Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 30 марта 2007 г. N А48-801/06-19 Учитывая, что реальное оказание услуг Обществом не подтверждается собранными по делу доказательствами, а деятельность налогоплательщика направлена исключительно на завышение затрат в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли, вывод суда о правомерном доначислении Обществу налога на прибыль является обоснованным. В части доначисления Обществу НДС вывод суда также правомерен, поскольку у налогоплательщика фактически отсутствует раздельный учет НДС по приобретенным товарам, нет аналитического учета по товару (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 30 марта 2007 г. N А48-801/06-19
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "С" - В.С.И. - главного бухгалтера (дов. б/н от 26.03.2007), от Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла - Ч.А.О. - госналогинстпектора (дов. N 121 от 11.01.2007), Г.А.И. - начальника юридического отдела (дов. N 100 от 05.10.2006),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационные жалобы Общества с ограниченной ответственностью "С" и Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла на решение от 14.09.2006 Арбитражного суда Орловской области и постановление от 19.12.2006 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А48-801/06-19, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "С" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции ФНС России по Заводскому району г. Орла (далее - Инспекция, налоговый орган) N 228 от 17.02.2006 (с учетом уточнения).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 14.09.2006 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части предложения уплатить налог на прибыль в размер 2 430 408 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 338 741,17 руб., привлечения налогоплательщика к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в размере 486 081,6 руб., а также в части предложения уплатить налоговые санкции в названном размере. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.12.2006 решение оставлено без изменения.

В кассационных жалобах Общество и Инспекция просят отменить решение и постановление суда, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права.

В силу ч. 1 ст. 286 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе.

Представителем налогоплательщика в судебном заседании суда кассационной инстанции заявлено ходатайство об отложении рассмотрения дела в связи с невозможностью явки в судебное заседание адвоката.

Рассмотрев названное ходатайство, судебная коллегия не находит оснований для его удовлетворения.

Статьей 41 АПК РФ для лиц, участвующих в деле, закреплено право заявлять ходатайства.

В соответствии с ч. 1 ст. 284 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции рассматривает дело по правилам рассмотрения дела арбитражным судом первой инстанции с особенностями, установленными в настоящей главе.

Согласно ч. 4 ст. 158 АПК РФ арбитражный суд может отложить судебное разбирательство по ходатайству лица, участвующего в деле, в связи с неявкой в судебное заседание его представителя по уважительной причине.

Учитывая, что в нарушение вышеназванной нормы в ходатайстве не указаны причины невозможности явки в судебное заседание адвоката, а также то обстоятельство, что статьей 285 АПК РФ установлен месячный срок рассмотрения кассационной жалобы со дня ее поступления вместе с делом в арбитражный суд кассационной инстанции, суд полагает в удовлетворении ходатайства об отложении слушания дела отказать.

Изучив материалы дела, выслушав объяснение представителей Инспекции и Общества, обсудив доводы, изложенные в жалобах и отзыве, суд кассационной инстанции находит, что обжалуемые решение и постановление отмене не подлежат.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2003-2004 годы, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2003 по 05.09.2005.

По результатам проверки налоговым органом составлен акт N 3 от 17.01.2006 и принято решение от 17.02.2006 N 228, которым Обществу, в том числе, доначислен налог на добавленную стоимость в сумме 6 359 399,88 руб., налог на прибыль в размере 3 145 953 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 324 598,3 руб., пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 440 355,08 руб., а также налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа за неполную уплату НДС в размере 643 235,92 руб., а также за неполную уплату налога на прибыль в сумме 628 210,47 руб.

Не согласившись в названной части с ненормативным актом налогового органа, Общество обратилось с соответствующим заявлением в арбитражный суд.

Суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял законные и обоснованные судебные акты по существу спора.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций прибылью признается полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходами в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (п. 2 ст. 252 НК РФ).

Согласно ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обследование основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

При этом данные расходы подразделяются, в том числе, на материальные расходы (п.п. 1 п. 2 ст. 253 НК РФ), а также на суммы начисленной амортизации (п.п. 3 п. 2 ст. 253 НК РФ).

