Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 8 января 2024 г. N 09АП-80319/23 по делу N А40-161670/2023

город Москва

8 января 2024 г.

дело N А40-161670/23

Резолютивная часть постановления оглашена 19.12.2023.

Полный текст постановления изготовлен 08.01.2024.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующий судья Маркова Т.Т., судьи Сумина О.С., Кочешкова М.В.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Аверьяновой К.К.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Бриз-21"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.10.2023 по делу N А40-161670/23,

по заявлению ООО "Бриз-21"

к ИФНС России N 13 по г. Москве

о признании недействительным решения;

при участии:

от заявителя - не явился, извещен;

от заинтересованного лица - Беджанян М.А. по доверенности от 14.11.2023, Коршунов М.Н. по доверенности от 17.05.2023;

установил: решением Арбитражного суда г. Москвы от 04.10.2023 в удовлетворении заявленных ООО "Бриз-21" требований о признании незаконным решения ИФНС России N 13 по г. Москве решения N 28-16/1229-02 от 04.04.2023, отказано.

Налогоплательщик не согласился с выводами суда, обратился с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить, по мотивам, изложенным в жалобе, представитель в судебное заседание не явился, информация о принятии апелляционной жалобы вместе с соответствующим файлом размещена в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте Девятого арбитражного апелляционного суда (www.9aas.arbitr.ru) и Картотеке арбитражных дел по веб-адресу: www.//kad.arbitr.ru/) в соответствии положениями ч. 6 ст. 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Представители налогового органа в судебном заседании возражали против удовлетворения апелляционной жалобы, представлен отзыв, который приобщен к материалам дела.

Дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, что налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка представленной ООО "Бриз-21" уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2022, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 21.02.2023 N 28-16/761-02 и принято решение от 04.04.2023 N 28-16/1229-02 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе проверки налоговым органом установлено неправомерное занижение суммы налогооблагаемой базы по реализации услуг, что повлекло занижение суммы НДС, исчисленной с операций по реализации услуг аренды в размере 2.500.000 руб., что привело к неуплате НДС в размере 2.500.000 руб., налогоплательщик привлечен в ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 250.000 руб.

Решением УФНС России по г. Москве от 05.06.2023 N 21-10/062305@ апелляционная жалоба заявителя оставлена без удовлетворения, что послужило основанием для обращения с настоящим заявлением в арбитражный суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции, руководствуясь положениями ст. 3, ст. ст. 168, 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводам о доказанности налоговым органом наличия недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах.

Рассмотрев повторно материалы дела, проверив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта, исходя из следующего.

Подпунктом 6 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность налогоплательщиков представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

Согласно п. 1 ст. 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В ходе проведения налоговой проверки должностными лицами налогового органа проверяются, анализируются, сопоставляются и оцениваются документы и информация, имеющие значение для формирования выводов о правильности исчисления, удержания и уплаты (перечисления) налогов и сборов, а также для принятия обоснованного решения по результатам проверки. Формы регистров бухгалтерского учета утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (ч. 5 ст. 10 Закона N 402-ФЗ).

Положения ст. ст. 169, 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации, Закона N 402-ФЗ в их взаимосвязи указывают на то, что основанием для вычета по НДС является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика-покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры.

В обоснование своей позиции обществом указано на то, что вынесении обжалуемого решения инспекцией нарушены существенные условия процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку заявителю не представлены материалы проверки к акту налоговой проверки, а именно не представлен экземпляр договора ООО "Ритм"; общество указывает на то, что исчисленные суммы по договору о краткосрочной аренде по взаимоотношениям с ООО "Ритм" отражены в декларации правомерно; ранее отраженная в счетах-фактурах, выставленных в адрес арендатора нежилых помещений ООО "Ритм", стоимость арендной платы указана некорректно по причине технической ошибки, в связи с чем обществом подана уточненная налоговая декларация.

Из материалов дела следует, что основным видом деятельности ООО "Бриз-21" является аренда и управление собственным или арендованным нежилым недвижимым имуществом.

ООО "Бриз-21" является собственником нежилых помещений по адресу: Москва, Гамсоновский переулок, дом 2, в том числе в стр. 1 - 13 по указанному адресу.

ООО "Бриз-21" 25.04.2022 представлена первичная декларация за 1 квартал 2022, согласно которой в разделе 9 декларации сумма доходов, полученных от сдачи в аренду ООО "Ритм" составила 72.500.000 руб., в том числе НДС - 14.500.000 руб.

08.11.2022 ООО "Бриз-21" представлена уточненная налоговая декларация по НДС за 1 квартал 2022 (номер корректировки 1), согласно которой в разделе 9 декларации сумма доходов, полученных от сдачи в аренду ООО "Ритм" составила 60.000.000 руб., в том числе НДС 12.000.000 руб.

В ходе проверки первичной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2022, ООО "Ритм" в ответ на поручение от 22.06.2022 N 28-21/7929-02 представлен договор краткосрочной аренды нежилого помещения от 01.09.2021 N 0001-БЗ/21А, по условиям которого ООО "Бриз-21" предоставляет ООО "Ритм" в аренду нежилые помещения.

Согласно п. 4.1.1 договора аренды базовая арендная плата составляет 24.166.666, 67 руб. в месяц, и кроме того арендатор сверх этой указанной суммы уплачивает НДС 20 %, общая сумма составляет 29.000.000 руб. в месяц, что соответствует сумме дохода, отраженной ООО "Бриз-21" в первичной налоговой декларации за 1 квартал 2022 (24.166.666, 67 * 3 = 72.500.000).

Срок действия договора до 31.07.2022.

В связи с установленными противоречиями между сведениями, отраженными в уточненной налоговой декларации ООО "Бриз-21" и документами, имеющимися у налогового органа, в адрес ООО "Бриз-21" направлено требование от 14.11.2022 N 28-21/34764-02 о предоставлении пояснений по факту установленных противоречий и необходимости представить уточненную налоговую декларацию.

В ответ на требование заявителем представлены договор долгосрочной аренды от 01.09.2021 N 0001-БЗ/21А, счета-фактуры от 31.01.2022 N 1, от 28.02.2021 N 2, от 31.03.2022 N 3, акт-приема передачи от 01.09.2021. Срок действия договора до 31.07.2022. Обществом даны пояснения о том, что при определении правильности определения базы для исчисления НДС ошибок и противоречий не имеется. Стоимость арендной платы в соответствии с указанным договором за 1 квартал 2022 не изменилась. В связи с чем, ООО "Бриз-21" не обязано вносить исправления в налоговую декларацию по НДС.

В соответствии с представленным ООО "Бриз-21" договором краткосрочной аренды нежилого помещения от 01.09.2021 N 0001-БЗ/21А, заключенного с ООО "Ритм" базовая арендная плата составляет 20.000.000 руб. в месяц, и кроме того арендатор сверх этой указанной суммы уплачивает НДС 20 %, общая сумма составляет 24.000.000 руб. (20.000.000 * 3 = 60.000.000).

Инспекцией установлено, что сумма базовой арендной платы, в договорах аренды за одним и тем же номером и датой, представленным ООО "Бриз-21" и ООО "Ритм", отличается.

При этом, согласно информационному ресурсу налоговых органов ООО "Ритм" представлена только первичная декларация по НДС за 1 квартал 2022, уточненные декларации контрагентом в инспекцию не подавались, что подтверждается реестром налоговых деклараций по НДС за 2022.

Вместе с тем, заявитель в обоснование довода о представлении ООО "Ритм" уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2022 доказательств данного обоснования не представлено.

НДС по счетам-фактурам от 31.01.2022 N 1, от 28.02.2022 N 2, от 31.03.2022 N 3, отраженным в первичной декларации ООО "Бриз-21" и выставленным в адрес ООО "Ритм" принят указанным контрагентом к вычету, что подтверждается книгой покупок ООО "Ритм" за 1 квартал 2022.

В адрес ООО "Бриз-21" инспекцией направлено требование от 15.12.2022 N 28-21/47647-02 о представлении счетов-фактур, выставленных в адрес ООО "Ритм" и отраженных в разделе 9 первичной налоговой декларации, актов о приеме-передачи оказанных услуг по таким счетам-фактурам, платежных поручений о возврате ООО "РИТМ" на счет ООО "Бриз-21" излишне уплаченных денежных средств по договору аренды от 01.09.2021, регистров бухгалтерского учета, оборотно-сальдовых ведомостей за 1 квартал 2022.

ООО "Бриз-21" документы по требованию органа налогового контроля не представлены.

В соответствии со ст. 52 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

Налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором совершены указанные ошибки (искажения) ст. 54 названного Кодекса.

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей (п. 1 ст. 81 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено данной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Данные, содержащиеся в первичных учетных документах, подлежат своевременной регистрации и накоплению в регистрах бухгалтерского учета.

Записи в регистры бухгалтерского учета необходимо производить по мере совершения операций и принятия к бухгалтерскому учету первичного (сводного) учетного документа, но не позднее следующего дня после получения первичного (сводного) учетного документа, как на основании отдельных документов, так и на основании группы однородных документов.

При уменьшении цены и (или) количества поставленных товаров (работ, услуг, имущественных прав) продавцу необходимо заполнить корректировочный счет-фактуру в общем порядке с учетом особенностей, установленных п. п. 2, 4 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 (в редакции от 02.04.2021) "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость".

Эти данные продавец должен учесть при составлении книги покупок, а покупатель - при заполнении книги продаж (п. 4 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры, п. п. 2, 12 Правил ведения книги покупок, п. п. 2, 14 Правил ведения книги продаж, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 26.12.2011 N 1137 (в редакции от 02.04.2021) "О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по НДС").

Корректировочный счет-фактура служит основанием для применения вычета по НДС (ст. 168, п. 1 ст. 169, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ).

Если продавцом составлен корректировочный к первичному счету-фактуре, который был выставлен при отгрузке товаров (работ, услуг, имущественных прав) в прошлом периоде, то продавец регистрирует его по общим правилам (п. 10 ст. 154, п. 13 ст. 171, п. 10 ст. 172 НК РФ, п. 2 Правил ведения книги продаж, п. п. 2, 12 Правил ведения книги покупок) - при уменьшении стоимости поставки корректировочный счет-фактура регистрируется в книге покупок в любом квартале в течение 3-х лет с момента его составления.

В этом случае продавец вправе принять НДС к вычету.

При этом у продавца должен быть документ, подтверждающий согласие покупателя на уменьшение цены или количества товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Срок выставления корректировочного счета-фактуры продавцом - 5 календарных дней с даты составления документов, которые подтверждают согласие или уведомление покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Такими документами, в том числе, являются договор или дополнительное соглашение.

Таким образом, при внесении налогоплательщиком изменений, корректировок в бухгалтерскую, налоговую и иную отчетности, необходимо руководствоваться нормами бухгалтерского и налогового права, а именно: внести соответствующие исправления в регистры бухгалтерского учета (на основании Плана счетов), налогового учета и иного учета (разработанного в соответствии с законодательством о налогах и сборах и Учетной политикой организации).

Исправления вносятся и на основании документов, служащих основанием для внесения корректировок (дефектные ведомости, претензионные акты, акты сверок, дополнительного соглашения, приказы, распоряжения, экспертизы и т.д.)

То есть, в случае уменьшения стоимости услуг продавец - обязан не позднее 5 рабочих дней с момента согласования изменения стоимости услуг составить корректировочный счет-фактуру и зарегистрировать его в книге покупок.

Из материалов дела следует, что счета-фактуры, отраженные в книгах продаж ООО "Бриз - 21", представленных с первичной и уточенной декларациями по НДС, счета-фактуры, отраженные в книге покупок контрагента (ООО "Ритм") имеют одни и те же номера и даты. Отличие заключается только в стоимости продаж (покупок) с НДС, стоимости продаж (покупок) без НДС и непосредственно сумме НДС.

ООО "Бриз-21" корректировочные счета-фактуры, составленные к первичным счетам-фактурам, отраженным в книге продаж к первичной налоговой декларации не представлены. В книге продаж к уточненной налоговой декларации номера и даты корректировочных счетов-фактур, в соответствующих графах, относительно первичных счетов-фактур не проставлены.

В книге покупок ООО "Бриз-21" к уточненной налоговой декларации за 1 квартал 2022 корректировочные счете-фактуры не зарегистрированы.

Кроме того, ООО "Бриз-21" и ООО "Ритм" входят в группу компаний "Русь-Ойл" с единым центром управления.

Из условий договора N 0001-БЗ/21А от 01.09.2021 в обоих экземплярах в п. 4.2 отражено, что плата базовой арендной по договору осуществляется ежемесячно не позднее 10-го числа расчетного месяца.

Инспекцией установлено отсутствие перечислений денежных средств по договору за необходимый период с момента заключения договора.

ООО "Бриз-21", являясь собственником помещений, не предпринимает действий по взысканию арендных платежей с ООО "Ритм" и дальнейшей уплаты налогов.

Денежные средства, поступавшие на расчетные счета ООО "Ритм" от арендаторов, перечисляются на счета подконтрольных компаний группе.

Кроме того, в соответствии с п. 4.4. договора допустимы изменения в сумме арендной платы на 15 %.

Из анализа с допустимым отклонением в 15 % следует, что в договоре N 0001-БЗ/21А от 01.09.2021 ООО "Бриз - 21" данное отклонение составляет более 15 % в нарушение п. 4.4 договора.

Таким образом, выводы инспекции о неправомерном занижении налоговой базы по НДС в результате необоснованного занижения арендной платы, что привело к неуплате налога в размере 2.500.000 руб., являются обоснованными.

Пунктом 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога (сбора).

Доводы общества о несоблюдении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки отклоняются, по следующим основаниям.

Пунктом 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено безусловное основание отмены решения налоговой инспекции не только в случае непредставления налогоплательщику возможности участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, но и в случае необеспечения возможности представления объяснений по материалам проверки, в том числе полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля.

Законодательством о налогах и сборах возложена на налоговый орган обязанность по ознакомлению налогоплательщика с материалами налоговой проверки.

Отсутствие обеспечения прав налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки, представление пояснений, участие в рассмотрении материалов проверки в любом случае влечет признание таких процессуальных нарушений, как необеспечение права на защиту, что относится к категории существенных и, как следствие, влечет за собой отмену решения налогового органа.

Согласно ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации основанием для отмены решения, которое принято по итогам налоговой проверки, является только не обеспечение налогоплательщику возможности участвовать в рассмотрении материалов проверки и представлять объяснения.

Все прочие нарушения процедуры проверки не являются безусловным основанием для отмены решения, которое принято по ее итогам.

Из материалов дела следует, что общество ознакомлено с материалами выездной налоговой проверки, заявителю предоставлена возможность на представление соответствующих возражений по результатам проведенных мероприятий налогового контроля, в том числе, дополнительных; заявитель надлежащим образом извещен о датах рассмотрения материалов налоговой проверки и результатах их рассмотрения; налоговым органом соблюдены права общества в соответствии с законодательством о налогах и сборах; действия инспекции соответствуют требованиям ст. ст. 89, 100, 101 Налогового кодекса Российской Федерации и направлены на обеспечение возможности участия налогоплательщика в рассмотрении материалов проверки.

Порядок оформления результатов налоговой проверки и рассмотрения её материалов установлен ст. ст. 100 и 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно п. 14 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены решения является только нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

К существенным относятся следующие условия: обеспечение права проверяемого налогоплательщика участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя; обеспечение права налогоплательщика представлять объяснения.

Таким образом, если налогоплательщик надлежащим образом извещен, но не воспользовался своим правом присутствовать при рассмотрении материалов налоговой проверки, решение по итогам проверки может быть принято в его отсутствие.

В рассматриваемом случае акт налоговой проверки от 21.02.2023 N 28-16/761-02 направлен по телекоммуникационным каналам связи (ТКС) и получен обществом 22.02.2023.

В самом акте налоговой проверки изложены обстоятельства и сведения, отражена полная информация как относительно источников сведений, так и ее содержания.

Судом установлено, что право налогоплательщика на ознакомление с материалами проверки, участие в процессе их рассмотрения и представление объяснений (возражений) по всем обстоятельствам, выявленным налоговым органом и отраженным в акте проверки инспекцией не нарушены.

Налогоплательщик, в отношении которого проведена проверка, надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки извещен, что подтверждается извещением о времени и месте рассмотрения материалов проверки от 13.03.2023 N 28-16/1455-02, получено заявителем 14.03.2023 по ТКС.

Рассмотрение назначено на 30.03.2023.

Таким образом, права заявителя, предусмотренные п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации на представление письменных возражений не нарушены.

Налогоплательщиком в сроки, установленные п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, возражения по акту камеральной налоговой проверки не представлены.

На рассмотрение материалов налоговой проверки 30.03.2023 представители общества, которое надлежащим образом извещено, не явились.

В связи с этим, как следует из протокола рассмотрения материалов налоговой проверки от 30.03.2023 N 28-16/1799-02, инспекцией без участия надлежащим образом извещенных представителей общества рассмотрены материалы камеральной налоговой проверки.

Следует отметить, что договор от 01.09.2021 N 0001-БЗ/21А, акт приема-передачи к данному договору от 01.09.2021 подписаны генеральным директором ООО "Ритм" Шевчук Н.В. и генеральным директором ООО "Бриз - 21" Соколовым А.В. и заверены печатями данных организаций. На основании данных документов следует, что ООО "Бриз - 21" располагает экземпляром договора от 01.09.2021 N 0001-БЗ/21А, представленным ООО "Ритм" в инспекцию во исполнения поручения об истребовании документов.

Обществу обеспечена возможность участвовать и представлять возражения при вынесении обжалуемого решения.

Доводы апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции в полном объеме и отклонены, налоговым органом не допущено существенных нарушений процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, а налогоплательщиком не представлено доказательств, свидетельствующих о незаконности оспариваемого решения.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда г. Москвы от 04.10.2023 по делу N А40-161670/23 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

Т.Т. Маркова

Судьи

О.С. Сумина М.В. Кочешкова