Письмо Федеральной налоговой службы от 22 июня 2015 г. N ГД-4-3/10807@ "О применении положений пункта 2 статьи 269 НК РФ"

Федеральная налоговая служба рассмотрев письмо по вопросу признания непогашенной задолженности по долговому обязательству российской организации перед иностранной "сестринской" компанией контролируемой задолженностью перед иностранной организацией, взамен разъяснений направленных письмом от 23.03.2015 N ГД-4-3/4566@, сообщает следующее.

В российском законодательстве вопрос "тонкой капитализации" регулируется пунктом 2 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), устанавливающим правила налогообложения процентов при наличии контролируемой задолженности.

Положения о контролируемой задолженности восприняты российским налоговым правом из практики государств-участников Организации экономического сотрудничества и развития (далее - ОЭСР), оперирующих понятием "тонкой капитализации". В налоговом законодательстве большинства из них этим понятием охватывается ситуация, когда иностранное лицо с определенной долей участия в капитале предоставляет национальной компании заемные средства в размере, существенно превышающем ее собственный капитал. В результате существенная часть прибыли, финансируемой за счет заемных средств компании, выводится из-под национального налогообложения, поскольку проценты, выплачиваемые за временное пользование предоставленным капиталом, признаются расходами, уменьшающими налогооблагаемую базу.

В Комментариях ОЭСР к Модели конвенции по налогам на доход и капитал, на основе которой большинством государств заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что применение правил "тонкой (недостаточной) капитализации" направлено на борьбу с налоговыми злоупотреблениями при скрытом распределении дивидендов под видом выплаты процентов между аффилированными лицами. При этом не обязательно, чтобы заемщик был дочерней компанией кредитора. Они оба, например, могут быть дочерними компаниями третьего лица, вместе входить в одну группу компаний или холдинг, контролируемый таким третьим лицом, и т.п. Именно в этом смысле следует трактовать положение о наличии особых отношений между плательщиком и фактическим получателем процентов или между ними обоими и какими-либо третьими лицами - заемщик и кредитор должны быть аффилированы непосредственно друг с другом или оба - с третьими лицами.

Исходя из вышеизложенного, по мнению ФНС России, общий смысл применения пункта 2 статьи 269 НК РФ, устанавливает возможность применения правил о контролируемой задолженности не только при прямой, но и косвенной зависимости между российским налогоплательщиком - получателем займа и иностранной компанией, через которую предоставляются заемные средства.

Косвенная зависимость российского налогоплательщика от иностранной компании-кредитора выражается в самом факте подконтрольности обоих лиц единому центру - иностранной материнской компании (вхождение в международный холдинг), даже если между самим заимодавцем и непосредственно заемщиком отсутствуют отношения подчиненности и подконтрольности (владение акциями или долями в уставном капитале).

Указанная правовая позиция подтверждается судебной практикой: постановление АС Северо-Западного округа от 19.06.2015 по делу N А56-41307/2014; постановление АС Московского округа от 13.04.2015 по делу N А40-41135/14; постановление АС Московского округа от 27.02.2015 по делу N А40-30682/14; постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.06.2014 по делу N А52-4072/2012; постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.02.2014 N А04-1595/2013 (отказано в передаче в Президиум ВАС РФ определением от 26.05.2014 N ВАС-6562/14).

Действительный государственный советник Российской Федерации 3 класса

Д.Ю. Григоренко