Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 3 декабря 2021 г. N 05АП-7340/21 по делу N А51-3008/2021

г. Владивосток

03 декабря 2021 г.

Дело N А51-3008/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 01 декабря 2021 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 03 декабря 2021 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Приморскому краю,

апелляционное производство N 05АП-7340/2021

на решение от 21.09.2021

судьи Ю.А. Тимофеевой

по делу N А51-3008/2021 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Эмити плюс" (ИНН 2540234825, ОГРН 1182536015595)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Приморскому краю (ИНН 2540010720, ОГРН 1042504383228)

о признании незаконным решения от 24.09.2020 N 07-12/241 об отказе в привлечении к ответственности, о признании незаконным решения от 24.09.2020 N 07-12/21 об отказе в возмещении суммы налога на добавленную стоимость,

при участии:

от МИ ФНС N 14 по Приморскому краю: Мигаль А.А. по доверенности от 01.09.2021, сроком действия до 31.12.2021, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 16626); Чудина Е.А. по доверенности от 11.01.2021, сроком действия до 31.12.2021, служебное удостоверение, диплом (регистрационный номер 661);

от ООО "Эмити плюс": не явились,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Эмити Плюс" (далее по тексту - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании незаконными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 14 по Приморскому краю (далее по тексту - налоговый орган, инспекция) от 24.09.2020 N 07-12/241 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", от 24.09.2020 N 07-12/21 "об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

Решением суда от 21 сентября 2021 года требования были удовлетворены, решения инспекции признаны незаконными.

Не согласившись с судебным актом, МИФНС N 14 по Приморскому краю обжаловало его в апелляционном порядке.

Принимая обжалуемое решение, суд первой инстанции, по мнению налогового органа, необоснованно посчитал недоказанным довод налогового органа о том, что объекты парка до 25.02.2020, то есть до завершения процедуры реорганизации путем присоединения ООО "Эмити" к ООО "Эмити Плюс", применяющему общую систему налогообложения, были введены в эксплуатацию и использовались ООО "Эмити" для извлечения прибыли с января 2020. Заявитель не согласен с выводом суда о том, что невозможно установить какие объекты использовались в период открытия парка.

Ссылаясь на схему расположения земельных участков, а также на протокол осмотра территории базы отдыха "Озёра" от 11.02.2020, налоговый орган настаивает, что использоваться могли только земельные участки, арендованные ООО "Эмити", поскольку именно на этих участках расположены объекты, используемые для предоставления услуг отдыхающим (прокат, беседки и т.д.).

В связи с изложенным, инспекция указывает, что согласно пункта 16 "Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 04.07.2018) налогоплательщик не вправе принимать к вычету НДС, если оконченный строительством объект основных средств введен в эксплуатацию в период применения упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, по мнению налогового органа, организация-правопреемник ООО "Эмити Плюс", применяющее общий режим налогообложения, не вправе принять к вычету НДС в отношении товаров, работ, услуг, которые были приобретены организацией-правопредшественником ООО "Эмити", применявшим УСН с объектом налогообложения "доходы", так как объект строительства использовался для извлечения выгоды в период применения упрощенной системы налогообложения.

Кроме того, считает, что реорганизация ООО "Эмити" путем присоединения к ООО "Эмити Плюс" осуществлена исключительно с целью возмещения НДС.

Общество отзыв не представило, отношение к жалобе не выразило.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской федерации, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции установил следующее.

ООО "Эмити" в рамках соглашения от 12.07.2018 N СПВ-808/18 с АО "Корпорация развития Дальнего Востока" реализовывало инвестиционный проект "Создание Парка отдыха "Солнечный", общий объем инвестиций по инвестиционному проекту составляет 153527000 рублей, в т.ч. капитальных вложений 141527000 рублей с НДС.

Во исполнение инвестиционного проекта ООО "Эмити" заключены договоры подряда на выполнение работ по объекту от 20.09.2017 N 11/09/17, от 04.10.2017 N 04/10/17, от 21.11.2017 N 21/11/17, от 20.12.2017 N 20/12/17, от 05.03.2018 N 05/03/18 с ООО "Стройград-ДВ", от 02.05.2017 N 01 с ООО "Хупер", а также заключен договор с ОАО "ДРСК" от 27.02.2014 N 14-658 об осуществлении технологического присоединения к электрическим сетям.

В период с 2011 года по 2019 год ООО "Эмити" применяло упрощенную систему налогообложения, выбрав в качестве объекта налогообложения "Доходы".

ООО "Эмити" с 25.02.2020 реорганизовано в форме присоединения к ООО "Эмити плюс", применяющим общую систему налогообложения.

