Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 29 декабря 2020 г. N 02АП-661/20 по делу N А29-10922/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 11 мая 2021 г. N Ф01-1562/21 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Киров

29 декабря 2020 г.

Дело N А29-10922/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 22 декабря 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 29 декабря 2020 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Немчаниновой М.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Хоровой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Сабашниковой М.М.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя - Тимина Н.Н., действующего на основании доверенности от 09.10.2020,

представителей ответчика - Хомченко С.Т., действующего на основании доверенности от 16.12.2019 (во Втором арбитражном апелляционном суде), Минаевой Ю.М., действующей на основании доверенности от 03.09.2019, Опариной Т.Н., действующей на основании доверенности от 06.07.2020 (в Сосногорском городском суде Республики Коми),

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПечораЭнергоРесурс"

на решение Арбитражного суда Республики Коми от 02.12.2019 по делу N А29-10922/2019,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПечораЭнергоРесурс" (ИНН: 1115005208, ОГРН: 1071108003141)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Коми (ИНН: 1102044440, ОГРН: 1041100616391)

о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ПечораЭнергоРесурс" (далее - ООО "ПЭР", Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Республике Коми (далее - Инспекция, налоговый орган) от 23.01.2019 N 15-08/6 в части доначисления налога на имущество организаций в размере:

- 4 016 023 рублей 01 копейки в отношении объекта "Цех по производству топливных гранул", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 2 853 872 рублей 28 копеек в отношении объекта "Цех по производству эфирных масел", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 2 691 270 рублей 50 копеек в отношении объекта "Периодические сушильные камеры" соответствующих сумм пени и штрафа;

- 612 553 рублей 55 копеек в отношении объекта "Насосная станция пожарного водопровода", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 1 916 095 рублей 20 копеек в отношении объекта "Тепловые сети", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 224 375 рублей 11 копеек в отношении объекта "Водозаборная скважина", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 21 413 рублей 45 копеек в отношении объекта "Операторская расходного склада дизтоплива", соответствующих сумм пени и штрафа;

- 3 951 982 рублей 92 копеек вследствие занижения первоначальной стоимости имущества в результате невключения в стоимость объектов капитального строительства (котельной, гаража с АБК, операторской участка загрузки круглого леса, операторской биржи сырья, цеха лесопиления, участка сортировки доски, сушильного тоннеля и цеха по производству мебельного щита) процентов по займам;

- уменьшения заявленных убытков по налогу на прибыль организаций на сумму 10 953 411 рублей, связанных с отнесением к косвенным расходам услуг по доставке лесоматериалов.

Решением Арбитражного суда Республики Коми от 02.12.2019 Обществу в удовлетворении заявленных требований отказано.

ООО "ПЭР" с принятым решением суда не согласилось, и обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми от 02.12.2019 отменить и принять по делу новый судебный акт.

Заявитель жалобы указывает, что условиями договоров займа заключенных Обществом с Westberg United Limited было предусмотрено начисление и выплата процентов на дату возврата займа; на основании договора цессии права требования по 9 договорам займа перешли к новому кредитору - Pechora Wood LTD (единственный учредитель ООО "ПЭР"), которым в свою очередь было принято решение о прекращении обязательств по займу и процентам в целях пополнения чистых активов Общества. По мнению Общества, проценты по договорам займа не подлежат включению в стоимость инвестиционных активов в связи с отсутствием у Общества обязанности по их уплате.

Также Общество не согласно с выводом суда о правомерном доначислении Инспекцией налога на имущества, в связи с несвоевременным включением Обществом в состав основных средств объектов капитального строительства. Общество указывает, что после подписания акта приемки законченного строительством объекта от 11.01.2014, акта итоговой проверки при строительстве от 09.06.2014 и заключения от 10.06.2014, им проводился пробный выпуск продукции, пуско-наладочные работы, допоставка оборудования; были произведены капитальные вложения, увеличивающие первоначальную стоимость объекта в части установки нового оборудования и замены старого. Общество считает, что невозможность использования в хозяйственной деятельности имущества, требующего доработки, препятствует формированию его первоначальной стоимости и учету в качестве основного средства.

Кроме того, Общество считает, что правомерно включало в состав косвенных расходов по налогу на прибыль стоимость услуг по доставке лесоматериалов. Ссылаясь на положения пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), Общество указывает, что перечень затрат, которые могут быть отнесены к прямым расходам является закрытым, соответственно материальные затраты, указанные в подпункте 6 пункта 1 статьи 254 НК РФ (расходы на приобретение услуг производственного характера, выполняемые сторонними организациями и структурными подразделениями налогоплательщика), относятся к косвенным расходам. Подробно доводы заявителя изложены в апелляционной жалобе.

В соответствии со статьей 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебное заседание проведено с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Сосногорского городского суда Республики Коми, куда явились представители Инспекции.

В судебном заседании представитель ООО "ПЭР" поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе.

В судебном заседании и в отзыве на апелляционную жалобу представители Инспекции указали на законность принятого судебного акта, в удовлетворении жалобы просят отказать.

Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка в отношении ООО "ПЭР" по вопросам соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по налогу на доходы физических лиц за период с 30.06.2014 по 31.12.2016. В ходе проверки, налоговый орган, в том числе пришел к выводам о неправомерном занижении налогооблагаемой базы по налогу на имущество организаций и уменьшении заявленных убытков по налогу на прибыль организаций.

Выявленные нарушения отражены в акте проверки от 27.11.2018 N 15-08/6 (т. 5 л.д. 57-131).

По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика исполняющим обязанности начальника Инспекции принято решение от 23.01.2019 15-08/6 о привлечении ООО "ПЭР" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, пунктом 2 статьи 120, статьей 123, пунктом 1 стать 126, статьей 226 НК РФ в виде штрафа в общей сумме 645 136 рублей (штраф уменьшен в 4 раза). Указанным решением налогоплательщику предложено уплатить вышеуказанные суммы штрафа, доначисленный налог на добавленную стоимость в сумме 53 288 рублей, налога на имущество организаций в сумме 17 173 558 рублей, транспортного налог в сумме 22 428 рублей и налог на доходы физических лиц в сумме 101 638 рублей, а также пени в сумме 6 133 319 рублей 17 копеек (т. 1 л.д. 5-154, т. 2 л.д. 1-66).

Указанным решением Обществу предложено уменьшить неправомерно заявленный убыток по налогу на прибыль на сумму 25 141 864 рубля (за 2014 год - 6 178 479 рублей, за 2015 год - 18 963 385 рублей), увеличить исчисленный налогоплательщиком убыток по налогу на прибыль за 2016 год на сумму 7 781 761 рубль, удержать доначисленную сумму налога на доходы физических лиц (недобор) в размере 358 639 рублей непосредственно из доходов Агеева С.А. при очередной выплате дохода в денежной форме и перечислить в бюджет отдельным платежным поручением, информацию представить в Инспекцию.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Коми от 29.04.2019 N 70-А решение Инспекции от 23.01.2019 15-08/6 оставлено без изменения (т. 2 л.д. 67-83).

Частично не согласившись с решением Инспекции Общество, обжаловало его в арбитражный суд.

Арбитражный суд Республики Коми, руководствовался положениями Налогового кодекса Российской Федерации, Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (ПБУ 6/01), утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, Федеральным законом N 402-ФЗ от 06.12.2011 "О бухгалтерском учете", Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 N 91н и пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Налог на имущество.

Статьей 373 НК РФ установлено, что плательщиками налога на имущество признаются организации, имеющие имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 374 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 374 НК РФ предусмотрено, что объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 настоящего Кодекса.

Порядок учета на балансе организаций (за исключением кредитных и бюджетных) объектов основных средств регулируется Приказами Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению", от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01) и от 13.10.2003 N 91н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств" (далее - Методические указания).

В соответствии с указанными документами для учета движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе в качестве объектов основных средств, предназначен счет 01 "Основные средства".

Пунктом 4 ПБУ 6/01 установлено, что для целей настоящего Положения при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Как следует из материалов дела, Обществом реализуется инвестиционный проект по созданию лесоперерабатывающего производства по инновационной глубокой переработке древесины.

Проект включен в федеральный перечень приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов на основании Приказа Минпромэнерго России от 20.10.2010 N 925. В соответствии с пунктом 17 Положения о подготовке и утверждении перечня приоритетных инвестиционных проектов в области освоения лесов, утвержденного постановлением Правительства РФ от 30.06.2007 N 419 Общество ежеквартально предоставляет отчеты о реализации приоритетного инвестиционного проекта в Минпром Республики Коми. Согласно письму Минпромэнерго от 06.07.2016 N 08-15/2299 в рамках указанного проекта в 2013 году были созданы и запущены лесопильный завод, производство древесных топливных гранул, производство хвойного масла; завод расположен по адресу: Республика Коми, пгт.Троицко-Печорск, ул.Производственная, участок 3.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что часть объектов капитального строительства несвоевременно включено Обществом в состав основных средств, в связи с чем спорное имущество не учитывалось для целей налогообложения налогом на имущество, что привело к занижению налоговой базы и неполной уплате налога.