В соответствии с п.п. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, расходы на консультационные и иные аналогичные услуги.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2003 год в сумме 68 848 руб. и за 2004 год в сумме 72 000 руб. послужил вывод Инспекции о неправомерном отнесении к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, сумм, выплаченных Обществом ООО "С" по договору оказания услуг, поскольку налогоплательщиком нарушены требования ст. 252 НК РФ, ст. 9 Федерального Закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Отказывая в удовлетворении заявления Общества о признании недействительным решения налогового органа в названной части, суд обоснованно исходил из следующего.

Между Обществом (заказчик) и ООО "С" (исполнитель) заключен договор на оказание услуг без номера от 01.01.2003, в соответствии с которым ООО "С" обязуется принимать груз в вагонах на железнодорожную станцию Орел, производить раскредитовку вагонов, осуществлять отправление груза со ст. Орел и прочие услуги, связанные с принятием - отправкой груза железнодорожным транспортом со ст. Орел. Срок установлен с 01.01.2003 по 31.12.2003, цена договора определяется на основании актов приема-передачи, но не менее 25 000 руб. Дополнительным соглашением N 1 от 01.01.2004 срок выполнения работ устанавливается с 01.01.2004 по 31.12.2004, цена договора определяется в размере не менее 25 000 руб.

В ходе выездной проверки налоговым органом установлено, что в первоначально представленных Обществом бухгалтерских документах суммы по договору отражены как затраты по оказанию консультационных услуг. При этом позднее были представлены аналогичные бухгалтерские документы, в которых изменен вид оказанных услуг на ту же сумму на транспортные услуги.

На основании изложенного, Инспекция пришла к выводу об отсутствии факта оказания услуг вообще.

В качестве документального подтверждения понесенных расходов налогоплательщиком в материалы дела представлены копия письма без номера, без даты, адресованное ООО "С" и подписанное начальником ГТС Орел МЖД 216000, из которого следует, что в адрес ООО "С" за период с 01.01.2003 по 31.12.2004 прибывали вагоны в количестве 29 штук; квитанции об оплате ООО "С" за Общество различных железнодорожных сборов; железнодорожные накладные, свидетельствующие, по мнению налогоплательщика, о получении ООО "С" груза для Общества на железнодорожной станции г. Орел; акты по факту оказания услуг.

Согласно ч. 1 ст. 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле.

Судом установлено, что из некоторых железнодорожных накладных не следует, кто является собственником груза, так как часть накладных в материалы дела представлена без оборотной стороны; без номера, без даты и без оборотной стороны, а также с незаполненной оборотной стороной.

Из представленных накладных также следует, что в мае, июне, ноябре, декабре 2003 года, феврале-декабре 2004 года услуги Обществу не оказывались, поскольку вагоны в адрес налогоплательщика не пребывали. В то же время, оплата по договору производилась ежемесячно, о чем свидетельствуют Акты на оказание услуг, причем не за фактически оказанные услуги, а по средней цене, указанной в договоре от 01.01.2003 и дополнительном соглашении к нему.

В связи с этим, кассационная инстанция считает необходимым отметить следующее.

Согласно ч. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре возмездного оказания услуг (ч. 1 ст. 781 ГК РФ).

Из названных норм следует, что оплата по договору возмездного оказания услуг может производиться только за реально оказанные услуги. Затраты налогоплательщика при отсутствии ответных действий, совершаемых контрагентом по договору, не имеют экономического обоснования.

При проведении проверки налогоплательщиком и обоснование понесенных расходов представлен ряд Актов выполненных работ, в графе "Наименование работы (услуги)" которых указано "прочие услуги", ссылка на договор, по которому оказаны услуги, отсутствует.

При рассмотрении дела по существу Обществом в материалы дела представлены копии актов (на полную сумму расходов, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика), согласно которым услуги оказаны полностью и в срок. В актах также указано, что обязательства исполнены "по договору б/н от 01.03.2003", при этом в материалы дела представлен договор б/н от 01.01.2003.

Данные акты обоснованно не приняты судом первой и апелляционной инстанции во внимание.

Согласно ч. 1 ст. 75 АПК РФ письменными доказательствами являются содержащие сведения об обстоятельствах, имеющих значение для дела, договоры, акты, справки, деловая корреспонденция, иные документы, выполненные в форме цифровой, графической записи или иным способом, позволяющим установить достоверность документа.

Частью 1 ст. 67 АПК РФ установлено, что арбитражный суд принимает только те доказательства, которые имеют отношение к рассматриваемому делу.

