Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 17 марта 2017 г. N 03-08-05/15450 О налогообложении при выплате российским банком доходов филиалу иностранной организации

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 17 марта 2017 г. N 03-08-05/15450

Вопрос: В связи с изменениями (Федеральный закон от 15.02.2016 N 32-ФЗ), вносимыми в статью 312 НК РФ, с 01 января 2017 года иностранная организация, для применения положений международных договоров Российской Федерации, предусматривающих льготный режим, должна предоставлять налоговому агенту, выплачивающему ей доход, подтверждение что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

1) Просим разъяснить будут ли считаться подтверждением фактического права на получение дохода следующие документы:

- Генеральное соглашение, в котором указано, что сделки могут заключаться только собственные (т.е. сторона по сделке является конечным получателем дохода);

- Если в переговорах (распечатке) по Системе REUTERS-Dealing или системе Bloomberg контрагент укажет, что сделка его собственная или укажет наименование конечного получателя;

- По однотипным доходам в рамках одного договора достаточно ли будет запросить одно заверительное письмо от организации, с подтверждением фактического права на доход.

С какой периодичностью нужно будет получать такие письма в рамках длящегося договора.

2) Просим разъяснить в случае, если у контрагента-нерезидента есть филиалы в других странах, и доход выплачивается филиалу, кем должно быть предоставлено подтверждение фактического права на доход, филиалом или головной организацией. И положения какого соглашения должны применяться, соглашение об избежании двойного налогообложения с государством места пребывания головной организации или соглашения с государством места деятельности филиала.

Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики в связи с письмом в отношении применения положений налогового законодательства Российской Федерации сообщает следующее.

Федеральным законом от 15.02.2016 г. N 32-ФЗ в пункт 1 статьи 312 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) внесены изменения, согласно которым с 1 января 2017 года при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация помимо подтверждения постоянного местонахождения в государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор по вопросам налогообложения, должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение, что эта организация имеет фактическое право на получение соответствующего дохода.

Согласно статье 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные настоящим Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Лицом, имеющим фактическое право на доходы, в целях Кодекса и применения международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения признается лицо, которое в силу прямого и (или) косвенного участия в организации, либо контроля над организацией, либо в силу иных обстоятельств имеет право самостоятельно пользоваться и (или) распоряжаться этим доходом, либо лицо, в интересах которого иное лицо правомочно распоряжаться таким доходом. При определении лица, имеющего фактическое право на доходы, учитываются функции, выполняемые лицами, указанными в данном пункте, а также принимаемые ими риски.

То есть при применении международных соглашений в части предоставления права на использование льгот (пониженных ставок и освобождений) при налогообложении пассивных видов доходов от источников в Российской Федерации необходимо оценить, является ли лицо, претендующее на применение льгот (пониженных ставок и освобождений), предусмотренных соглашением, фактическим получателем соответствующего дохода.

Предоставление в государстве - источнике выплачиваемого иностранному лицу дохода налоговых льгот (пониженных ставок и освобождений) также противоречит целям и задачам международных соглашений, если получатель такого дохода, не используя формально такие инструменты, как агентирование или номинальное держание, будет действовать как промежуточное звено в интересах иного лица, фактически получающего выгоду от соответствующего дохода. Такое промежуточное звено, например, кондуитная компания, не может рассматриваться как лицо, имеющее фактическое право на получаемый доход, если, несмотря на свой формальный статус собственника дохода в сделке с лицом, являющимся налоговым резидентом государства - источника дохода, подобная компания обладает очень узкими полномочиями в отношении этого дохода, что позволяет рассматривать ее в качестве доверенного лица или управляющего, действующего от имени заинтересованных лиц.

Для признания лица в качестве фактического получателя дохода необходимо не только наличие правовых оснований для непосредственного получения дохода, но это лицо также должно быть непосредственным выгодоприобретателем, то есть лицом, которое фактически получает выгоду от полученного дохода и определяет его дальнейшую экономическую судьбу. При определении фактического получателя дохода следует также учитывать выполняемые функции и принимаемые риски иностранной организации, претендующей на получение льготы в соответствии с международными соглашениями об избежании двойного налогообложения.

При определении фактического получателя дохода для целей применения пониженных ставок, установленных международными соглашениями об избежании двойного налогообложения, могут приниматься во внимание следующие документы (информация):

1) документы (информация), подтверждающие (опровергающие) наличие у получателя дохода права усмотрения в отношении распоряжения и использования полученным доходом, в том числе:

документы, подтверждающие (опровергающие) наличие договорных или иных юридических обязательств перед третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения), ограничивающих права получателя дохода при использовании полученных доходов в целях извлечения выгоды от альтернативного использования;

документы подтверждающие (опровергающие) предопределенность последующей передачи получателем дохода денежных средств третьим лицам (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

2) документы (информация), подтверждающие возникновение у получателя дохода, местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, налогообложения, налоговых обязательств, подлежащих уплате, наличие которых подтверждает отсутствие экономии на налоге у источника в Российской Федерации при последующей передаче полученных денежных средств третьими лицами (местом резидентства или регистрации которых является государство (территория), с которым Российской Федерацией не заключен международный договор об избежании двойного налогообложения);

3) документы (информация), подтверждающие осуществление получателем дохода в государстве (территории), местом регистрации или резидентства которого является государство (территория), с которым Российской Федерацией заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, фактической предпринимательской деятельности.

По нашему мнению, отсутствие в Кодексе упоминания о конкретных документах, необходимых для определения фактического получателя дохода, свидетельствует о том, что законодатель не ограничивает налоговых агентов каким-либо перечнем, отдавая предпочтение содержательной части полученной налоговым агентом информации.

Из письма следует, что российский банк будет выплачивать доход филиалу иностранной организации, при этом отсутствует информация в отношении квалификации выплачиваемых доходов и государства, являющегося местом деятельности филиала.

Ввиду недостаточности представленной информации, разъяснение по данному вопросу представляется затруднительным.

Однако применение конкретного международного договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения зависит от того, резидентом какого государства признается лицо, являющееся фактическим обладателем прав на получаемый доход.

Понятие "Резидент" используемое для целей применения положений соглашений распространяется на лиц, которые определяются как физические лица, любые юридические лица и другие объединения лиц, рассматриваемые для целей налогообложения как юридические лица, и являющиеся резидентами одного или обоих государств.

При этом резидентство (постоянное местопребывание) в иностранных государствах определяется в соответствии с национальным законодательством каждого конкретного государства, на основании различных критериев.

Таким образом, для применения положений межправительственных соглашений, при выплате российским банком доходов филиалу иностранной организации, необходимо располагать документом, выданным компетентным органом государства, в котором расположен филиал иностранной организации о подтверждении налогового резидентства филиала в смысле соответствующего международного договора (соглашения) об избежании двойного налогообложения, а также документы, прямо подтверждающие фактическое право филиала на получение соответствующего дохода согласно статье 312 Кодекса.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов