к этому имуществу (т. 3 л.д. 17-20).

В соответствии с актом комплектности экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338, подлежащего передаче (приложение к акту о приёме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) от 01.12.2011) обществу были переданы: запасные части, узлы, оборудование, необходимое для комплектации и ремонта на сумму 1 295 031 рубль; запасные части, узлы, оборудование, необходимое для создания оборотного фонда, на сумму 6 376 980 рублей; запасные части, узлы, оборудование, подлежащее утилизации, как лом металлов, на сумму 1 928 889 рублей. Общая стоимость запасных частей, узлов, оборудования составила 9 600 000 рублей (т. 3 л.д. 21-24).

В подтверждение факта приобретения экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338, налогоплательщиком представлены счёт-фактура от 01.12.2011 N 90813871/3000000541,

товарная накладная от 01.12.2011 N 90813871/3000000541 (т. 3 л.д. 100-102).

Согласно инвентарной карточке учёта объекта основных средств (форма N ОС-6) обществом был принят экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 338 на учёт 31.12.2011, первоначальная стоимость которого на дату принятия к учёту составила 84 501 786 рублей 74 копейки (т. 10 л.д. 3).

Налогоплательщиком представлена расшифровка формирования первоначальной стоимости основного средства (т. 10 л.д. 13), согласно которой данная стоимость сложилась из следующих затрат, необходимых для приведения основного средства в рабочее состояние:

9 600 000 рублей - стоимость приобретённого основного средства (контрагент - ОАО "Разрез Изыхский");

661 964 рубля - оснастка бортовая, монтаж (контрагент - ООО "Вист-Групп");

515 000 рублей - ремонт коробки (ООО "Энергострой комплект");

461 068 рублей 77 копеек - аренда крана (ЗАО "СУОС");

43 998 189 рублей 01 копейка - демонтаж, монтаж, наладка (ООО "Бородинский РМЗ");

300 157 рублей - охрана в период демонтажа и капитального ремонта (ООО "ЧОП Цитадель");

386 616 рублей 56 копеек - заработная плата работников ООО "Восточно-Бейский разрез", участвующих в демонтаже и капитальном ремонте экскаватора.

19 005 000 рублей - рама опорная (ОАО "СУЭК");

9 573 791 рубль - товарно-материальные ценности (требования-накладные).

Налоговый орган пришёл к выводу, что обществом был приобретён не экскаватор как единое целое, а набор запасных частей, узлов (в том числе непригодных для использования, подлежащих утилизации как металлолом), большая часть из которых не могла участвовать в формировании первоначальной стоимости основного средства, поскольку была оприходована налогоплательщиком на склад для создания оборотного фонда (в сумме 7 741 876 рублей 52 копейки) либо утилизирована как лом металлов (в сумме 741 385 рублей 50 копеек), а также реализована (в сумме 737 383 рубля 50 копеек).

Из запасных частей, приобретённых у ОАО "Разрез Изыхский", на экскаватор было установлено только пять узлов (стрела (в сборе), вставка стрелы, блок наводки в сборе с обоймой, трансформатор собственных нужд, токоприёмник высоковольтный) на общую сумму 379 354 рубля 48 копеек.

В результате проведённого налоговым органом осмотра оборотного склада, предназначенного для хранения бывших в употреблении материалов и запасных частей, установлено наличие оборудования (запасных частей), оприходованных в результате демонтажа экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338: генератора ГПЭ 85-36 (3 шт.), электродвигателя СДЭ 16-46 (1 шт.), электродвигателя МПВЭ 450/900 (2 шт.), электродвигателя МПЭ 450/900 (5 шт.) (протокол осмотра от 12.02.2015 N 7) (т. 2 л.д. 130-139).

Налоговым органом также установлено, что на монтажной площадке находилась кабина машиниста, демонтированная со спорного основного средства, которая использовалась в качестве вагончика для рабочих (протокол осмотра от 12.02.2015 N 6) (т. 2 л.д. 140-143).

Главный энергетик ООО "Восточно-Бейский разрез", допрошенный налоговым органом в качестве свидетеля, пояснил, что экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 338, был приобретён у ОАО "Разрез Изыхский" в комплектном (рабочем) состоянии. Установленные на экскаваторе генераторы и электродвигатели СДЭ 16-46, МПЭ, МПВЭ 450/900 были в непригодном для эксплуатации состоянии, демонтированы и сданы на склад (взамен установлены генераторы и электродвигатели с экскаватора ЭШ 13/50, заводской номер 34) (протокол допроса от 10.02.2015 N 13) (т. 6 л.д. 81-86).