В книге покупок ООО "Эмити плюс" за 1 квартал 2020 года отражены счета-фактуры за 2017 -2018 год на общую сумму 31 397 965,72 руб. (в том числе НДС - 4 789 520,17 руб.), полученные ООО "Эмити" от подрядчиков ООО "Стройград-ДВ", ООО "Хупер" и поставщика услуг ОАО "ДРСК" в период, когда ООО "Эмити" применяла УСН (объект налогообложения "Доходы"), не являлось плательщиком НДС.

По результатам проверки инспекцией приняты решения от 24.09.2020 N 07-12/241 "об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" и N 07-12/21 "об отказе в возмещении полностью суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению".

Не согласившись с решениями инспекции, заявитель подал апелляционную жалобу в Управление ФНС России по Приморскому краю.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы принято решение от 23.11.2020 N 13-09/47847@, которым апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Общество, полагая, что решения налогового органа от 24.09.2020 N 07-12/241 и N 07-12/21 не отвечают требованиям закона и нарушают его права, обратилось с вышеуказанным заявлением в арбитражный суд.

Согласно решению от 24.09.2020 N 07-12/241 налоговый орган посчитал, что налогоплательщиком в нарушение пункта 6 статьи 346.25, статей 171, 172 НК РФ неправомерно принята к вычету сумма НДС в размере 4 789 520 руб. по затратам, понесенным ООО "Эмити" в 2017-2018 годах при строительстве парка отдыха "Солнечный", в связи с чем предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Вывод налогового органа об отсутствии у ООО "Эмити плюс" на заявление к вычету спорных сумм НДС мотивирован тем, что в период выставления счетов-фактур правопредшественнику ООО "Эмити", оно применяло упрощенную систему налогообложения "доходы" и не являлось плательщиком НДС, в связи с чем правопреемник ООО "Эмити плюс", применяющее общую систему налогообложения, не имеет право принять к вычету суммы НДС.

Согласно пункту 2 статьи 346.11 НК РФ по общему правилу организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость.

Принимая во внимание процесс реорганизации ООО "Эмити", находящимся на упрощенной системе, в форме присоединения к ООО "Эмити плюс", применяющим общую систему налогообложения, суд первой инстанции обоснованно посчитал возможным применить к данной ситуации положения статьи 346.25 НК РФ, предусматривающие особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения и при переходе с упрощенной на иные режимы налогообложения.

В силу пункта 6 статьи 346.25 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, применявшие упрощенную систему налогообложения, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, применяющему упрощенную систему налогообложения, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 настоящего Кодекса для налогоплательщиков налога на добавленную стоимость.

Суд правомерно исходил из принципов всеобщности и равенства налогообложения, необходимости взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием и недопустимости произвольного налогообложения, что закреплено в пунктах 1 и 3 статьи 3 НК РФ.

Как правильно указал суд, по своей экономико-правовой природе НДС является косвенным налогом на потребление товаров (работ, услуг), и по общему правилу налогоплательщику, использующему приобретенные товары (работы, услуги) для ведения облагаемой НДС деятельности, гарантируется право вычета "входящего" налога, предъявленного контрагентами, а исключения из указанного правила должны быть предусмотрены законом.

Ни глава 21 НК РФ, ни статья 346.25 НК РФ, определяющие правила налогообложения при переходе налогоплательщика на общую систему налогообложения с упрощенной системы налогообложения, не содержат запрета на вычет сумм НДС, предъявленных в период применения специального налогового режима по товарам (работам, услугам), использование которых в облагаемой НДС деятельности начато после перехода на общую систему налогообложения.

Положения пункта 6 статьи 346.25 НК РФ ни по своему буквальному содержанию, ни во взаимосвязи с иными положениями Налогового кодекса не дают оснований для вывода об установлении законодателем такого рода запрета, а направлены на исключение возможности одновременного получения налоговой выгоды в рамках применения двух систем налогообложения при приобретении товаров (работ, услуг).

Таким образом, предъявленные в ходе строительства суммы "входящего" налога могут быть приняты к вычету налогоплательщиком, ранее применявшим упрощенную систему налогообложения, при соблюдении установленных статьей 169, пунктом 2 статьи 171 и пунктом 2 статьи 172 НК РФ условий, если объект строительства не использовался для извлечения выгоды в период применения упрощенной системы налогообложения, а облагаемые НДС операции с использованием оконченного строительством объекта совершены после перехода налогоплательщика на общую систему налогообложения.

Аналогичная позиция изложена в определении Верховного Суда Российской Федерации от 24.05.2021 N 301-ЭС21-784, а также в пункте 16 Обзора практики рассмотрения судами дел, связанных с применением глав 26.2 и 26.5 Налогового кодекса Российской Федерации в отношении субъектов малого и среднего предпринимательства, утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 04.07.2018.