Инспекция пришла к выводу, что объект "Цех по производству топливных гранул" подлежит учету в качестве основного средства с 01.10.2013, "Цех по производству эфирных масел" с 01.10.2013, "Периодические сушильные камеры" с 01.10.2014, "Насосная станция пожарного водопровода" с 01.10.2014, "Тепловые сети" с 01.10.2013, "Водозаборная скважина" с 01.10.2013, "Операторская расходного склада дизтоплива" с 01.10.2014.

Из материалов дела следует, что строительно-монтажные работы на спорых объектах ООО "ПЭР" были завершены в вышеуказанные периоды, что подтверждается актом о завершении строительством объекта N 1 от 11.01.2014 (КС-11) (т. 11 л.д. 105-112), актом итоговой проверки при строительстве N 1/14 от 09.06.2014 (т. 11 л.д. 113-114), заключением о соответствии построенного, объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил), иных нормативных правовых актов и проектной документации (т. 11 л.д. 115-116), разрешением на ввод в эксплуатацию объектов N RU N 11516101-05 от 03.09.2014, выданным Администрацией городского поселения "Троицко-Печорск" (т. 11 л.д. 117-119).

Таким образом, спорные объекты были построены, введены в эксплуатацию, Общество осуществляло выпуск готовой продукции и ее реализацию, соответственно объекты способны приносить экономическую выгоду.

1. "Цех по производству топливных гранул".

Указанный объект введен Обществом в эксплуатацию с 01.12.2016 приказом N 19-ОС от 01.12.2016, с этой же даты учтен в качестве основного средства.

Вместе с тем Обществом не оспаривается, что фактически производство топливных гранул началось с октября 2013 года.

Из материалов дела следует, что Обществом с подрядчиком подписаны акт о приемке выполненных работ от 15.04.2011 N 10 (т. 13 л.д. 119-124), акт выполненных работ от 10.01.2011 (т. 13 л.д. 146), по окончанию строительных работ цеха получено разрешение на ввод его в эксплуатацию.

Таким образом, в отношении данного объекта к 01.10.2013 одновременно выполняются установленные пунктом 4 ПБУ 6/01 условия для его учета в качестве основного средства.

Начало производства топливных гранул в цехе подтверждают документы бухгалтерского учета и первичные учетные документы, представленные в материалы дела.

В ходе проверки Инспекцией установлено, что основным покупателем древесных топливных гранул является Компания Komi Arome LLP (Великобритания), с которой заключен договор на поставку топливных гранул N 02-ТР от 26.02.2013 (т. 15 л.д. 44-56).

В рамках вышеуказанного договора ООО "ПЭР" в адрес компании Komi Arome LLP в 2013- 2016 годах выставлялись счета-фактуры (в Евро), товарные накладные (в рублях) (т. 15 л.д. 62-88).

Также древесные топливные гранулы реализуются Обществом на внутреннем рынке, что подтверждается выставленными счетами-фактурами в адрес покупателей, карточками счета 43, 62, 90 за 2014-2016 годы (т. 15 л.д. 89-129).

Производство топливных гранул носило постоянный характер (прерывалось только на замену оборудования и установку дополнительного оборудования), заключенные контракты с 2013 года на поставку топливных гранул носили длительный характер.

Так, за период с октября по декабрь 2013 года общество выставило 13 счетов-фактур в адрес Komi Arome LLP на оплату реализованных древесных топливных гранул (пеллеты). В приложении 2.2.2 к решению приведены Сведения из карточки счета 90.01 "Доходы от реализации" и реестр счетов-фактур по реализации древесных топливных гранул, которые свидетельствуют о получении дохода от реализации топливных гранул в адрес различных покупателей (внутренний рынок и экспорт) за проверяемый период.

Доводы Общества о том, что впоследствии им производились капитальные вложения, увеличивающие первоначальную стоимость объекта, а именно в 2014 году (линия фасовки), в 2015 году (сушильный комплекс), в 2016 году (организация испытания, рама опорная, услуги автокрана, плиты огнеупорные, состав, пропитывающий и клей для плит, шибер), отклоняются апелляционным судом, поскольку факта эксплуатации цеха начиная с 2013 года не опровергают. При этом доказательств невозможности его эксплуатацию без указанного оборудования материалы дела не содержат.

Стоимость указанного оборудования и работ приняты налоговым органом на увеличение первоначальной стоимости цеха в период проведения работ в соответствии с пунктом 4 ПБУ 6/01 в качестве реконструкции и дооборудования.

Кроме того, из пункта 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств следует, что основные средства, переведенные на реконструкцию, находящиеся в процессе ремонта, из состава основных средств не исключаются и подлежат налогообложению налогом на имущество в полном объеме.

Довод Общества о том, что выпускаемая продукция не соответствовала Стандарту DIN Plus, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

В договоре на поставку топливных гранул N 02-ТР от 26.02.2013, заключенном с Компанией Komi Arome LLP (Великобритания), предусмотрена реализация древесных топливных гранул (пеллетов) диам. 6-8 мм, соответствующих Стандарту DIN Plus, упакованные в пакеты 15-25 кг (т. 15 л.д. 48).

Как указывалось выше, к сентябрю 2011 года были закончены работы по пуско-наладке оборудования в цехе гранулирования, и, к указанному сроку, были выпущены первые 15 тонн древесно-топливных гранул. Таким образом, пробная партия продукции была выпущена в сентябре 2011 года. Затем, в январе 2013 года, продукция прошла необходимую для реализации продукции на экспорт, сертификацию. Сертификат DIN Certco - органа по сертификации, выдан компании "ПЭР" о соответствии её продукции - пеллетов, стандарту DIN Plus (за регистрационным номером 7А182 от 18.01.2013 со сроком действия до 31.01.2018).

Реализация пеллетов в адрес названного поставщика началась с октября 2013 года.

Получение международного сертификата на топливные гранулы свидетельствует о том, что цех по производству топливных гранул способен выпускать продукцию соответствующего качества. Выявление недостатков выпускаемой продукции повлекло за собой замену/установку отдельного оборудования (его элементов), что, как указано выше, является дооборудованием, реконструкцией, модернизацией основного средства.

Довод о выпуске и реализации продукции в объеме меньше проектируемой мощности, отклоняется апелляционным судом поскольку сам по себе объем выпускаемой продукции не влияет на определение объекта недвижимости с учетом оборудования в качестве основного средства.

2. "Цех по производству эфирных масел".

Указанный объект введен Обществом в эксплуатацию с 01.07.2016 приказом N 15-ОС от 01.07.2016, с этой же даты имущество учтено в качестве основного средства.

На основании представленных в ходе проверки документов Инспекцией установлено, что к 01.10.2013 окончены строительные работы в отношении цеха (получено разрешение на ввод его в эксплуатацию), объект пригоден к использованию и фактически эксплуатируется.

Следовательно, к 01.10.2013 одновременно выполняются установленные пунктом 4 ПБУ 6/01 условия для учета объекта в качестве основного средства.

В апелляционной жалобе заявитель указал, что в 2016 году произведены капитальные вложения в здание цеха: ООО "УралЭлектроСтрой" проводились работы по исправлению и доработке недочетов, допущенных при строительстве другими подрядчиками, по договору от 01.07.2015; акты о приемке выполненных работ датированы 01.07.2016.

В ходе проверки на требование Инспекции N 15-08/26805 от 23.05.2018 были представлены документы по взаимоотношениям с ООО "УралЭлектроСтрой": акты о приемке выполненных работ N 5 (строительные работы) и N 6 (электромонтажные работы) от 01.07.2016.

Анализ документов показал, что, исходя из данных, отраженных в актах выполненных работ, строительные работы, электромонтажные работы представляют собой, по сути, заново отстроенный объект, работы соответствуют ранее произведенным работам иными подрядчиками. Указанные обстоятельства Обществом не опровергнуты.

В связи с тем, что наличие цеха эфирных масел (здания и оборудования, установленного в нем) фактически ранее было установлено, то есть цех уже физически существовал и эксплуатировался, и каких-либо обстоятельств свидетельствующих о незавершении строительства в ходе осмотра, проведенного 14.09.2018 (т. 12 л.д. 107-110), по сравнению с осмотрами, проведенным в 2013, в 2014 годах не обнаружено, данные расходы отнесены к реконструкции объекта (при этом фактически стоимость цеха по данным карточки счета 08.03 при получении документов от ООО "УралЭлекроСтрой" не изменилась).

Кроме того, по требованию N 15-08/27630 от 28.08.2018, были запрошены документы, подтверждающие обнаруженные недочеты в строительстве цеха эфирных масел контрагентами ООО "Мегастрой", ООО "МСК", ООО "Росмонтажстрой" (переписка, претензии, дефектные акты, заключения исполнительных органов и др.), на который получен ответ, что документы, подтверждающие обнаруженные недочеты в строительстве цеха эфирных масел контрагентами ООО "МСК", ООО "Росмонтажстрой", отсутствуют.

Таким образом, работы по реконструкции объекта, фактически находящегося в эксплуатации и выпускающего продукцию, не свидетельствуют об отсутствии обязанности учесть спорный объект в качестве основного средства.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что пробные выпуски эфирного масла осуществлялись в 2013 году, о чем свидетельствует счет-фактура N 000006 от 14.01.2013, выставленный ФГБУН Институт биологии Коми научного центра Уральского отделения Российской академии наук на оплату выполненных работ-НИР "Химико-аналитическое исследование образцов эфирных масел на сумму 11 800 рублей в рамках договора N 77-2012 от 13.09.2012.

Следовательно, по состоянию на 14.01.2013, в здании цеха было смонтировано оборудование, и была выпущена пробная партия продукции, направленная на химико-аналитическое исследование.

Факты производства эфирных масел с 2013 года подтверждают первичные учетные документы, регистры бухгалтерского учета.

Так, в 2013 году, а также в начале 2014 года согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 10.01 приходуется и списывается в производство хвойная масса, согласно оборотам по карточке счета 43, оборотно-сальдовым ведомостям по счету 43 (т. 18 л.д. 145-148). Установлены факты реализации масла, что подтверждается счетами-фактурами, товарными накладными (т. 12 л.д. 22-39).

Эксплуатацию цеха и производство эфирных масел подтвердили работники Общества (протоколы допросов: Бакаева А.Н. от 16.08.2018, Зотова Г.А. от 25.05.2016, который также являлся мастером цеха эфирных масел) (т. 10 л.д. 88-95, 127-138).

Кроме того, протоколами осмотров, проведенными ранее в ходе иных контрольных мероприятий (протоколы осмотров N 39 от 17.09.2012, N 2 от 14.02.2013, N 32 от 27.08.2013, N 10-12/2 от 28.08.2014 - т. 12 л.д. 47-48, 52-54, 56-57, 58-61) установлено наличие цеха и оборудования, готового к эксплуатации.

Доводы Общества о том, что только после фактического завершения капитальных вложений и после его фактического ввода в эксплуатацию, а именно с 01.07.2016, спорный объект подлежит учету в качестве основного средства, отклоняется апелляционным судом по следующим основания.

В ходе проверки налоговым органом установлено, что доказательств, свидетельствующих об улучшении производства и увеличения объемов выпускаемой продукции после 01.07.2016 налогоплательщиком не представлено.

Напротив, Цех по производству эфирных масел переведен на консервацию Приказом N 1-ОС от 25.07.2016 в связи с отсутствием рынка сбыта.

В возражениях Общества на акт налоговой проверки от 09.01.2019 указано, что Общество не отрицает начало пробного производства эфирного масла из хвои в рамках инвестиционного проекта с октября 2013 года. За период с октября 2013 по май 2014 года произведено 120,86 литров эфирного масла. Производство остановлено с июня 2014 года по причине отсутствия рынков сбыта по приемлемым ценам, вследствие чего производство признано нерентабельным, цех переведен на консервацию с 25.07.2016, что отражено на странице 129 оспариваемого решения Инспекции.

Эта же причина перевода цеха на консервацию была указана и в протоколах допросов мастера цеха эфирных масел Зотова Г.А. (т. 10 л.д. 88-95), и мастера нижнего склада Прокопое О.В., который в частности пояснил, что поскольку производства эфирных масел не было, цех использовался под склад (т. 10 л.д. 45-53).

Тот факт, что объект используется под склад, подтверждается также осмотрами (цех используется как дополнительный склад для хранения оборудования, материалов для других цехов). Это свидетельствует, что объект не только способен приносить заявителю экономические выгоды, но и фактически приносит.

Таким образом, доводы заявителя о несоответствии выпускаемой продукции качеству, о пробном выпуске продукции, не подтверждены документально и опровергнуты налоговым органом представленными в материалы дела доказательствами. Причиной прекращения выпуска продукции в цехе по производству эфирного масла явилось отсутствие рынка сбыта. После прекращения выпуска основной продукции объект недвижимого имущества используется в производственной деятельности ООО "ПЭР" для хранения материальных ценностей.

Довод о незначительном объеме выпускаемой продукции, отклоняется апелляционным судом, поскольку указанное обстоятельство не влияет на определение объекта недвижимости с учетом оборудования в качестве основного средства.

3. "Периодические сушильные камеры".

Указанный объект введен в эксплуатацию Обществом с 01.07.2016 приказом N 17-ОС от 01.07.2016, с этой же даты имущество учтено в качестве основного средства

В ходе проверки налоговым органом из анализа представленных документов, а именно: акта о завершении строительством объекта, итоговой проверки при строительстве, заключения о соответствии построенного, объекта капитального строительства требованиям технических регламентов (норм и правил), разрешения на ввод в эксплуатацию объектов следует, что по состоянию на 01.10.2014 спорный объект был построен и готов к эксплуатации.

Объект "Периодические сушильные камеры" предназначен для сушки пиломатериалов при фактическом запуске производства пиломатериалов.

Какие-либо документы, подтверждающие незавершенность капитальных вложений или факт несения капитальных вложений, без которых невозможно было использование данного объекта, Обществом не представлены.

Налоговым органом сделан вывод, что указанный объект недвижимого имущества подлежит постановке на учет в качестве основного средства после подписания акта приемки законченного строительством объекта (КС-11) от 11.01.2014, акта итоговой проверки при строительстве объекта капитального строительства от 09.06.2014 и получения разрешения на ввод в эксплуатацию от 03.09.2014, а именно: с начала следующего месяца после получения разрешения на ввод в эксплуатацию, то есть с 01.10.2014.

Доводы Общества о приобретении дополнительного оборудования, настройки программного обеспечения, отклоняются апелляционным судом, поскольку дополнительное оборудование может учитываться как в качестве отдельного инвентарного объекта основных средств (как технологическое оборудование), так и увеличивать стоимость производственного объекта в качестве дооборудования объекта.

Инспекцией в ходе проверки установлено, и Обществом не оспаривается, что в конце 2013 года - начале 2014 года ООО "ПЭР" было запущено производство пиломатериалов, в процесс которого входит сушка пиломатериалов.

Процесс производства пиломатериалов представляет собой единый процесс, в котором используются несколько объектов, возведенных на территории завода согласно проектной документации.

В рамках предыдущей выездной налоговой проверки были получены показания генерального директора ООО "ПЭР" Ярмолика Андрея Николаевича (протокол допроса от 27.08.2014), который пояснил, что 24.09.2013 произведен запуск первой очереди, были запущены 11 объектов (биржа сырья - склад, в котором осуществляется хранение круглых лесоматериалов, сортировка круглого леса, цех лесопиления, цех сортировки пиломатериалов, цех по производству древесных топливных гранул, сушильный тоннель, периодические сушильные камеры, котельная, гараж, административно-бытовой корпус, скважина на воду (т. 10 л.д. 29-36).

Таким образом, по состоянию на 01.10.2014 объект "Периодические сушильные камеры" отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента, то есть с 01.10.2014.

4. "Насосная станция пожарного водопровода".

Насосная станция пожарного водопровода является объектом, который был предусмотрен проектом по строительству завода, предназначена для использования при возникновении пожаров, то есть данный объект предназначен для использования в целях соблюдения пожарной безопасности.

В ходе проверки налоговым органом из анализа представленных документов, а именно: акта о приемке выполненных работ ООО "РосМонтажСтрой" N 3 от 08.05.2013 (выполнялись работы по установлению резервуаров), акта N 1 от 11.01.2014 о приемке законченного строительством объекта, в состав которого входит и насосная станция пожарного водопровода, разрешение на ввод в эксплуатацию объектов капитального строительства от 03.09.2014, включая насосную станцию пожарного водопровода установлено, что по состоянию на 01.10.2014 объект закончен строительством и готов к эксплуатации (т. 11 л.д. 2-22, 105-112, 117-119).

Доказательств, подтверждающих, производства каких-либо дополнительных работ, несение Обществом дополнительных расходов, ООО "ПЭР" не представлено.

В ходе проверки пояснений и документов, обосновывающих причины перевода данного объекта в состав основных средств именно с 01.07.2016, Обществом не представлено.

Таким образом, указанный объект недвижимого имущества подлежит постановке на учет в качестве основного средства после подписания акта приемки законченного строительством объекта (КС-11) от 11.01.2014, акта итоговой проверки при строительстве объекта капитального строительства от 09.06.2014 и получения разрешения на ввод в эксплуатацию от 03.09.2014, а именно, с начала следующего месяца после разрешения на ввод в эксплуатацию, то есть с 01.10.2014.

Обществом не предоставлены доказательства, подтверждающие, что объект "Насосная станция пожарного водопровода" не доведен до состояния готовности и отсутствует возможность его эксплуатации.

С момента получения разрешения на ввод в эксплуатацию (сентябрь 2014 года) до момента постановки на учет (01.07.2016) осуществление капитальных вложений в объект при анализе первичных документов Инспекцией не установлено.

Представленные заявителем фотографии, не являются относимым доказательством, поскольку фотосъемка производилась в 2018 году, т.е. они не относятся к проверяемому периоду (при том, что сам налогоплательщик принял объект в качестве основного средства с 01.07.2016).

Доводы об отсутствии воды в резервуарах, неподключении труб и оборудования, отклоняются апелляционным судом, поскольку сами по себе указанные обстоятельства не свидетельствуют о неготовности объекта к эксплуатации и незавершенности капитальных вложений в объект недвижимости.

Таким образом, по состоянию на 01.10.2014 объект "Насосная станция пожарного водопровода" отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для его признания основным средством и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента.

5. "Операторская расходного склада дизтоплива".

В ходе проверки Инспекцией установлено, что операторская расходного склада дизтоплива по своему назначению связана с расходным складом дизтоплива (топливным складом) и фактически является частью расходного склада дизтоплива (рабочим местом оператора), который предназначен для хозяйственных нужд общества (заправка топливом автотранспорта).

Проектная документация в ходе проверки Обществом не представлена, налогоплательщиком не подтверждено, что конкретно входит в данный построенный объект недвижимости и какое необходимо оборудование, являющееся неотъемлемой частью строящейся операторской. Готовность к эксплуатации объекта недвижимости подтверждает завершение капитальных вложений, о чем свидетельствует акт N 1 от 11.01.2014 (КС-11).

Факт эксплуатацию топливного склада (или расходного склада дизтоплива) подтвердил в ходе допроса основной поставщик дизтоплива Клочихина А.Ю. (т. 10 л.д. 68-72).

В протоколе допроса от 01.08.2018 Клочихин А.Ю. указал, что с ООО "ПЭР" он заключал договор на поставку ГСМ с 2010 года, поставку осуществлял грузовым автотранспортом тягач МАН ТГА с полуприцепом-цистерной 30 куб.м. Выгрузка происходила на производственной базе ООО "ПЭР". Топливный склад использовался с самого начала, в период с 2013 по 2016 год точно использовался, именно там происходила разгрузка, из автоцистерн дизтопливо переливалось в емкости 50 куб.м. Составлялись товарно-транспортные накладные, путевые листы.

Данный факт подтверждают также работники организации (протоколы допросов Зотова Г.А. от 25.05.2018 1920, Бакаева А.Н. от 16.08.2018, Котелко Я.Я. от 08.08.2018 - т. 10 л.д. 54-67, 88-95, 127-138)

Заправка ГСМ подтверждается первичными бухгалтерскими документами, актами на списание ГСМ, ведомостями выдачи ГСМ.

Таким образом, по своему предназначению как объект недвижимости (здание) при наличии топливного склада было готово к эксплуатации.

Довод налогоплательщика, что в здании не было установлено оборудование (заправочные колонки, программное обеспечение), отклоняется апелляционным судом, поскольку доказательства того, что наличие указанного оборудования было предусмотрено технической документацией материалы дела не содержат.

Кроме того, в соответствии с пунктом 41 Методических указаний, пунктом 4 ПБУ 6/01дополнительное оборудование может учитываться как в качестве отдельного инвентарного объекта основных средств, так и увеличивать стоимость производственного объекта в качестве дооборудования объекта.

При анализе первичных документов (карточек счета 08, первичных документов по строительству объекта) налоговым органом установлено, что первоначальная стоимость операторской налогоплательщиком определена самостоятельно, которая складывается из стоимости произведенных расходов до 2014 года. Осуществление дополнительных капитальных вложений, в объект налогоплательщиком в период с сентября 2014 года по дату ввода в эксплуатацию (01.07.2016) не установлено.

Доводы о том, что спорный объект до настоящего времени не готов к эксплуатации опровергается тем, что Обществом объект был введен в эксплуатацию самостоятельно с 01.07.2016.

Фотографии, представленные заявителем в материалы дела, не являются относимыми доказательствами поскольку фотосъемка производилась в 2018 году, т.е. по истечении 4-х лет после приемки законченного строительством объекта, и не могут являться доказательствами фактов, имевших место в проверяемом периоде.

Таким образом, по состоянию на 01.10.2014 объект "Операторская топливного склада" отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством и подлежал включению в объект налогообложения налогом на имущество с указанного момента.

6. По объекту "Тепловые сети".

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 4 ПБУ 6/01, пункта 1 статьи 374 НК РФ Обществом не исчислен налог на имущество со стоимости объекта строительства "Тепловые сети" в связи с необоснованным не включением в состав основных средств при фактическом использовании и эксплуатации.

Согласно регистрам бухгалтерского учета (оборотно-сальдовым ведомостям по счету 08.03) на 01.01.2017 на счете 08.03 "Капитальные вложения" числится объект "Тепловые сети" стоимостью 23 184 370,1 рублей.

Из представленных в ходе предыдущей выездной проверки за период с 01.01.2011 по 31.12.2013 документов следует, что в 2012 году ООО "ПЭР" заключило договор подряда от 27.09.2012 с ООО "РосМонтажСтрой", который осуществлял строительство Завода по производству топливных гранул из древесины с 28.09.2012 по 30.12.2013 (т.1 11 л.д. 2-4).

В рамках договора ООО "РосМонтажСтрой" выставило счет-фактуру N 15 от 08.05.2013, акт о приемке выполненных работ по объекту "Тепловые сети" N 5 от 08.05.2013, а также справку о стоимости выполненных работ на сумму 27 357 556,72 рублей, в том числе НДС - 4 173 186,62 рублей (т. 11 л.д. 45, 46-74),

С мая 2013 года стоимость объекта 23 184 370,1 рублей числилась в составе счет 08.03 в общей массе капитальных вложений по строительству Завода по производству топливных гранул (в стоимости объекта "Цех по производству топливных гранул"). В ноябре 2016 года согласно оборотно-сальдовой ведомости и карточке по счету 08.03. стоимость объекта "Тепловые сети" была выделена из состава счета 08.03 "Цех по производству топливных гранул" в сумме 23 184 370,1 рублей.

Тепловые сети возводились согласно проектно-сметной документации и являлись внутренними инженерными коммуникациями, без которых невозможно нормальное функционирование цехов и объектов на территории Общества.

Согласно исполнительной технической документации ООО "РосМонтажСтрой" по стройке "Завод по производству топливных гранул из древесины в пгт. Троицко-Печорск РУ по объекту "Тепловые сети", прокладывается теплосеть подземная, надземная, теплосеть "котельная-сушильный тоннель, сушильные камеры, теплосеть "котельная-гараж, участок сортировки" (т. 17 л.д. 2-24, 25-34).

Согласно акту о приемке выполненных работ N 5 от 08.05.2013 выполнен комплекс работ: строительные работы, теплосеть подземная, теплосеть надземная, УТ 1,2,3,4,5,14, теплосеть (котельная-гараж, участок сортировки), теплосеть (котельная-сушильный тоннель, сушильные камеры), установка задвижек, вентилей, клапанов стальных для горячей воды и пара, устройство колодцев, другие работы.

В ходе проверки были проведены допросы работников ООО "ПЭР" по факту строительства, функционирования и эксплуатации тепловых сетей.

На вопросы: "Какие и когда были проведены все внутренние коммуникации, в том числе тепловые сети, для обслуживания. Кто возводил внутренние коммуникации? Каким образом используются коммуникации? Как используется и взаимосвязаны водозаборная скважина, котельная, пожарно-насосная станция, тепловые сети" работниками даны следующие пояснения:

- в протоколе допроса от 25.05.2018 мастер участка строительства Зотов Г.А. указал, что все внутренние коммуникации, в том числе и тепловые сети, возводились еще в 2012-2013 годах подрядными организациями, из водозаборной скважины вода поступает в холодный водопровод на котельную, где идет разводка на отопление и холодное водоснабжение промплощадки, по тепловым сетям подается горячая вода для отопления цехов (т. 10 л.д. 88-95);

- в протоколе допроса от 25.05.2018 начальник лесозавода Безручко А.П. указал, что в каком периоде проводились коммуникации, точно не помнит, это было давно, когда еще строились цеха. Со скважины поступает вода в котельную, нагревается, подается при помощи насосов для отопления цехов и сушильных камер, тепловые сети находятся под землей, по ним подается отопление и вода. Холодная вода со скважины поступает в котельную и с помощью насоса подается в цеха для технологических процессов (т. 10 л.д. 115-126);

- в протоколе допроса от 08.08.2018 заместитель генерального директора Котелко Я.Я. пояснил, что все основные работы по инженерным сетям (тепловые сети, водоснабжение, электричество) проведены в первом этапе строительства, как и с какого времени связаны тепловые сети и есть ли вообще у них связь с водозаборной скважиной и пожарной насосной станцией ему не известно, что касается котельной, то тепловые сети берут от нее начало (т. 10 л.д. 54-67);

- в протоколе допроса от 11.10.2018 мастер нижнего склада Прокопое О.В. пояснил, что теплосеть вся связана с пилоцехом, сушильными камерами и тоннелями, конторой, гаражом, складами. Вода берется из скважины, поступает в котельную и там по тепловым сетям поступает на цеха (т. 10 л.д. 45-53).

Таким образом, согласно показаниям свидетелей, с момента ввода в эксплуатацию объектов завода тепловые сети были фактически запущены и использовались для отопления объектов производственного назначения.

Тепловая сеть - это система трубопроводов, по которым теплоноситель (горяча вода или пар) передается от генератора теплоты к потребителям тепла.

В рассматриваемом случае вышеуказанный объект "Тепловые сети" является сооружением, назначением которого является соединение источников тепла с местами его потребления. Тепловые сети были построены в соответствии с проектно-сметной документацией, являются инженерными коммуникациями и при начале функционирования объектов на территории и котельной, с которой начинаются сети, отвечает всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством. С учетом фактического использования в целях обслуживания теплом цехов и объектов данный объект признается основным средством и соответственно объектом налогообложения налогом на имущество.

Учитывая, что с 01.10.2013 в эксплуатацию были введены котельная, откуда берут начало тепловые сети, гараж, административно-бытовой комплекс, с 01.02.2014 введен в эксплуатацию цех лесопиления, цех сортировки доски, сушильный тоннель, которые отапливаются посредством тепловых сетей, является обоснованным довод Инспекции о том, что Обществу надлежало включить тепловые сети в состав отдельного основного средства и в состав объектов налогообложения в проверяемом периоде.

Учитывая вышеизложенное, апелляционным судом отклоняется довод Общества о том, что спорный объект не был готов к эксплуатации, требовал доведения до состояния технической готовности и правомерно был принят к учету в качестве основного средства с 01.09.2018.

Вопрос о включении имущества в состав основных средств и в объект налогообложения по налогу на имущество не может зависеть от волеизъявления Общества, а должен определяться экономической сущностью этого имущества. Следовательно, в связи с использованием объекта в производственной деятельности возникает обязанность по включению имущества в состав основных средств и уплате налога на имущество организаций.

В рассматриваемом случае вышеуказанный объект "Тепловые сети" по состоянию на 01.10.2013 отвечал всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания его основным средством и объектом налогообложения с учетом фактического использования в целях обслуживания цехов и объектов.

7. "Водозаборная скважина".

В ходе выездной проверки на основании проведенных контрольных мероприятий, а также на основании имеющихся в налоговом органе документов, представленных ранее в ходе камеральных и выездных налоговых проверок, установлено, что на основании договора N 1500 от 28.12.2009 отделом земельных и имущественных отношений Администрацией MP "Троицко-Печорский" Обществу был предоставлен в аренду земельный участок площадью 3600 кв.м с разрешением использования для строительства скважины под воду.

ООО "ПЭР" имело лицензию серии СЫК N 02246 вид ВЭ от 14.02.2011 сроком действия до 14.02.2036, выданную Управлением по недропользованию по Республике Коми, на добычу подземных вод для технологического обеспечения водой завода по глубокой переработке древесины на участке недр, расположенном в пгт. Троицко-Печорск Республики Коми (т. 15 л.д. 32).

Согласно счету-фактуре N 64 от 25.09.2009, выставленному ООО ЛПК "Леспром" в адрес ООО "ПЭР" (представлен Обществом в налоговый орган ранее в составе документов на камеральную проверку), осуществлялась отсыпка грунта под водную скважину на территории завода по производству топливных гранул пгт.Троицко-Печорск.

ООО "ПЭР" заключило договор на бурение скважины от 05.02.2010 в пгт. Троицко-Печорск глубиной 100-м., с ОАО "Бурводстрой".

В 2012 году ОАО "Коми тепловая компания" выставила счет-фактуру за 01/06194 от 30.06.2012 за разработку проекта для скважины 2391-3 (т. 15 л.д. 2).

В 2013-2016 годах в бухгалтерском учете по счету 08 не отражен такой отдельный объект как "водозаборная скважина".

На требование N 15-08/27550 от 15.08.2018 о представлении информации относительно того, кто возводил данную скважину (пробурил, здание построил, устанавливал оборудование, какие иные затраты), с указанием стоимости работ и подрядчиков; сведения о формировании стоимости данного объекта по состоянию на 01.01.2014; о причинах невключения в состав основных средств скважины в 2014 году и включения в состав ОС в 2017 году (т. 5 л.д. 31-33) Общество пояснило, что водозаборную скважину бурило ОАО "Бурводстрой" в 2010 году, здание возводило и устанавливало оборудование ООО "МСК". По состоянию на 01.01.2014 стоимость объекта не сформирована, так как обнаружены недочеты в строительстве здания и окружающей водоохранной зоны, исправлением которых и иных работ занималось ООО "УралЭлектрострой". Весь перечень работ, выполненных на объекте, данным подрядчиком приведен в представленных по требованию N 15-08/26805 от 23.05.2018 актах выполненных работ. С момента получения документов от ООО "Уралэлектрострой" была сформирована первоначальная стоимость объекта, т.е. в ноябре 2017 года. Расчет стоимости представлен в виде карточки счета 08.03. за период октябрь-ноябрь 2017 года (т. 5 л.д.34-35).

Вместе с тем в ходе проверки Инспекцией установлено, что фактическое наличие на территории здания водозаборной скважины и самой скважины, использование и эксплуатация водозаборной скважины началось в 2013 году.

Как указывалось выше, водопользование производилось Обществом с 4 квартала 2013 года на основании лицензии на пользование недрами серии СЫК N 02246 вид ВЭ от 14.02.2011; Общество уплачивает водный налог и представляет в налоговый орган соответствующие налоговые декларации, в том числе журналы учета водопотребления (т. 15 л.д. 14-18).

В ходе камеральных проверок, (в том числе за периоды, предшествующие проверяемому периоду) и предыдущих выездных налоговых проверок были проведены осмотры территории ООО "ПЭР". В ходе осмотров установлено, что на территории производственной базы ООО "ПЭР" располагается здание, в котором имеется водозаборная скважина и оборудование, которое используется для забора воды (протоколы осмотра N 12 от 16.02.2012, N 2 от 14.02.2013, N 10-12/2 от 28.08.2014, N 10-12/3 от 30.10.2014, N 116 от 14.09.2018 - т. 12 л.д. 52-54, 58-61, 62-64, 107-110).

Таким образом, из представленных в материалы дела доказательств следует, что водозаборная скважина фактически существовала в 2013 году, и использовалась в производственных целях для водоснабжения объектов, находящихся на территории ООО "ПЭР".

Кроме того, в ходе предыдущей выездной налоговой проверки, проведенной в 2015 году (акт от 27.04.2015), в также в ходе настоящей выездной проверки в рамках статьи 90 НК РФ по факту использования водозаборной скважины проведены допросы работников ООО "ПЭР".

В протоколе допроса от 30.10.2014, мастер участка строительства Зотов Г.А. на вопрос в каких целях, на какие объекты и с какого времени осуществляется забор воды из скважины, указал, что забор воды из скважины, расположенной на производственной базе ООО "ПЭР", находящейся по адресу: пгт.Троицко-Печорск, ул. Призводственная,3 осуществляется для производственных нужд в цех лесопиления, котельную, тоннельную сушилку, административно-бытовой корпус, гараж, в летний период на бетонный завод, необходимый объем воды в сутки с октября 2013 года для производственных целей составлял от 2,5 куб.м до 4,5 куб.м. Забор воды из скважины начал осуществляться с октября 2013 года (с момента запуска производства обрезной доски и других объектов). Объем воды, забранный из скважины, время работы за сутки насоса отражаются в журнале учета водопотребления (т. 10 л.д. 73-87).

В протоколе допроса от 25.05.2018 мастер участка строительства Зотов Г.А. указал, что водозаборная скважина была запущена в 2013 году, без нее не запущена была бы котельная (т. 10 л.д. 88-95).

Согласно карточкам счета, отчетам по проводкам по счету 08.03 за 2017 год (непроверяемый период) представленной по требование N 15-08/27550 от 15.08.2018 в отношении водозаборной скважины отражены операции по включению в состав основных средств стоимости скважины в сумме 14 012 441,68 рублей. На камеральную проверку налоговых деклараций по НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество за 4 квартал 2017 года были частично предоставлены документы по строительству скважины ООО "УралЭлектСтрой" (акты выполненных работ на сумму 5 328 755 рублей).

При анализе документов Инспекцией установлено, что фактически по актам выполненных работ строительные работы по водозаборной скважине представляют собой по сути заново отстроенный объект.

В связи с тем, что документы не относятся к проверяемому периоду, полную оценку данным документам в ходе настоящей проверки дать не представляется возможным. При этом, в связи с тем, что факт наличия водозаборной скважины (здания и оборудования) ранее был установлен, то есть скважина и здание уже существовали и эксплуатировались в том же виде, в котором были установлены в ходе осмотра, проведенного 24.09.2018, данные расходы по возведению скважины при исследовании всех документов возможно следует отнести к реконструкции, модернизации объекта.

Неисполнение организацией обязанности по надлежащему учету основных средств не означает отсутствия такого объекта. Признание имущества объектом налогообложения не может зависеть от волеизъявления предприятия, а должно определяться экономической сущностью имущества. Поэтому обязанность по уплате налога на имущество возникает с момента начала использования актива, в частности объекта капитального строительства, в хозяйственной деятельности.

В рассматриваемом случае, отсутствие актов приемки законченного строительством объекта (формы КС-11 и КС-14), разрешения на ввод в эксплуатацию, и правоустанавливающих документов на созданные объекты недвижимости при его фактическом использовании не является основанием для непринятия актива на учет как основного средства или несвоевременного принятия к учету в качестве основного средства.

Таким образом, по состоянию на 01.10.2013 водозаборная скважина отвечала всем требованиям, определенным пунктом 4 ПБУ 6/01 для признания ее основным средством, поэтому стоимость указанного основного средства должна быть учтена при определении налоговой базы по налогу на имущество не позднее, чем с 01.10.2013 (при вводе в эксплуатацию в октябре 2013 года).

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд приходит к выводу, что спорное имущество ("Цех по производству топливных гранул" с 01.10.2013, "Цех по производству эфирных масел" с 01.10.2013, "Периодические сушильные камеры" с 01.10.2014, "Насосная станция пожарного водопровода" с 01.10.2014, "Тепловые сети" с 01.10.2013, "Водозаборная скважина" с 01.10.2013, "Операторская расходного склада дизтоплива" с 01.10.2014) обладало всеми признаками основных средств, предусмотренными в пункте 4 ПБУ 6/01, в том числе предназначено для использования в производственной деятельности, поэтому должно быть учтено Обществом в качестве объектов основных средств с 01.10.2013 и 01.10.2014 соответственно.

В ходе проверки Инспекцией было установлено, что строительство объектов капитального характера в основном осуществлялось Обществом за счет займов, предоставленных Компанией Westberg United Limited (Гибралтар) и Агеевым Сергеем Алексеевичем (учредителем Общества), с 2014 года дополнительно за счет реализованных выпущенных собственных векселей.

Согласно выпискам банка по расчетному счету Общества займы направлялись на оплату поставщикам за выполненные работы, в том числе строительно-монтажные работы, за материалы, оборудование, оплата услуг, работ, уплату налогов, выплату зарплаты, страховых взносов, и других платежей.

Налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение пункта 9 ПБУ 15/2008, Общество не включало в первоначальную стоимость объектов капитального строительства, являющихся инвестиционными активами, суммы процентов по займам, направленным на приобретение, сооружение и изготовление инвестиционных активов, а именно: объектов капитального строительства Завода по производству топливных гранул из древесины в пгт. Троицко-Печорск Республик Коми. Данный факт повлек за собой занижение среднегодовой стоимости имущества и налоговой базы по налогу на имущество организаций.

В связи с тем, что Общество осуществляло строительство завода, финансирование которого осуществлялось за счет заемных средств, требующих существенных расходов и длительного времени, Общество в соответствии с ПБУ 15/2008 должно было в бухгалтерском учете отражать суммы процентов равномерно в течение отчетных периодов, начиная с начала строительства.

Учет расходов по займам и кредитам регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н. Данное положение устанавливает особенности формирования в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности информации о расходах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам (включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций) и кредитам (в том числе товарным и коммерческим), организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

В апелляционной жалобе заявитель указывает, что условиями договоров займа заключенных Обществом с Westberg United Limited было предусмотрено начисление и выплата процентов на дату возврата займа; на основании договора цессии права требования по 9 договорам займа перешли к новому кредитору - Pechora Wood LTD (являющейся единственным учредителем ООО "ПЭР"), которым в свою очередь было принято решение о прекращении обязательств по займу и процентам в целях пополнения чистых активов Общества. По мнению Общества, проценты по договорам займа не подлежат включению в стоимость инвестиционных активов в связи с отсутствием у Общества обязанности по их уплате. Указанные доводы отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

В результате сделок - договоров займа, заключенных с первоначальным кредитором Westberg United Limited, у заявителя возникла задолженность по займам и процентам, которая подлежала отражению на счетах бухгалтерского учета.

Как следует из абзаца 5 пункта 5 ПБУ 1/2008 факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами.

Следовательно, проценты за предоставленные Обществу займы подлежат признанию ООО "ПЭР" в суммах причитающихся поступлений в течение срока договора займа равномерно независимо от того, когда фактически поступят платежи (поступят ли вообще) согласно заключенным организацией договорам займа.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 15/2008 в стоимость инвестиционного актива включаются проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением инвестиционного актива. Согласно пункту 8 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита).

Исходя из данных норм, проценты подлежат отражению в бухгалтерском учете по мере начисления (причитающиеся к оплате в соответствующем отчетном периоде). В случае списания кредиторской задолженности операции отражаются в периоде прекращения обязательств. В настоящем споре прекращение обязательств имело место - 20.12.2017.

Согласно пункту 12 ПБУ 15/2008 проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), прекращают включаться в стоимость инвестиционного актива с первого числа месяца за месяцем прекращения приобретения, сооружения и (или) изготовления инвестиционного актива.

Таким образом, с учетом окончания строительства спорных объектов в 2014 году, по состоянию на 20.12.2017 первоначальная стоимость уже была сформирована с включением процентов.

Нормами законодательства о бухгалтерском учете не предусмотрено исключение из сформированной стоимости инвестиционного актива процентов, причитающихся к оплате по договорам займа, в случае прекращения обязательств по договорам займа.

Кроме того, пунктом 14 ПБУ 6/01 стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных настоящим и иными положениями (стандартами) по бухгалтерскому учету.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Таким образом, факт принятие решения новым кредитором о прекращении обязательств по договорам займа (в том числе, в части начисленных процентов по займам), имел место в 2017 году, тогда как объекты недвижимого имущества, являющиеся инвестиционными активами, уже были закончены строительством, была сформирована первоначальная стоимость, в которую подлежали включению проценты по займам. Нормы законодательства о налоговом и бухгалтерском учете не предусматривают возможность изменения сформированной стоимости основных средств (инвестиционного актива) в случае освобождения заемщика от уплаты начисленных процентов (прощения долга).

Ссылки Общества на положения статей 265, 272, 328 НК РФ не принимаются апелляционным судом, ввиду того, что, нормы, предусмотренные главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций", при исчислении налога на имущество организаций не применяются.

В налоговую базу по налогу на имущество включается остаточная стоимость, сформированная по правилам бухучета. Правила формирования в бухучете информации об основных средствах установлены положениями ПБУ 6/01 "Учет основных средств". Данные положения регулируют и вопрос формирования первоначальной стоимости. Таким образом, при расчете первоначальной стоимости основных средств она формируется по установленным правилам бухгалтерского учета.

Порядок бухгалтерского учета процентов с 01.01.2009 регулируется нормами ПБУ 15/2008 "Учет расходов по займам и кредитам".

Учитывая изложенное, апелляционным судом, также отклоняется ссылка на судебную практику, приведенную заявителем, а именно: Определение ВС РФ от 19.11.2014 N 305-КГ14-3696, Определение ВАС РФ от 02.07.2014 N ВАС-8376/14, Определение ВАС РФ от 21.03.2014 N ВАС-2494/14, Определение ВАС РФ от 15.01.2014 N ВАС-19281/13, Постановление ФАС Центрального округа от 25.09.2012 по делу N А36-758/2011.

Выводы, сделанные в указанных судебных актах не применимы к настоящему спору, так как в рамках судебных дел рассматривались вопросы о включении в состав расходов в целях налогообложения налогом на прибыль начисленных процентов. При этом судебные споры рассматривались в период действия старой редакции пункта 8 статьи 272 НК РФ.

В апелляционной жалобе Общество указывает, что включение в стоимость основных средств "прощенных" процентов по займам, ставит его в неравное положение с иными налогоплательщиками, которые учитывают производственное оборудование отдельно от основных средств и не уплачивают с его стоимости налог. В обосновании данного довода заявитель ссылается на определение ВС РФ от 12.07.2019 N 307-ЭС19-5241, в соответствии с которым к машинам и оборудованию, выступавших движимым имуществом при их приобретении и правомерно принятым на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, применимы исключения из объекта налогообложения, предусмотренные подпунктом 8 пункта 4 статьи 374 и пунктом 25 статьи 381 НК РФ.

Вместе с тем апелляционный суд учитывает, что в ходе проверки Инспекцией установлено и Обществом не оспаривается, что ООО "ПЭР" самостоятельное включило в первоначальную стоимость основных средств, относящихся к недвижимому имуществу, стоимость установленного в нем оборудования. То есть, Общество не принимало оборудование на учет в качестве отдельных инвентарных объектов, и, соответственно, отдельных основных средств.