Из показаний исполнительного директора ООО "Восточно-Бейский разрез" следует, что экскаватор в момент передачи находился на разрезе "Изыхский", в дальнейшем был демонтирован ОАО "ЧРМЗ" и перевезён автотранспортом на монтажную площадку ООО "Восточно-Бейский разрез". На экскаватор установлена новая опорная база стоимостью 19 005 000 рублей, приобретённая у ОАО "СУЭК". Демонтированная с экскаватора опорная база, реализована ООО "Перспектива-С"; генератор, редуктор, шкаф ШКС, электродвигатели - находятся на складе; кабина, контрогруз - на монтажной площадке; лебёдка подъёма стрелы, кран мостовой, механизм шагания (частично), надстройка стрелы, платформа поворотная, редуктор поворота, токоприёмник, ковш с упряжью - утилизированы на металлолом (протокол допроса N 8 от 17.12.2014) (т. 6 л.д. 19-24).

Согласно показаниям главного бухгалтера общества узлы и детали экскаватора, находившиеся в неисправном состоянии, были переданы на склад для создания оборотного фонда; запасные части, непригодные для дальнейшего ремонта, оприходованы как лом металлов. При списании запасных частей, узлов, оборудования общая стоимость основного средства - экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338 в бухгалтерском и налоговом учёте не уменьшалась (протокол допроса N 20 от 13.02.2015) (т. 6 л.д. 110-112).

Согласно выводам налогового органа основное средство было приобретено в нерабочем состоянии. Часть запасных частей, узлов и оборудования, установленных на экскаваторе, сразу были демонтированы, после чего оприходованы на склад либо сданы на лом.

Демонтированные с экскаватора запасные части, узлы, оборудование, в связи с непригодностью для эксплуатации были заменены на запасные части, приобретённые у ОАО "СУЭК" по договору купли-продажи от 14.01.2011 N ВБР-11/0106 (электродвигатели, генератор, токоприёмник, редуктор поворота, редуктор тяги, редуктор подъёма, кран мостовой, лебёдка), по договору поставки от 28.12.2009 N СУЭК-09/879МП/09/091244 (ковш с упряжью, опорная база) (т. 10 л.д. 36-38, 45-62).

На экскаватор так же были установлены запасные части, демонтированные с принадлежащего обществу экскаватора ЭШ 13/50 номер 34 (демонтаж и монтаж экскаватора производился ООО "Бородинский РМЗ" на основании заключённого договора подряда от 25.01.2011 N БРМЗ 20/11/ВБР-11/0110), оприходованы на склад, а затем выданы со склада по требованиям-накладным от 31.10.2011 N 4901511624, от 14.11.2011 N 4901576737, N 4901576956, от 22.11.2011 N 4901628999, от 25.11.2011 N 4901649568, от 18.11.2011 N 4901659065, N 4901659601, от 15.12.2011 N 4901851646 (т. 3 л.д. 10-16, т. 10 л.д. 15, 17 - 23).

Стоимость указанных запасных частей учтена налогоплательщиком при формировании первоначальной стоимости спорного основного средства.

Налоговым органом сделан вывод о том, что в совокупности вышеприведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что приобретённые у ОАО "Разрез Изыхский" запасные части, узлы, оборудование на сумму 9 220 645 рублей 52 копейки не участвовали в формировании первоначальной стоимости основного средства.

Стоимость вновь введённого в эксплуатацию основного средства - экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338, завышена на сумму 9 220 653 рубля 52 копейки (в том числе 7 741 876 рублей 52 копейки - стоимость оборудования, оприходованного на склад, 741 385 рублей 50 копеек - стоимость оборудования, утилизированного как лом металлов, 737 383 рубля 50 копеек - стоимость реализованного оборудования).

На реализованные детали и узлы общество продолжало начислять амортизацию, как на запасные части, составляющие комплектность спорного основного средства.

Завышение первоначальной стоимости основного средства привело к необоснованному увеличению расходов, связанных с производством и реализацией, и нарушению:

- пункта 9 статьи 258 НК РФ (завышение расходов на капитальное вложение в 2012 году в сумме 2 766 196 рублей 03 копейки);

- пункта 2 статьи 259.1 НК РФ (завышение сумм начисленной амортизации за 2012 год в сумме 1 306 259 рублей 37 копеек, за 2013 год - в сумме 1 383 098 рублей 15 копеек).

Как следствие, налоговая база по налогу на прибыль за 2012 год занижена в сумме 4 072 455 рублей 40 копеек, за 2013 год - в сумме 1 383 098 рублей 15 копеек.

Кроме того, налоговый орган квалифицировал завышение первоначальной стоимости экскаватора в качестве грубого нарушения правил учета объектов налогообложения, поскольку нарушение пункта 1 статьи 11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункта 8 А/ПБУ 6/01 "Учет основных средств", пункта 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, статей 274 и 286 120 НК Российской Федерации привело к занижению налоговой базы по налогу на прибыль и неполной уплате налога (т.1 л.д.34).

За указанное нарушение на основании пункта 3 статьи 120 НК РФ общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в сумме 42 936 рублей (с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельств и уменьшения штрафа в 6 раз).