Как следует, из материалов дела, расходы на строительство и благоустройство объектов Парка отдыха "Солнечный" в сумме 31 397 965,72 руб. ООО "Эмити", применяющее упрощенную систему налогообложения, учитывало на счете 08.03, 60, предназначенном для бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций в строительство.

При реорганизации ООО "Эмити плюс" приняло спорные затраты ООО "Эмити" с отражением на счете 08, впоследствии указанные затраты со счета 08 перенесены на 01 счет при вводе объектов в эксплуатацию в 1 кв. 2020. Частично расходы оп благоустройству и планировке территории оставлены ООО "Эмити плюс" на счете 08 как по незавершенному строительству.

Таким образом, полученные при присоединении затраты в сумме 31 397 965,72 руб., в том числе НДС в сумме 4 789 520,17 руб., являются расходами на создание объектов, которые не использовались в деятельности ООО "Эмити", а предназначены для использования заявителем в облагаемой НДС деятельности. Данные затраты приняты налогоплательщиком к учету в полном объеме, в том числе согласно полученным от ООО "Эмити" счетам-фактурам и первичным документам, сформированным при приобретении товаров (работ, услуг). ООО "Эмити" полностью оплачены суммы НДС, предъявленные поставщиками по указанным счетам-фактурам, размер которых составил 4 789 520,17 руб.

Начало ведения облагаемой НДС деятельности в отношении объектов Парка отдыха "Солнечный" осуществлялось ООО "Эмити плюс" после перехода к нему (25.02.2020) всех прав и обязанностей правопредшественника (ООО "Эмити").

Само по себе то обстоятельство, что спорные суммы "входящего" налога были предъявлены ООО "Эмити" в период осуществления строительства и применения им упрощенной системы налогообложения "доходы", не могло служить основанием для отказа в вычете названных сумм при исчислении НДС после реорганизации путем присоединения правопредшественника к правопреемнику (ООО "Эмити плюс"), применяющему общую систему налогообложения.

Апелляционный суд поддерживает вывод первой инстанции о том, что при указанных обстоятельствах ООО "Эмити плюс" могут быть приняты к вычету суммы НДС в размере 4 789 520,17 руб. при соблюдении установленных статьей 169, пунктом 2 статьи 171 и пунктом 2 статьи 172 НК РФ условий.

Довод налогового органа, повторно заявленный в жалобе, о том, что оконченный строительством объект основных средств введен в эксплуатацию ООО "Эмити" в период применения упрощенной системы налогообложения, в связи с чем ООО "Эмити плюс" не вправе принимать к вычету НДС, был правомерно отклонён судом как не подтвержденный материалами дела.

Данные фискального отчета контрольно-кассовой техники (ККТ), зарегистрированной за ООО "Эмити плюс", на которые ссылается налоговый орган в подтверждение использования объектов Парка отдыха "Солнечный" с января по февраль 2020 года именно ООО "Эмити", с достоверностью не подтверждают спорный довод, как и не подтверждает указанный довод протокола осмотра (обследования) от 11.02.2020.

Доказательств того, что ООО "Эмити" использовала объект для извлечения дохода и учитывала полученную выручку в составе своих доходов в период применения упрощенной системы, не облагая НДС, материалы дела не содержат.

Напротив принадлежность ККТ ООО "Эмити плюс" свидетельствует об оказании им спорных услуг, указанная реализация услуг подлежала включению в налогооблагаемую базу по НДС ООО "Эмити плюс". Вопрос кем фактически использовалась полученная выручка, у кого отражена как доход, полученный от использования объектов парка, инспекцией не исследовался.

Кроме того, апелляционный суд считает принципиальным, что с начала эксплуатации спорного объекта он используется в облагаемой НДС деятельности, что не опровергнуто инспекцией.

Заявление налогового органа о том, что реорганизация ООО "Эмити" путем присоединения к ООО "Эмити Плюс" осуществлена исключительно с целью возмещения НДС, не дает оснований для вывода о недобросовестном поведении налогоплательщика. Налогоплательщики самостоятельно решают, когда и как им выгоднее распорядиться принадлежащим правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий, одновременного получения налоговой выгоды в рамках применения двух систем налогообложения при приобретении товаров (работ, услуг) налоговым органом не выявлено.

Коллегия считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьёй 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, апелляционной инстанцией не установлено.

При таких обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта не имеется.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 21.09.2021 по делу N А51-3008/2021 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

Л.А. Бессчасная Т.А. Солохина