При таких обстоятельствах, вывод суда о том, что фактически Обществом были представлены иные Акты по оказанным услугам, в связи с чем указанные доказательства не имеют отношения к настоящему спору, является законным и обоснованным.

Согласно Письму ВАС РФ N С5-07/уз-1355 от 11.11.2004 "Об определении КС РФ N 169-0 08.04.2004" оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами допустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком. Принцип добросовестности в таком случае может использоваться правоприменителями в качестве критерия при разрешении налоговых споров.

Проанализировав по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, хозяйственные отношения налогоплательщика и ООО "С", их фактическую направленность, суды первой и апелляционной инстанции обоснованно указали, что данная деятельность не имеет разумной деловой цели, поскольку реальное оказание услуг не подтверждается собранными по делу доказательствами, а деятельность направлена исключительно на завышение затрат в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли, что противоречит самой природе предпринимательской деятельности.

Учитывая изложенное, вывод суда о правомерном доначислении налога на прибыль за 2003 год в сумме 68 848 руб. и за 2004 год в сумме 72 000 руб. являются обоснованным.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 45 906 руб. послужил вывод Инспекции о неправомерном отнесении к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, сумм, выплаченных Обществом ООО "С" по договору аренды оборудования (контейнеров холодильных) от 01.01.2004. По мнению Инспекции, представленные Обществом в ходе проверки документы не могут являться доказательством понесенных затрат, поскольку имели пороки в оформлении (договор не имеет номера, нет шифровок подписей должностных лиц организаций; в Актах также нет расшифровок подписей должностных лиц, отсутствует наименование выполненных работ, оказанных услуг).

Удовлетворяя заявление налогоплательщика в данной части, суд обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно п.п. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные платежи за арендуемое имущество.

В соответствии с п. 5 ст. 100 НК РФ налогоплательщик вправе в случае несогласия с фактами, изложенными в акте проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в двухнедельный срок со дня получения акта проверки представить в соответствующий налоговый орган письменное объяснение мотивов отказа подписать акт или возражения по акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передать налоговому органу документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность возражений.

Исходя из смысла положений п. 1 ст. 100.1 НК РФ, при рассмотрении руководителем (заместителем руководителя) налогового органа материалов проверки должны учитываться доводы, отраженные в представленных налогоплательщиком возражениях, а также даваться оценка представленным в обоснование возражений доказательствам.

Как установлено судом, налогоплательщик одновременно с возражениями на акт проверки представил налоговому органу копии Актов на оказание услуг с внесенными изменениями, при этом они полностью соответствовали требованиям, предъявляемым к первичным учетным документам.

Факт использования Обществом арендуемого имущества в хозяйственной деятельности налоговым органом по существу не оспаривается.

Пунктом 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса РФ" разъяснено, что суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

Таким образом, непредставление документов в ходе проверки не лишает налогоплательщика возможности представить документы в суд, и суд обязан принять и оценить данные документы.

Согласно ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Учитывая изложенное, довод кассационной жалобы о законности и обоснованности решения N 228 от 17.02.2006 в связи с отсутствием на момент его вынесения необходимых для подтверждения понесенных расходов документов, является несостоятельным и опровергается имеющимися в материалах дела доказательствами.

Признавая недействительным вывод Инспекции о непринятии списания на затраты сумм расходов в размере 9 935 423, 73 руб. по строительно-монтажным и отделочным работам по адресу: г. Орел, М. шоссе, д. 137, суд обоснованно указал следующее.

Между Обществом (Заказчик) и Орловской городской общественной спортивной организацией "Т" (Подрядчик) заключен договор подряда от 20.04.2004 б/н.

В соответствии с условиями договора подрядчик обязуется в установленный срок провести строительно-отделочные работы, в соответствии со сметой, в помещениях здания, принадлежащего Заказчику на праве собственности по адресу: г. Орел, М. шоссе, д. 137, а Заказчик обязуется принять выполненные работы и уплатить обусловленную договором цену. В договоре также установлено, что подрядчик обязуется в процессе выполнения работ подбирать для выполнения субподрядных работ строительные организации, а также изучать рынок строительных и иных материалов и других изделий строительного назначения и предоставлять информацию Заказчику.

В рамках договора налогоплательщиком составлен дефектный акт на капитальный ремонт названного помещения, в котором перечислены виды и объемы необходимых работ.

ОГОСО "Т" по факту выполнения работ в адрес Общества выставило счета-фактуры на общую сумму 11 723 800 руб., в т.ч. НДС - 1 788 376 руб.: N 18 от 21.06.04 г. на сумму 120 112 руб., в т.ч. НДС - 18 322 руб.; N 24 от 02.07.04 г. на сумму 1 577 648 руб., в т.ч. НДС - 240 658 руб.; N 28 от 06.07.04 г. на сумму 10 026 040 руб., в т.ч. НДС - 1 529 396 руб.

По правилам ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 253 НК РФ к расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены также расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации.

Так, в утвержденный Постановлением Госкомстата России N 100 от 11.11.1999 Альбом включены унифицированные формы первичной учетной документации по учету работ в капитальном строительстве и ремонтно-строительных работ. Ведение первичного учета по унифицированным формам первичной учетной документации, включенным в настоящий альбом, распространяется на юридические лица, осуществляющие экономическую деятельность.

Согласно п. 5 ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ в первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указанием даты внесения исправлений.

Основанием для непринятия затрат налогоплательщика по договору подряда в качестве расходов послужило несоответствие представленных первичных документов всем предъявляемым к ним требованиям.

Так, в справке о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3 отсутствовал номер, дата составления, сведения о договоре, отчетный период, а в Акте выполненных работ формы КС-2 не указана дата его составления, наименование объекта строительства, сведении о договоре, отчетный период.

Однако, как установлено судом, в порядке ст. 100 НК РФ одновременно с возражениями на акт проверки заявителем были представлены исправленные Справки о стоимости выполненных работ и затрат формы КС-3, Акты выполненных работ формы КС-2, а также счета-фактуры, выставленные Обществу ОГОСО "Т", в которых были вписаны все недостающие реквизиты и заверены подписями и печатями должностных лиц обеих организаций с указанием даты внесения дополнений. Данные документы также представлены в материалы дела при рассмотрении спора по существу.

Судом правомерно указано, что глава 25 "Налог на прибыль" НК РФ не содержит императивной нормы, которая бы устанавливала, что не могут быть приняты к учету первичные документы, имеющие пороки в оформлении.

Иным основанием для доначисления налога на прибыль по данному эпизоду послужили данные, что исполнителем заказа выступала субподрядная организация ООО "А" (г. Москва), не имеющая лицензии на право осуществления деятельности по строительству зданий и сооружений I и II уровней, осуществлявшее в спорном периоде оптовую торговлю продуктами питания, денежные средства на расчетный счет названной организации за строительно-монтажные и ремонтные работы не поступали.

Признавая несостоятельной позицию Инспекции, суд правомерно указал, что договор подряда заключался непосредственно Обществом и ОГОСО "Т", а ООО "А" привлечено генподрядчиком, то есть налогоплательщик непосредственно в договорные отношения с субподрядчиком не вступал. Кроме того, произведенные работы полностью оплачены заказчиком на основании писем ОГОСО "Т", что не оспаривается налоговым органом.

Учитывая, что по смыслу положения п. 7 ст. 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности, а у Общества отсутствует обязанность осуществлять контроль за соблюдением его контрагентами (в данном случае - ОГОСО "Т") и их контрагентами (ООО "А") законодательства, добросовестность налогоплательщика может считаться подтвержденной собранными по делу доказательствами, надлежащим образом исследованными судом при рассмотрении спора по существу.

Кассационная инстанция также полагает, что неблагоприятные последствия, и том числе в виде непринятия расходов при исчислении налога на прибыль, в настоящем случае должны последовать для ОГОСО "Т" как непосредственного контрагента ООО "А", а не для Общества.

Признавая неправомерной позицию Инспекции о том, что Обществом значительно завышена стоимость произведенных работ и осуществленных затрат по ремонту помещений по адресу: г. Орел, М. шоссе, 137, суд обоснованно указал следующее.

На основании договора купли-продажи нежилого помещения от 31.07.2004 Общество продало здание по ул. М. шоссе, 137 ООО "В" за 17 895 000 руб., в т.ч. НДС - 2 729 746 руб. С суммы реализации в налоговых декларациях за июнь и июль 2004 г. исчислен и уплачен налог, факт проведения ремонтных и отделочных работ не оспаривался налоговым органом ни в решении, ни в ходе судебного разбирательства по делу.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ установлено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся суммы налогов и сборов, таможенных пошлин и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации порядке.

В соответствии со статьей 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 статьи 171 НК РФ.

Статьей 169 НК РФ установлены требования к содержанию счетов-фактур и приведен перечень оснований для отказа в принятии к вычету или возмещению сумм НДС, предъявленных налогоплательщиком.

Согласно п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушениями пунктов 5, 6 ст. 169 НК РФ не могут служить основанием для принятия предъявленных продавцом покупателю сумм НДС к вычету (возмещению).

В материалы дела Обществом представлены счета-фактуры, выставленные ОГОСО "Т", с внесенными изменениями и заверенными обеими сторонами (где не был указан КПП, и не было расшифровок подписей руководителя и главного бухгалтера), которые в порядке ст. 100 НК РФ также представлялись налоговому органу одновременно к возражениям по акту проверки.

Названные счета-фактуры признаны соответствующими требованиям ст. 169 НК РФ, а уплата налога на добавленную стоимость в составе цены товаров подтверждается представленными в материалы копиями платежных поручений.

Учитывая, что указанная сделка имела конкретную экономическую цель, вывод суда о том, что понесенные Обществом расходы на ремонтные и отделочные работы недвижимого имущества являются экономически обоснованными затратами, отнесение которых в состав расходов соответствует положениям ст. 252 НК РФ, является законным и обоснованным.

Вместе с тем, суд счел правомерной позицию Инспекции по эпизоду занижения Обществом налоговой базы по налогу на прибыль и 2004 году на 2 394 569,26 руб. в результате завышения расходов, уменьшающих доходы от реализации.

Судом установлено, согласно договору на оказание услуг от 01.06.2004 б/н, заключенному между Обществом (Заказчик) и ООО "А" (Генподрядчик), Генподрядчик обязуется провести строительные работы по адресу: г. Орел, ул. МК., д. 3.

На основании Договора купли-продажи N 24-3/684 от 05.05.2004 Общество приобрело на торгах у Российского Фонда Федерального Имущества в собственность объекты недвижимости: гараж, офисное здание, овощехранилище, склад. Для эксплуатации этих объектов на правах аренды к налогоплательщику перешел земельный участок, ранее находившийся на правах бессрочного пользования у ДГУП ВТ 541. Договор аренды земельного участка с кадастровым номером N 57:25:0021112:003, на котором находились приобретенные объекты недвижимости, был заключен 15.12.2004 налогоплательщиком с ТУ Федерального Агентства по управлению Федеральным Имуществом по Орловской области.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 30.03.2001 N 26н, устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации.

Согласно п. 5 раздела 1 указанного Положения к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.

В соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорном периоде) при определении налоговой базы не учитываются расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества.

Исследуя представленные Обществом документы, суд пришел к выводу о том, что налогоплательщик затраты по созданию амортизируемого имущества (комплекс работ по строительству и реконструкции здания) относил на расходы.

При таких обстоятельствах, затраты налогоплательщика на строительство объекта недвижимости в силу п. 5 ст. 270 НК РФ не могут учитываться в целях уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Отказывая в удовлетворении заявления Общества о признании недействительным решения налогового органа в части доначисления НДС за 2003 год в сумме 1 269 635,19 руб., за 2004 год в сумме 5 089 764,69 руб., суд обоснованно исходил из следующего.

Общество в проверяемый период осуществляло оптовую и розничную торговлю покупными товарами - продуктами питания. В части розничной торговли уплачивался ЕНВД, в части оптовой - налоги по общей системе налогообложения, включая НДС.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком в полном объеме принимались к вычету суммы НДС по оприходованным и оплаченным товарам при осуществлении операций, подлежащих и не подлежащих налогообложению, в связи с чем налоговым органом суммы НДС, подлежащие вычету, определены пропорционально стоимости отгруженных товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров. Кроме того, у налогоплательщика фактически отсутствует раздельный учет НДС по приобретенным шрам, нет аналитического учета по товару: какой именно товар реализован в оптом, а какой в розницу, в связи с чем Инспекция пришла к выводу о нарушении Обществом положений п. 4 ст. 170 НК РФ.