Суд первой инстанции, оценив доводы сторон по данному эпизоду пришел к выводу, что представленные в материалы дела документы в совокупности не подтверждают вывод инспекции о завышении первоначальной стоимости основного средства на общую сумму 9 220 645 рублей 52 копейки.

Суд апелляционной инстанции соглашается с указанным выводом суд первой инстанции, учитывая следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Согласно пункту 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учёт основных средств" ПБУ 6/01, утверждённого приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), единицей бухгалтерского учёта основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признаётся объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определённых самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочленённых предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определённой работы. Комплекс конструктивно сочленённых предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющие общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

Пунктом 7 ПБУ 6/01 установлено, что основные средства принимаются к бухгалтерскому учёту по первоначальной стоимости.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретённых за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

К фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовление основных средств относятся, в том числе, суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования (пункт 8 ПБУ 6/01).

В соответствии с пунктом 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету. Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Как следует из материалов дела, по договору купли-продажи от 11.05.2011 N ВБР-11/0502/82 общество приобрело у ОАО "Разрез Изыхский" экскаватор шагающий 10/70, заводской номер 338, стоимостью 9 600 000 рублей, что подтверждается счёт-фактурой от 01.12.2011 N 90813871/3000000541, товарной накладной от 01.12.2011 N 90813871/3000000541, актом приёма-передачи объекта основных средств от 01.12.2011 по форме ОС-1 (т. 3 л.д. 96-105).

На основании договора N СУЭК-КРА-БРМЗ 78/11 от 07.09.2011 демонтаж узлов и оборудования экскаватора 10/70, заводской номер 338, находящегося на территории промплощадки ОАО "Разрез Изыхский", и обеспечение транспортировки стрелы на промплощадку ООО "Восточно-Бейский разрез" осуществлялись ООО "Бородинский РМЗ" (т. 18 л.д. 1-5).

В соответствии с приказом ООО "Восточно-Бейский разрез" от 23.12.2011 N 670 объект основных средств - экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 338, введён в эксплуатацию с 01.12.2011 (т. 10 л.д. 7).

Указанный объект основных средств принят к бухгалтерскому учёту 31.12.2011 по первоначальной стоимости 84 501 786 рублей 74 копейки (т. 10 л.д. 3).

Как усматривается из расшифровки данных для расчёта СПП-элемента от 23.12.2011, первоначальная стоимость основного средства определена обществом с учётом расходов на доведение его до состояния, пригодного для использования (т. 10 л.д. 13).

Согласно пояснениям, представленным обществом по требованию налогового органа от 10.02.2015 N 14, часть запасных частей, узлов и оборудования, демонтированных с экскаватора, на момент проверки была оприходована на металлолом, продана после оприходования на оборотный склад (канаты, платформа поворотная, база опорная), находилась на оборотном складе (генератор ГПЭ-85/36, электродвигатели, лебёдки тяговая и подъёмная, ковш с упряжью, компрессорная установка), находилась на монтажной площадке для дальнейшего определения назначения - передать в ремонт или оприходовать металлоломом и реализовать (блок наводки в сборе с обоймой, механизм шагания, вспомогательный преобразовательный агрегат, кабина, кран мостовой, шкафы управления, контргруз) (т. 10 л.д. 153).

Включение в состав первоначальной стоимости основного средства расходов на приобретение оборудования, оказание охранных услуг, выполнение работ по ремонту коробки, аренде крана, демонтажу, монтажу, наладке экскаватора в общей сумме 74 901 786 рублей 74 копейки налоговым органом не оспаривается.

При этом, по мнению налогового органа, в состав первоначальной стоимости экскаватора неправомерно включена сумма 9 220 653 рубля 52 копейки - стоимость приобретённых у ОАО "Разрез Изыхский" запасных частей, узлов и оборудования, оприходованных на склад для создания оборотного фонда (в сумме 7 741 876 рублей 52 копейки), утилизированных как лом металлов (в сумме 741 385 рублей 50 копеек) и реализованных (в сумме 737 383 рубля 50 копеек).

Суд первой инстанции обосновано исходил из того, что данный вывод инспекции не соответствуюет пункту 1 статьи 257 НК РФ, поскольку по смыслу указанной нормы включение в первоначальную стоимость основного средства расходов на его приобретение является обязанностью налогоплательщика.

Таким образом, налоговым органом не приведено правовых норм, устанавливающих обязанность общества исключить из первоначальной стоимости объекта основных средств стоимость его составных частей, демонтированных на момент принятия к учёту либо в период эксплуатации.

Приобретение объекта основных средств в состоянии, требующем ремонта, действующим законодательством не запрещено. Понесённые налогоплательщиком расходы на доведение основного средства до состояния, в котором оно пригодно для использования, в силу пункта 1 статьи 257 НК РФ формируют его первоначальную стоимость.

Довод инспекции о том, что общество приобрело у ОАО "Разрез Изыхский" не экскаватор ЭШ 10/70, заводской номер 338, а набор запасных частей, узлов и оборудования, суд апелляционной инстанции считает несостоятельным и документально не подтверждённым.

В представленных в материалы дела документах - спецификации к договору купли-продажи от 11.05.2011 N ВБР-11/0502/82, счёте-фактуре от 01.12.2011 N 90813871/3000000541, товарной накладной от 01.12.2011 N 90813871/3000000541 ОАО "Разрез Изыхский" поставило обществу именно основное средство - экскаватор ЭШ 10/70 N 338.

Подписанный ООО "Восточно-Бейский разрез" и ОАО "Разрез Изыхский" акт комплектности экскаватора ЭШ 10/70 N 338, подлежащего передаче (т. 3 л.д. 24), является приложением к акту приёма-передачи объекта основных средств от 01.12.2011, из буквального содержания которого следует, что по договору купли-продажи от 11.05.2011 N ВБР-11/0502/82 обществу передан объект основных средств - экскаватор ЭШ 10/70 N 338 с инвентарным номером N 4440 (первоначальная дата ввода в эксплуатацию - 01.12.1984, срок полезного использования - 15 лет, завод-изготовитель - Новокраматорский Машиностроительный завод) стоимостью 9 600 000 рублей (т.3 л.д.21-23).

Наличие в акте комплектности экскаватора сведений о наименовании и стоимости отдельных входящих в его состав запасных частей, узлов и оборудования (необходимых для комплектации, создания оборотного фонда либо подлежащих утилизации как лом металлов) не свидетельствует об обратном.

Судом первой инстанции обоснованно приняты во внимание пояснения заявителя о том, что указанный акт был составлен с целью обеспечения комплектности основного средства при его доставке (экскаватор перевозился в разобранном виде).

Объект основных средств, приобретённый обществом по договору купли-продажи от 11.05.2011 N ВБР-11/0502/82, представлял собой единое целое и был предназначен для выполнения определённых технологических функций в качестве средства производства.

Доказательств того, что на момент поставки товара узлы, детали и оборудование, указанные в акте комплектности от 01.12.2011, не являлись неотъемлемыми частями экскаватора ЭШ 10/70, номер N 338, налоговым органом не представлено.

Оснований принимать к учёту приобретённое у ОАО "Разрез Изыхский" по счёту-фактуре от 01.12.2011 N 90813871/3000000541 и товарной накладной от 01.12.2011 N 90813871/3000000541 имущество в качестве материально-производственных запасов и исключать стоимость их части из первоначальной стоимости экскаватора ЭШ 10/70 N 338, у налогоплательщика не имелось.

По мнению инспекции, спорный экскаватор, принятый обществом к учёту в качестве основного средства, был создан из запасных частей, узлов и оборудования, в том числе приобретённых у ОАО "Разрез Изыхский". Между тем, производство экскаваторов не относится к видам деятельности ООО "Восточно-Бейский разрез" (т. 7 л.д. 76).

Суд первой инстанции признаёт обоснованным довод заявителя о том, что приведённые в оспариваемом решении сведения о количестве и стоимости запасных частей, узлов и оборудования, не участвовавших в формировании первоначальной стоимости основного средства (таблица N 3 пункта 2.3 решения инспекции (т.1 л.д.56-60), таблица N 2 решения Управления (т.3 л.д.44-49)), имеют расхождения со сведениями, содержащимися в приходных ордерах и иных документах, представленных налогоплательщиком (т. 10 л.д. 70152, т. 18 л.д. 52-84).

В частности, материалами дела не подтверждается оприходование на оборотный склад электродвигателей МПЭ 450/900 в количестве 5 шт. общей стоимостью 2 196 584 рубля 74 копейки, вспомогательного оборудования стоимостью 42 000 рублей.

Приходные ордера и акты оценки материально-производственных запасов не позволяют достоверно установить, что указанные в них запасные части, узлы и оборудование демонтированы именно со спорного экскаватора.

В ходе судебного разбирательства налоговым органом был скорректирован перечень документов, подтверждающих дальнейшее использование, списание ТМЦ (приходные ордера, акты оценки) по отношению к указанному в оспариваемом решении (т.21 л.д.18-25). Вместе с тем, новые документы отражают совершение хозяйственных операций за период с 11.05.2012 по 17.02.2015, то есть после ввода в эксплуатацию спорного экскаватора.

Действующее налоговое законодательство не предусматривает обязанности налогоплательщика осуществлять изменение первоначальной стоимости основного средства в связи с заменой, снятием или утилизации запасных частей и деталей произведенное в ходе эксплуатации основного средства.

Довод налогового органа о том, что на экскаватор ЭШ 10/70 N 338 установлены запчасти, демонтированные с принадлежащего обществу экскаватора ЭШ 13/50, номер 34, оприходованные на склад, а затем выданы по требованиям-накладным, суд апелляционной инстанции считает несостоятельным. Стоимость указанных запасных частей учтена при формировании первоначальной стоимости спорного основного средства, что не противоречит пункту 1 статьи 257 НК РФ.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что представленные в материалы дела документы в совокупности не подтверждают вывод инспекции о завышении первоначальной стоимости основного средства на общую сумму 9 220 645 рублей 52 копейки.

Первоначальная стоимость экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338 правомерно определена налогоплательщиком как сумма фактических вложений в его приобретение и доведение до состояния, пригодного для использования.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (пункты 7 и 8 Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования.

В данном случае фактическими затратами является полная договорная стоимость основных средств, подлежащая уплате продавцу в соответствии с договором (без учета НДС).

В соответствии с пунктом 1 и статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты, указанные в данной статье.

Все документы по приобретению спорного экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер N 338 оформлены в соответствии с действующим законодательством.

Вывод налогового органа о занижении суммы исчисленного налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет субъекта Российской Федерации и федеральный бюджет на условиях инвестиционного проекта Третий арбитражный апелляционный суд признает необоснованным, поскольку факт завышения обществом расходов не доказан.

Доводы инспекции о завышении налогоплательщиком стоимости принятого к учёту

31.12.2011 основного средства - экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 338 и о необоснованном включении в состав косвенных расходов стоимости затрат, связанных с проведением модернизации экскаватора ЭШ 10/70, заводской номер 301, признаны несостоятельными по основаниям, приведённым выше.

На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции считает, что налоговым органом необоснованно доначислен обществу налог на прибыль в сумме 2 624 163 рубля и общество неправомерно привлечено к налоговой ответственности за грубое нарушение правил учета объектов налогообложения (на основании пункта 3 статьи 120 НК РФ) в виде штрафа в сумме 42 936 рублей.

Выводы налогового органа по эпизоду доначисления налога на имущество организаций основаны на следующих установленных им обстоятельствах.

Согласно регистру движимого имущества ООО "Восточно-Бейский разрез" (т.9 л.д.100-121) к движимому имуществу налогоплательщиком отнесены, в том числе, следующие основные средства:

- слесарное помещение (инвентарный номер 4100-800000123505-0000), дата принятия к бухгалтерскому учёту 12.12.2013, Код по ОКОФ 110000000, амортизационная группа - 7, первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учёту - 598 872 рубля 88 копеек;

- площадка осмотра вагонов (инвентарный номер 4100-800000116048-0000), дата принятия к бухгалтерскому учёту 30.07.2013, Код по ОКОФ 124521024, амортизационная группа - 7, первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учёту - 2 330 508 рублей 48 копеек;

- насосная станция второго подъёма (инвентарный номер 4100-800000004564-0000), дата принятия к бухгалтерскому учёту 09.12.2013, Код по ОКОФ 124521024, амортизационная группа - 7, первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учёту - 5 607 139 рублей 30 копеек;

- ограждение промплощадки (инвентарный номер 4100-800000112201-0000), дата принятия к бухгалтерскому учёту 26.07.2013, Код по ОКОФ 123697050, амортизационная группа - 7, первоначальная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учёту - 370 202 рубля 30 копеек.

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией с целью определения правомерности отнесения вышеуказанных объектов основных средств к движимому имуществу был проведён осмотр данных объектов, в результате которого установлено:

- слесарное помещение представляет собой капитальное сооружение общей площадью 42 кв.м., объект расположен на бетонном фундаменте высотой 1 м. Стены каркасные, утеплённые, обшиты металлопрофилем, потолок каркасный, обшит металлопрофилем, полы бетонные. Кровля обшита металлопрофилем. С одной стороны здания расположена входная металлическая дверь, напротив входной двери расположены автоматические гаражные ворота. Здание предназначено для хранения слесарных инструментов и используется также для стоянки погрузчика (протокол осмотра от 11.02.2015 N 3) (т.2 л.д.127-129).

- площадка осмотра вагонов представляет собой капитальную конструкцию, установленную на бетонном фундаменте. К фундаменту прикреплены металлические опоры, на которых расположены промежуточные балки. На площадку ведут с земли три входа, представляющие собой железобетонные лестницы, прикреплённые сваркой к самой конструкции. Наверху площадки расположена операторская кабина, обшитая металлопрофилем, и четыре металлических откидных мостика для осмотра вагонов. На площадке имеются верхние приходы, ограждённые металлическими поручнями, прикреплённые к основной конструкции. Площадка оснащена электрическими фонарями для работы в ночное время (протокол осмотра от 11.02.2015 N 2) (т. 2 л.д. 121-126).