Согласно пункту 25 статьи 381 НК РФ, освобождаются от налога на имущество организации в отношении движимого имущества, принятого с 1 января 2013 года на учет в качестве основных средств.

Данная льгота по налогу на имущество была предусмотрена для организаций - налогоплательщиков налога на имущество начиная с налогового периода 2015 год (до 01.01.2019).

В соответствии со статьей 21 НК РФ использование налоговых льгот является правом налогоплательщика. При этом согласно статье 56 НК РФ налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы или приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов.

ООО "ПЭР" данной льготой, предусмотренной пунктом 25 статьи 381 НК РФ, не воспользовался и не оспаривает, что в проверяемый период спорные объекты были учтены налогоплательщиком как недвижимое имущество.

В апелляционной жалобе Общества указывает, что налоговый орган не исследовал вопрос отсутствия учета процентов в стоимости инвестиционного актива при проведении предыдущих налоговых проверок и данный факт в качестве нарушения норм налогового законодательства не отражал. Исходя из этого, делается вывод, что, тем самым, налоговым органом подтверждено, что общество законно не включало в стоимость инвестиционных активов сумм процентов по займам при определении первоначальной стоимости основных средств. Указанные доводы отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

Объект недвижимого имущества признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций после принятия его на учет в качестве основного средства (подпункт 1 пункта 1 статьи 374 НК РФ).

В ходе предыдущих налоговых проверок вопрос правильности формирования первоначальной стоимости объектов основных средств не был предметом проверки, так как отнесение расходов в бухгалтерском учете на счет 08 "Вложения во внеоборотные активы" субсчет 08.03 "Строительство объектов основных средств" не влечет налоговых последствий до момента отражения объекта на 01 счете "Основные средства".

Формирование стоимости объектов капитального строительства ООО "ПЭР" началось с 2008 года; затраты аккумулировались на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" - субсчёте 08.03 "Строительство объектов основных средств". На субсчёте 08.03 учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами.

Само по себе отражение на субсчете 08.3 затрат, связанных со строительством, не означает, что все эти затраты подлежат включению в налоговую базу по налогу на имущество.

Первоначальная стоимость объекта строительства списывается со счета 08, субсчет 08.3, в дебет счета 01 "Основные средства" (пункты 4, 7, 8 ПБУ 6/01, Инструкция по применению Плана счетов). С этого момента имущество принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства.

После принятия на учет в качестве основного средства объект недвижимого имущества признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

Соответственно, в ходе выездной проверки, проведенной за 2014-2016 годы, налоговым органом проверялся вопрос правильности уплаты налога на имущество по тем объектам, которые были учтены в качестве основных средств, то есть, отражены на 01 счете.

В ходе предыдущих налоговых проверок объекты капитального строительства на 01 счете в качестве основных средств отражены не были. Следовательно, вопрос правильности формирования первоначальной стоимости объектов основных средств, не был предметом проверки, так как отнесение расходов в бухгалтерском учете на 08 счет не влечет налоговых последствий до момента отражения объекта на 01 счете.

В акте N 10-12/1 от 27.04.2015 отражен факт отнесения Обществом на счет 08 сумм процентов по займам в 2012 году в размере 49 932 221,9 рублей, то есть налогоплательщиком в предыдущих периодах самостоятельно учитывались суммы процентов согласно ПБУ 15/2008 в составе счета 08. Данный факт был отражен в акте предыдущей проверки в связи с проверкой в 2015 году и выявлением наличия контролируемых сделок, как констатация фактов в описательной части, и не относился к вопросу правильности формирования счета 08. Исходя из указанного, довод заявителя о том, что налоговый орган не устанавливал данное нарушение ранее, и, соответственно, не указал на нарушение в части невключения сумм процентов в стоимость инвестиционного актива, несостоятелен.

В состав основных средств объекты включены не были, соответственно, нарушения норм налогового законодательства по результатам предыдущих выездных налоговых проверок не фиксировались.

В ходе настоящей выездной налоговой проверки нарушения при исчислении и уплате налога на имущество за периоды до 2014 года не устанавливались, доначисление налога за указанные периоды не произведено.

Довод Общества о том, что налоговый орган при проведении выездной проверки вышел за пределы проверяемого периода 2014 - 2016 годы, отклоняется апелляционным судом, поскольку необходимость анализа данных о размере процентов, подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива, с периода, предшествующего 2014 году, обусловлена необходимостью установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

Поскольку формирование стоимости объектов капитального строительства началось с 2008 года на счете 08.03, которые в дальнейшем приняты в качестве объектов основных средств, в том числе в проверяемом периоде, стоимость которых влияет на исчисление налога на имущество, налоговым органом произведен расчет первоначальной стоимости объектов "Завода по производству топливных гранул" с учетом накопленной стоимости объектов капитального строительства, которая Обществом не распределялась по каждому объекту. В связи с этим, на основании имеющихся данных в налоговом органе по займам (договорам) и представленных Обществом расчетов процентов и информации по займам, был произведен расчет процентов поквартально (по отчетному периоду), что подтверждают приложения N 2.2.4 -2.2.11 к акту проверки, которые должны были отражаться в бухгалтерском учете равномерно.

Так как в ходе настоящей выездной проверки была установлена сформированная стоимость законченных строительством объектов "Завода по производству топливных гранул", начисленные проценты, рассчитанные налоговым органом, были суммированы и распределены на дату фактического завершения строительства и введения в эксплуатацию.

В данном случае налоговым органом определена сумма процентов с 2008 года по 01.10.2013 и распределена на объекты, которые подлежали вводу в эксплуатацию с 01.10.2013.

Суммы процентов по займам, начисленные с 01.10.2013 распределены на другие объекты, введенные в проверяемом периоде, пропорционально стоимости на каждую дату принятия к учету. При этом из общих сумм процентов, приходящихся на 08 счете в целях более достоверного распределения процентов на последующие объекты исключались принятые проценты. Проценты по займам, не приходящиеся на 08 счет, не включались в стоимость инвестиционных активов.

Таким образом, исследование информации, документов и данных учета за предыдущие периоды, осуществлено в целях правильного исчисления налога на имущество организаций за проверяемый период (2014-2016), и имеет значение для определения первоначальной стоимости имущества и, впоследствии, остаточной стоимости и среднегодовой стоимости для целей налогообложения в проверяемом периоде.

Налоговым органом перерасчет налоговой базы и налога на имущество организаций за предыдущие периоды не производился.

Факты перерасчета процентов с использованием сведений с 2008 по 2013 год не повлекли за собой нарушение пунктов 2, 4 статьи 89 НК РФ, а расчеты использованы для определения реальной стоимости имущества в проверяемом периоде с учетом периодов введения в эксплуатацию объектов.

Налоговым органом при осуществлении расчета стоимости инвестиционных активов проценты по займам учтены равномерно - за каждый квартал с начала строительства и до окончания строительных работ.

Довод Общества о том, что Инспекция не применила положения пункта 8 ПБУ 15/2008, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

В пункте 8 ПБУ 15/2008 указано, что проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), включаются в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов равномерно, как правило, независимо от условий предоставления займа (кредита). Проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору), могут включаться в стоимость инвестиционного актива или в состав прочих расходов исходя из условий предоставления займа (кредита) в том случае, когда такое включение существенно не отличается от равномерного включения. В данном пункте не конкретизирована равномерность как ежемесячный расчет.

Следует отметить, что в бухгалтерском учете налогоплательщик самостоятельно не рассчитывал равномерно проценты ни ежемесячно, ни квартально, начиная с 2008 года.

Налоговым органом произведен расчет процентов по каждому займу поквартально (приложения N 2.2.4 -2.2.10 к акту проверки).

При этом в случае приведения налоговым органом расчета сумм процентов ежемесячно общая сумма процентов, которая была распределена на стоимость инвестиционного актива, не будет отличаться от суммы процентов, рассчитанной ежемесячно (так как за месяц сумма будет равна 1/3 квартальной сумма).

Расчеты остаточной стоимости объектов имущества, для целей налогообложения налогом на имущество с учетом процентов и иных обстоятельств, установленных проверкой, налоговым органом произведены помесячно (на 1 число каждого месяца) в соответствии с пунктом 3 статьи 375, пунктом 4 статьи 376 НК РФ, что подтверждается приложением N 2.2.18, 2.2.19 к акту проверки и приложениями N 2.2.1 и 2.2.5 к решению.

Таким образом, поквартальный, а не помесячный расчет процентов, и отнесение их в состав инвестиционного актива по приведенному методу, который Обществом также учтен в своих контррасчетах, не повлек искажение действительных налоговых обязательств налогоплательщика.

Таким образом, доначисление налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа по вышеуказанному эпизоду произведено Инспекцией правомерно.

Налог на прибыль.

В ходе налоговой проверки Инспекция пришла к выводу о том, что Общество необоснованно исключило из состава прямых расходов и отнесло к косвенным расходам затраты по оплате услуг третьих лиц по вывозке с верхнего склада на нижний склад и на ж/д тупик лесоматериалов, погрузке-разгрузке на верхнем складе лесоматериалов, доставке древесины и пиломатериалов.

Завышение косвенных расходов повлекло за собой завышение убытков по налогу на прибыль за 2014 - 2016 годы на сумму 10 953 411 рублей.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Как следует из пункта 1 статьи 318 НК РФ, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений этой статьи.

Согласно указанной статьи, для целей главы 25 НК РФ расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода (абзаца 5 пункта 1 статьи 318 НК РФ).

В соответствии с абзацем 10 пункта 1 статьи 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ и оказанием услуг).

Таким образом, перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг), установленный пунктом 1 статьи 318 НК РФ, является открытым и определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения самостоятельно.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 13.05.2010 N ВАС-5306/10, предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определить учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, НК РФ не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика, напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, непосредственно связанные с производством товаров.

Учитывая изложенное, апелляционным судом отклоняется как необоснованный довод Общества о том, что перечень затрат, которые могут быть отнесены к прямым расходам является закрытым.

В соответствии с пунктом 14 Раздела 1 Методических рекомендаций (инструкции) по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции лесопромышленного комплекса (утв. Минпромнаукой РФ 26.12.2002), к работам и услугам производственного характера, выполняемым сторонними предприятиями, относится: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведение испытаний для определения качества потребляемых сырья и материалов, контроля за соблюдением установленных технологических процессов, ремонта основных производственных фондов и прочее.

Транспортные услуги сторонних организаций по перевозкам грузов внутри предприятия (перемещение сырья, материалов, инструментов, деталей, заготовок, других видов грузов с базисного (центрального) склада в цеха (отделения) и доставка готовой продукции на склады хранения, до станции (порта, пристани) отправления также относятся к услугам производственного характера.

В материалы дела представлены Положения об учетной политике на 2014, 2015, 2016 годы, утвержденные приказами Общества от 26.12.2013 N 39, от 29.12.2014 N 29, от 28.12.2015 N 41, в которых предусмотрено следующее (в Разделе 5 "Налоговые аспекты учетной политики") (т. 6 л.д. 98-101, 102-105, 106-109):

"Определение доходов и расходов для исчисления налога на прибыль - по методу начисления.

В целях налогового учета прямые расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг):

- расходы на приобретение сырья и материалов, инвентаря и хоз.принадлежностей, используемых в производстве товаров (работ, услуг);

- расходы на оплату труда производственного персонала (рабочих и АУП), а также относящиеся к ним суммы ОПС и взносов на обязательное пенсионное страхование;

- суммы начисленной амортизации производственных основных средств;

- расходы на приобретение работ и услуг производственного характера;

- расходы на общехозяйственные нужды;

- взносы в фонд социального страхования на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

При этом расходы, учтенные при отсутствии доходов, списываются при получении доходов, пропорционально полученным доходам".

Таким образом, расходы на приобретение услуг сторонних организаций производственного характера (транспортных услуг, услуг погрузки и разгрузки лесоматериалов) отнесены учетной политикой Общества к прямым расходам.

При указанных обстоятельствах, с учетом законодательно закрепленного права налогоплательщика самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (абзац 10 пункт 1 статьи 318 НК РФ), суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что спорные затраты отнесены заявителем в состав косвенных расходов неправомерно, так как учетной политикой указанные расходы самостоятельно отнесены в состав прямых.

Доводы Общества об ошибочном определении этапов производственного процесса, отклоняются апелляционным судом по следующим основаниям.

В ходе судебного разбирательства Общество поясняло, что спецификой деятельности ООО "ПЭР" является то, что производство конечной товарной продукции пиломатериалов, топливных гранул, евровагонки и прочего, осуществляется с учетом замкнутого цикла производства - лесозаготовка (валка, раскряжевка, трелевка, сортировка, вывозка с лесосеки до места складирования), перевозка лесопродукции с верхнего склада на нижний склад для сортировки по диаметрам и сортам, перемещение отсортированных балансов с нижнего склада на линию измельчения для рубки щепы, используемой в производстве древесных гранул, перемещение пиловочника в цех лесопиления для производства пиломатериала обрезного, а также в адрес ЗАО "Орманэкспорт", ООО "Стройлес", ИП Носенко Н.П. для распиловки в пиломатериал на их оборудовании и обратно.

Основным сырьем для производства конечной готовой продукции является пиловочник, заготовленный собственными силами. Существующая на предприятии технология производства обусловлена использованием собственного сырья (технологические карты разработок делянок представлены налогоплательщиком к возражениям), наличием определенных мощностей (цех лесопиления, участок сортировки доски, сушильный тоннель, периодические сушильные камеры, цех по производству мебельного щита, цех по производству древесных топливных гранул).

Из изложенного следует, что осуществление работ по производству готового продукта (пиломатериалов, древесных топливных гранул) собственными силами, равно как и силами подрядных организации (услуги по распиловке ЗАО "Орманэкспорт", ООО "Стройлес", ИП Носенко Н.П.), погрузка-разгрузка и перевозка лесопродукции с верхнего склада на нижний склад сторонними перевозчиками (ИП Терентьев В.В., ИП Перминов А.В., ИП Остапчук Е.Я., ИП Ялынычев И.П., ИП Гуськов А.Н., ИП Воробьев Р.В., ООО ЛПК "Леспром", ИП Левшаков С.Н., ИП Алисиевич В.В., ИП Пашнин Е.В., ООО ВУД ТЭК "Профиль") является основой технологического процесса его изготовления (производства) и расходы по их осуществлению образуют основу стоимости продукции этого производства.

Следовательно, если работы по погрузке-разгрузке и перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад производится подрядным способом, то подрядные работы непосредственно связаны с производством конкретного объема пиломатериалов, евровагонки, древесных топливных гранул и прочего готового продукта и в основе его стоимости лежат расходы по оплате услуг подрядных организаций, в связи с чем, к прямым расходам должны быть отнесены не только материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1, 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, но и стоимость услуг, оказанных сторонними организациями.

При указанных обстоятельствах, расходы по погрузке-разгрузке и перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад не соответствуют понятию косвенных расходов, предусмотренных НК РФ.

Критерием отнесения расходов к прямым является непосредственная связь с процессом производства товаров, выполнения работ, оказания услуг. В соответствии со статьями 318, 319 НК РФ только в отношении прямых расходов (в отличие от косвенных) положен принцип прямо-пропорционального отнесения на расходы текущего периода по мере реализации продукции, работ, услуг.

Вышеуказанные расходы по погрузке-разгрузке и перевозке лесопродукции с верхнего склада на нижний склад являются основой готовой продукции, определяют объем готовой продукции, определяют вес незавершенного производства, их объем прямо пропорционально зависит от объема выпускаемой готовой продукции.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции правомерно признаны обоснованными доводы Инспекции о том, что сумма косвенных расходов была завышена ООО "ПЭР", что повлекло за собой завышение убытков по налогу на прибыль за 2014 - 2016 годы на сумму 10 953 411 рублей.

Довод Общества о том, что бремя доказывания своей невиновности и добросовестности суд первой инстанции переложил на Общество, отклоняется апелляционным судом по следующим основаниям.

Действительно, в силу требований статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Однако положения части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не освобождают налогоплательщика от обязанности, предусмотренной статьей 65 настоящего Кодекса в части предоставления доказательств, подтверждающих наличие обстоятельств, на которых заявитель основывает свои требования и возражения.

При этом в силу статьи 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации лица, участвующие в деле, несут риск наступления последствий совершения или несовершения ими процессуальных действий.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Иные доводы заявителя апелляционной жалобы подлежат отклонению, как не влияющие на оценку правильности решения, принятого судом первой инстанции, и не являющиеся основанием для его отмены или изменения.

Второй арбитражный апелляционный суд признает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, принятым при правильном применении норм материального и процессуального права и с учетом фактических обстоятельств по делу.

Оснований для удовлетворения жалобы заявителя по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по апелляционной жалобе относятся на заявителя жалобы. При обращении с апелляционной жалобой Обществом уплачена государственная пошлина в размере 3 000 рублей по платежному поручению от 09.01.2020 N 1. Из положений подпунктов 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ следует, что государственная пошлина при подаче апелляционной жалобы по делам о признании недействительным ненормативного правового акта налогового органа составляет 1 500 рублей. Таким образом, на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1 500 рублей подлежит возврату Обществу, как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Коми от 02.12.2019 по делу N А29-10922/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ПечораЭнергоРесурс" - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ПечораЭнергоРесурс" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 09.01.2020 N 1 государственную пошлину в сумме 1500 рублей.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в установленном законом порядке.

Председательствующий

М.В. Немчанинова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Т.В. Хорова