В соответствии со ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ на установленные данной статье налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки таможенной территории в отношении: товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 НК РФ; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Пунктом 4 статьи 149 НК РФ установлено, что налогоплательщик, осуществляющий операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, обязан вести раздельный учет таких операций. Кроме того, налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным работам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению операций в соответствии с требованиями п. 4 ст. 170 НК РФ.

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции: 1) учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) - по товарам (работам, услугам), в т.ч. основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС; 2) принимаются к вычету согласно ст. 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС; 3) принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период. При несоблюдении этого требования НДС, уплаченный поставщикам в составе цены товара (работ, услуг), не подлежит вычету.

Налоговый кодекс РФ не содержит норм, регулирующих процесс раздельного учета НДС, уплаченного поставщикам, и методики определения пропорции, поэтому, с учетом сложившейся правовой ситуации, налогоплательщик вправе самостоятельно избрать методику распределения сумм налога, ранее оплаченного поставщикам, на основании положений п. 4 ст. 170 НК РФ. Для расчета пропорции, независимо от учетной политики организации в целях исчисления НДС (по отгрузке или по оплате), и соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ берутся данные о стоимости отгруженных товаров (работ, услуг).

Порядок ведения раздельного учета расходов должен быть оформлен приказом или распоряжением руководителя организации и также ответствовать порядку, изложенному в п. 4 ст. 170 НК РФ.

Судом установлено, что Обществом при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности использовалась компьютерная программа 1С Предприятие. Указанная компьютерная программа предусматривает автоматическое формирование Книги покупок, в связи с чем ссылка налогоплательщика на то, что им отбираются счета-фактуры по полученному от поставщиков оприходованному, оплаченному и отгруженному товару, относящемуся только к опту, не обоснованна, т.к. налогоплательщиком вручную корректировка в Книгу покупок не вносилась, и автоматическое исключение счетов-фактур по отгруженному в розницу товару в программе не предусмотрено.

В рамках налоговой проверки и при рассмотрении дела по существу были выявлены противоречия в представленных по делу доказательствах, проанализировав которые суд первой инстанции установил расхождения в нумерации разделов и положений конкретных аспектов учетной политики, в содержании и порядке ведение налогового и бухгалтерского учета и отражения хозяйственных операций с учетом осуществления налогоплательщиком операций, подлежащих налогообложению, и операций, не подлежащих налогообложению.

Судом правомерно указано, что налогоплательщик вправе самостоятельно разработать методику распределения и принятия к вычету сумм налога, ранее оплаченного поставщикам, однако в данном случае обязанность доказывания соответствия выбранной им методики имеющейся учетной политике лежит на самом налогоплательщике.

Инспекцией в ходе проверки исследовались документы и сведения, представленные Обществом, в частности, сведения, отраженные в книгах покупок. Кроме того, налоговым органом запрашивались документы и объяснения в подтверждение правильности примененной методики и правомерности расчета принятого к вычету НДС. Однако, ни в ходе проверки, ни в порядке ст. 100 НК РФ в процессе рассмотрения возражений налогоплательщика по акту проверки, налогоплательщиком не были представлены объяснения и доказательства, подтверждающие правомерность действий налогоплательщика.

Учитывая изложенное, суд, оценив в совокупности имеющиеся в материалах дела документы пришел к правильному выводу о нарушении Обществом требований п. 4 ст. 170 НК РФ.

При таких обстоятельствах, суд правомерно признал законным и обоснованным решение налогового органа в части доначисления НДС в общей сумме 6 359 399, 88 руб., в т.ч.: за 2003 год в сумме 1269635,19 руб., за 2004 год в сумме 5 089 764,69 руб., пени за несвоевременную уплату НДС в сумме 1 324 598,3 руб. и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 643 235,92 руб.

Положенные в основу кассационных жалоб доводы являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу, им дана правильная юридическая оценка, следовательно, они не могут служить основанием для отмены судебных актов, принятых в соответствии с нормами материального права.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемых решения и постановления, не установлено.

В силу изложенного, кассационные жалобы удовлетворению не подлежат.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение от 14.09.2006 Арбитражного суда Орловской области и постановление от 19.12.2006 Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда по делу N А48-801/06-19 оставить без изменения, а кассационные жалобы - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.