- насосная станция второго подъёма состоит из здания насосной станции и водонапорной башни. Насосная станция представляет собой капитальное сооружение на земле на бетонном фундаменте, уходящем на три метра под землю. Здание каркасного типа, кровля и стены обшиты металлопрофилем. Водонапорная башня представляет собой капитальное двухуровневое сооружение из бетона, расположенное на земле. Первый уровень (подземный) находится под землёй на глубине три метра, наземная часть имеет высоту четыре метра. На первом уровне расположены насосные агрегаты в количестве 4 штук, качающие воду из скважины. На втором уровне расположена хозяйственно-бытовая часть (протокол осмотра от 11.02.2015 N 1) (т. 2 л.д. 112-115).

- ограждение промплощадки представляет собой капитально-стоящее сооружение на земле (забор). По периметру на бетонном фундаменте, расположенном на земле, забетонированы железные стойки, которые соединены металлическими поперечинами диаметром 60*25 мм. через каждые три метра, к металлическим поперечникам прикреплён металлопрофиль, высота которого составляет два метра (протокол осмотра от 11.02.2015 N 4) (т. 2 л.д. 116-120).

По итогам произведённых осмотров налоговым органом сделан вывод о том, что спорные объекты основных средств (слесарное помещение, площадка осмотра вагонов, насосная станция второго подъёма, ограждение промплощадки) имеют самостоятельное хозяйственное значение, представляют собой капитально-стоящие на земле сооружения, расположены на бетонном фундаменте, то есть имеют прочную связь с земельным участком, в связи с чем в соответствии со статьёй 130 Гражданского Кодекса Российской Федерации (далее - ГК Российской Федерации) относятся к объектам, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно.

Согласно показаниям свидетеля (начальника ремонтно-строительного участка ООО "Восточно-Бейский разрез") объекты основных средств - слесарное помещение, площадка осмотра вагонов, насосная станция второго подъёма, ограждение промплощадки являются капитальными сооружениями, прочно связанными с землёй фундаментом; перемещение данных объектов может привести к несоразмерному ущербу их назначению (т.6 л.д.90-93).

По мнению инспекции, названные объекты, отражённые в бухгалтерском учёте как основные средства, относятся к недвижимому имуществу и подлежат налогообложению налогом на имущество организаций.

В результате неправомерного включения обществом этих объектов в состав движимого имущества налоговая база по налогу на имущество организаций за 2013 год занижена на сумму 1 847 858 рублей 96 копеек, что привело к занижению подлежащего уплате в бюджет налога на имущество организаций за 2013 год в сумме 40 653 рубля, в том числе по объекту слесарное помещение - 1097 рублей, по объекту площадка осмотра вагонов - 25 282 рубля по объекту насосная станция второго подъема - 10 280 рублей, по объекту - ограждение промплощадки - 3994 рубля.

Исследовав представленные доказательства, заслушав представителей сторон и оценив доводы лиц, участвующих в деле по данному эпизоду, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 373 НК РФ общество является плательщиком налога на имущество организаций.

Налоговая база по налогу на имущество организаций определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения (пункт 1 статьи 375 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признаётся движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесённое в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учёта, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

В силу подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период) не признаётся объектом налогообложения по налогу на имущество организаций движимое имущество, принятое с 1 января 2013 года на учёт в качестве основных средств.

Согласно пункту 1 статьи 375 Кодекса налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, если иное не предусмотрено указанной статьей. При определении налоговой базы как среднегодовой стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения, такое имущество учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.

Порядок учета организацией объектов основных средств и формирования их стоимости регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01", утвержденным приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н (далее - Методические указания).

Из материалов дела следует и не оспаривается налоговым органом, что обществом в 2013 году приняты к бухгалтерскому учёту объекты основных средств:

- слесарное помещение КУСОПП, инвентарный номер 4100-800000123505-0000, дата принятия к бухгалтерскому учёту - 12.12.2013 (инвентарная карточка объекта основных средств от 31.12.2013, акт о приёме-передаче от 12.12.2013 N 12/5) (т. 21 л.д. 55-60);

- площадка осмотра вагонов, инвентарный номер 4100-800000116048-0000, дата принятия к бухгалтерскому учёту - 30.07.2013 (инвентарная карточка объекта основных средств от 31.12.2013, акт о приёме-передаче от 29.07.2013 N 7/8) (т. 21 л.д. 92-93, 126-128);

- насосная станция второго подъёма, инвентарный номер 4100-800000004564-0000, дата принятия к бухгалтерскому учёту 09.12.2013 (инвентарная карточка объекта основных средств от 31.12.2013, акт о приёме-передаче от 29.07.2013 N 7/8) (т. 22 л.д. 35-39);

- ограждение промплощадки N 1, инвентарный номер 4100-800000112201-0000, дата принятия к бухгалтерскому учёту - 26.07.2013 (инвентарная карточка объекта основных средств от 31.12.2013, акт о приёме-передаче от 25.07.2013 N 7/6) (т. 21 л.д. 41-42, 48-50).

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что налоговый орган не доказал отнесение указанных объектов основных средств: ограждение промплощадки N 1, слесарное помещение КУСОПП и площадка осмотра вагонов к недвижимому имуществу, исходя из следующего.

Пунктом 1 статьи 130 ГК РФ определено, что к недвижимым вещам (недвижимое имущество, недвижимость) относятся земельные участки, участки недр и всё, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершённого строительства.

Вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги, признаются движимым имуществом. Регистрация прав на движимые вещи не требуется, кроме случаев, указанных в законе (пункт 2 статьи 130 ГК РФ).

Согласно пункту 10 статьи 1 Градостроительного кодекса Российской Федерации объект капитального строительства - здание, строение, сооружение, объекты, строительство которых не завершено (объекты незавершенного строительства), за исключением временных построек, киосков, навесов и других подобных построек.

Недвижимое имущество как объект права характеризуется не только физической, но и юридической связью с землей. Вещи, недвижимые по их природе, подразделяются на две категории: а) объекты, составляющие единое целое с земельными участками, б) объекты, прочно связанные с землей, перемещение которых без соразмерного ущерба их назначению невозможно.

В силу специфики рассматриваемых взаимоотношений доводы о том, что спорные объекты являются недвижимым имуществом, должны быть подтверждены достоверными доказательствами, бесспорно свидетельствующими о данном факте.

Между тем, выводы налогового органа не основаны на безусловных доказательствах того, что слесарное помещение, площадка осмотра вагонов и ограждение промплощадки являются объектами капитального строительства и не могут быть перемещены и использоваться в другом месте.

Доказательств того, что сотрудники налогового органа обладают специальными познаниями в данной области, инспекцией не представлено.

Показания свидетеля (начальника ремонтно-строительного участка ООО "Восточно-Бейский разрез"), согласно которым спорные объекты основных средств являются капитальными сооружениями, не принимаются, поскольку наличие у данного лица специальных познаний в соответствующей области материалами дела также не подтверждено.

Между тем в отношении указанных трёх объектов (слесарное помещение, площадка осмотра вагонов, ограждение промплощадки) обществом представлены в материалы дела заключения специалистов Алтайского филиала ФГУП РХ УТИ от 25.01.2016, из которых следует, что данные объекты являются движимым. Заключения содержат фотоснимки спорных объектов.

Согласно указанным заключениям слесарное помещение, расположенное на территории погрузочно-складского комплекса (ПСК) (дробление и сортировка) ООО "Восточно-Бейский разрез" - временное одноэтажное сооружение, выполненное из легко возводимых конструкций без фундамента, предназначенное для обслуживания автотранспорта. Указанное сооружение не связано прочно с землёй, его перемещение возможно без нанесения несоразмерного ущерба, существует возможность повторного применения. Слесарное помещение является сооружением вспомогательного использования, не относится к объектам капитального строительства и не является объектом недвижимого имущества.

Описание данного объекта в протоколе осмотра от 11.02.2015 (т. 2 л.д. 127-129) относительно наличия фундамента высотой 1 метр бетонного пола, не соответствует сведениями, изложенными в заключении специалиста Алтайского филиала ФГУП РХ УТИ, согласно которым фундамент отсутствует, полы деревянные. Заключение специалиста сопровождено фотоснимками, из которых не усматривается наличие фундамента и бетонного пола.

Площадка осмотра вагонов, расположенная на территории ст.Сборочная на железнодорожном пути N 18 (северо-восточная часть Бейского района) выполнена из легко возводимых металлических конструкций без фундамента; представляет собой пространственную стержневую конструкцию. В качестве основания конструкции служат бетонные блоки, заглубленные на 10-20 см. относительно поверхности земли. Для подъёма на площадку осмотра вагонов предусмотрены три лестницы с ограждениями, расположенные с трёх сторон площадки. Демонтаж конструкций сооружения площадки осмотра вагонов возможно произвести без причинения физического разрушения и без нанесения несоразмерного ущерба, а также с возможностью повторного использования. Рассматриваемое сооружение в связи с отсутствием фундамента не связано прочно с землёй, является временным объектом, не относящимся к объектам капитального строительства и объектам недвижимого имущества.

Ограждение территории промышленной площадки ООО "Восточно-Бейский разрез" состоит из пяти отдельно стоящих ограждающих элементов, не связанных между собой, общей протяжённостью 126, 98 м. Ограждение выполнено из листов металлопрофиля высотой 2 м., которые закреплены между металлическими стойками сечением 100*100 мм., высотой 2,4 м., с шагом 3 м. Металлические стойки закреплены на глубину 0,5 м. гравийно-песчаной смесью, на глубину 10-20 см. от поверхности земли залиты бетоном. Ограждение территории является элементом внешнего благоустройства, не связано прочно с землёй, его перемещение возможно без нанесения несоразмерного ущерба, существует возможность повторного применения. На территории промышленной площадки ООО "Восточно-Бейский разрез" ограждение является сооружением вспомогательного назначения. Оно относится к капитальным ограждениям (рассчитанным на длительный срок эксплуатации, изготавливаемым из прочных строительных материалов), но не является объектом недвижимого имущества.

Суд апелляционной инстанции отклоняет довод налогового органа о том, что заключения Алтайского филиала ФГУП РХ УТИ нельзя отнести к допустимым доказательствам, составленные заключения специалистов Алтайского филиала ФГУП РХ УТИ содержат недостоверные сведения и не соответствуют первичным документам общества, по которым данные объекты были поставлены на учет.

В рамках проведённой налоговой проверки инспекция не реализовала в соответствии со статьями 95 и 96 НК РФ свои права на привлечение к участию в мероприятиях налогового контроля специалиста в области определения категории спорных объектов, не назначила проведение соответствующей экспертизы на предмет установления прочности связи объектов с землёй для определения их статуса (движимое или недвижимое имущество).

В соответствии с выданным саморегулируемой организацией свидетельством N П-667-2012-1901014917-93 о допуске к определённым видам работ, которые оказывают влияние на безопасность объектов капитального строительства, ГУП РХ УТИ предоставлено право выполнения работ по обследованию строительных конструкций зданий и сооружений; подготовке технологических решений зданий, сооружений и их комплексов; организации подготовки проектной документации (документы представлены в электронном виде 04.02.2016 - т.17 л.д.102).

Учитывая изложенное ГУП РХ УТИ является организацией уполномоченной определять свойства и характеристики зданий и сооружений.

Суд апелляционной инстанции учитывает довод общества о том, что спорные объекты не имеют прочной связи с землёй в силу пункта 1 статьи 130 ГК Российской Федерации, не относятся к недвижимому имуществу, подтвержденный организацией, обладающей необходимой компетенцией для определения статуса таких объектов.

Кроме того, из заключений ГУП РХ "Управление технической инвентаризации" от 25.01.2016 следует, что функциональное назначение слесарного помещения, площадки осмотра вагонов и ограждения промплощадки позволяет квалифицировать их в качестве строений вспомогательного использования.

Следовательно, данные строения не имеют самостоятельного хозяйственного назначения, не являются отдельными объектами гражданского оборота, выполняя обслуживающую функцию по отношению к соответствующему земельному участку, поэтому не могут рассматриваться в качестве объектов недвижимого имущества.

Данный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда, изложенной в постановлении от 24.09.2013 N 1160/13 по делу N А76-1598/2012.

Согласно правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, данной в постановлении от 17.01.2012 N 4777/08, объекты, хотя прочно связаны с землей, но не имеющие функционального самостоятельного значения не признаются недвижимостью. Эти сооружения рассматриваются в качестве улучшения того земельного участка, для обслуживания которого возведены, а потому следуют его юридической судьбе. Аналогичное толкование содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.09.2013 N1160/13.

Таким образом, налоговым органом не представлено доказательств, достоверно подтверждающих тот факт, что вышеуказанные спорные объекты являются капитальными строениями, и достоверно опровергающих то, что по своим техническим характеристикам данные объекты не относятся к понятию "недвижимое имущество", являются временными сооружениями, которые возведены на период осуществления определённой деятельности и подлежат демонтажу после того, как исчезнет необходимость в их использовании.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерном доначислении обществу налога на имущество организаций в сумме 30 373 рубля (1 097 рублей + 25 282 рубля + 3 994 рубля).

В отношении объекта "насосная станция второго подъема" арбитражный суд первой инстанции пришел выводу о том, что данный объект подлежит отнесению к недвижимому имуществу, в связи с чем в силу подпункта 8 пункта 4 статьи 374 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.11.2012 N 202-ФЗ) подлежит налогообложению налогом на имущество организаций.

Выводы о правомерности доначисления обществу налога на имущество организаций в сумме 10 280 рублей по указанному объекту не оспариваются налоговым органом, возражения по данному факту налогоплательщиком не заявлены, в связи с чем суд апелляционной инстанции, руководствуясь пунктом 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не осуществляет проверку решения суда первой инстанции в этой части.

Таким образом, решение налогового органа в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 2 569 884 рубля, начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 293 855 рублей 13 копейки, привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 65 897 рублей, доначисления налога на прибыль организаций в сумме 2 624 163 рубля, доначисления налога на имущество в сумме 30 373 рубля, привлечения к налоговой ответственности на основании пункта 3 статьи 120 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 42 936 рублей, предложения уплатить обозначенные суммы налогов, пени и штрафов не соответствует положениям Налогового кодекса Российской Федерации и нарушает права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской деятельности, поскольку незаконно возлагает на него обязанность по уплате в бюджет денежных средств, в связи с чем с учётом положений части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежит признанию в указанной части незаконным.

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, основания для его отмены в порядке статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражным судом апелляционной инстанции не установлены.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Кодекса ответчик освобожден от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "16" января 2017 года по делу N А74-9259/2015 в обжалуемой части оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

Д.В. Юдин

Судьи

Н.А. Морозова Е.В. Севастьянова